국내 미등록 특허 사용료의 국내원천소득 여부

사 건 대법원2016두42883(2018.12.27) 원고, 상고인 주식회사 **** 피고, 피상고인

○○세무서장 원 심 판 결 서울고등법원 2016.05.24. 선고 2015누47043 판결 판 결 선 고 2018.12.27.

상고를 모두 기각한다. 상고비용은 각자 부담한다.

상고이유(상고이유서 제출기간이 지난 후에 제출된 각 상고이유보충서의 기재는 상 고이유를 보충하는 범위 내에서)를 판단한다.

• 가. 국세기본법 제14조 제1항 이 규정하는 실질과세의 원칙은 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세대상에 관하여 그 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있 는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 그 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니 라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로 삼겠다는 것이므로, 재산의 귀속 명의자는 이를 지배․관리할 능력이 없고, 그 명의자에 대한 지배권 등을 통하여 실질적으로 이 를 지배․관리하는 자가 따로 있으며, 그와 같은 명의와 실질의 괴리가 조세를 회피할 목적에서 비롯된 것인 경우에는, 그 재산에 관한 소득은 그 재산을 실질적으로 지배․ 관리하는 자에게 귀속된 것으로 보아 그를 납세의무자로 삼아야 하고, 이러한 원칙은 법률과 같은 효력을 가지는 조세조약의 해석과 적용에 있어서도 이를 배제하는 특별한 규정이 없는 한 그대로 적용된다(대법원 2012. 10. 25. 선고 2010두25466 판결 등 참 조).
• 나. 원심은 그 판시와 같은 사실을 인정한 다음, 아일랜드 법인인 AAA(이하 ‘AA AA’라 한다)의 설립목적과 운영현황, 인적․물적 설비, 거래에 관한 의사결정 과정, 사용료 소득의 지배․관리 등 그 판시와 같은 사정에 비추어 볼 때, AA AA은 형식상 거래당사자의 역할만을 수행하였을 뿐, 원고가 2010년에 AAAA에 지급한 이 사건 사 용료 소득의 실질귀속자는 AA AA의 지배회사로서 미국법인인 AAA(이하 ‘AAAA’라 한다)이고, 이러한 형식과 실질의 괴리는 오로지 􎛱대한민국과 아일랜드간의 소득 및 양도소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약􎛲을 적용받아 조세를 회피할 목적에서 비롯된 것으로 볼 수 있다는 이유로, 이 사건 사용료 소득에 대하여 위 조세협약을 적용할 수 없다고 판단하였다.
• 다. 원심판결 이유를 앞서 본 법리와 기록에 비추어 살펴보면 원심의 그 이유설시 에 부적절한 부분이 있기는 하나, 이 사건 사용료 소득에 대하여 위 조세협약을 적용 할 수 없다고 본 결론은 정당하고, 거기에 상고이유의 주장과 같은 실질귀속자의 판단 기준 및 그 증명책임에 관한 법리오해, 채증법칙 위반, 이유모순 등의 위법이 없다.

• 가. 구 법인세법(2010. 12. 30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 법인 세법’이라 한다) 제2조 제1항 제2호 등은 외국법인에 대하여는 국내원천소득이 있는 경우에만 법인세 납세의무가 있는 것으로 규정하고, 제2조 제5항, 제98조 제1항은 외 국법인에 대하여 제93조 제9호 등의 일정한 국내원천소득의 금액을 지급하는 자는 해 당 법인세를 원천징수할 의무가 있다고 규정하고 있다. 그런데 구 법인세법 제93조 는 “외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분 한다.”라고 하면서, 제9호에서 “다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리․자산 또는 정보(이하 이 호에서 ‘권리 등’이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 권리 등의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득 에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해 당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리 등에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 ‘특허권 등’이 라 한다)는 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조․판매 등에 사용된 경우에는 국내등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.“라고 규정하고 있
• 다. 한편 􎛱대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약􎛲(이하 ‘한미조세협약’이라 한다) 제14조 제4항은 “본 조에서 사용되는 ‘사용료’라 함은 다음의 것을 의미한다.”라고 하면서 제a호에서 ’ 문학ㆍ예술ㆍ과학작품의 저작권 또는 영화필름․라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또 는 테이프의 저작권, 특허, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능, 선박 또는 항공기의 사용 또는 사용권 에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금‘을 규정하고, 제6조는 “이 협약의 목적상 소득의 원천은 다음과 같이 취급된다.”라고 하면서 제3항에서 “제14조 제4항에 규정된 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동 조항에 규정된 사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다.“라고 규정하고 있다.
• 나. 구 법인세법 제93조 제9호 단서 후문은 외국법인이 특허권 등을 국외에서 등 록하였을 뿐 국내에서 등록하지 아니한 경우라도 그 특허권 등이 국내에서 제조․판매 등에 사용된 때에는 그 사용의 대가로 지급받는 소득을 국내원천소득으로 보도록 정하 였으나, 국제조세조정에 관한 법률 제28조 는 “비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득 의 구분에 관하여는 소득세법 제119조 및 법인세법 제93조 에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다.”라고 규정하고 있으므로, 국외에서 등록되었을 뿐 국내에는 등록되 지 아니한 미국법인의 특허권 등이 국내에서 제조․판매 등에 사용된 경우 미국법인이 그 사용의 대가로 지급받는 소득을 국내원천소득으로 볼 것인지는 한미조세협약에 따 라 판단하지 아니할 수 없다. 그런데 한미조세협약의 문맥과 그 문언의 통상적 의미를 고려할 때, 한미조세협약 제6조 제3항, 제14조 제4항은 특허권의 속지주의 원칙상 특 허권자가 특허물건을 독점적으로 생산, 사용, 양도, 대여, 수입 또는 전시하는 등의 특 허실시에 관한 권리는 특허권이 등록된 국가의 영역 내에서만 그 효력이 미친다고 보 아 미국법인이 국내에 특허권을 등록하여 국내에서 특허실시권을 가지는 경우에 그 특 허실시권의 사용대가로 지급받는 소득만을 국내원천소득으로 정하였을 뿐이고(대법원

2007. 9. 7. 선고 2005두8641 판결 등 참조), 한미조세협약의 해석상 특허권이 등록된 국가 외에서는 특허권의 침해가 발생할 수 없어 이를 사용하거나 그 사용의 대가를 지 급한다는 것을 관념할 수도 없다. 따라서 미국법인이 특허권을 국외에서 등록하였을 뿐 국내에는 등록하지 아니한 경우에는 미국법인이 그와 관련하여 지급받는 소득은 그 사용의 대가가 될 수 없으므로 이를 국내원천소득으로 볼 수 없다(대법원 2014. 11.

27. 선고 2012두18356 판결).

• 다. 원심이 같은 취지에서, AA BB에 실질적으로 귀속된 이 사건 사용료 중 국내에 등록된 특허권의 사용료에 해당하는 부분만 구 법인세법 제93조 제9호 가 정한 외국법 인의 국내원천소득에 해당하고 나머지 사용료는 국내원천소득에 해당하지 아니하므로 이 사건 처분 중 위 나머지 사용료에 대응하는 부분은 위법하다고 판단한 것은 정당하 고, 거기에 상고이유의 주장과 같이 특허권의 사용대가로 지급받은 소득의 국내원천소 득 해당 여부에 관한 법리를 오해하는 등의 위법이 없다.

그러므로 상고를 모두 기각하고, 상고비용은 각자 부담하도록 하여 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.