3자간 등기명의신탁 약정에 따라 명의수탁자 명의로 소유권이전등기를 마치는 경우 등기일은 양도일이 아님

사 건 대법원-2015-두-41630 양도소득세등부과처분취소 원고, 항소인 AAA 피고, 피항소인 동대구세무서장 제1심 판 결 대구고등법원-2017-구합-22017 변 론 종 결 2018.04.20 판 결 선 고 2018.05.18

원심판결을 파기하고, 사건을 대구고등법원에 환송한다.

상고이유(상고이유서 제출기간이 지난 후에 제출된 각 상고이유서의 기재는 상고이유를 보충하는 범위 내에서)를 판단한다.

1. 구 소득세법(2006. 12. 30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것) 제88조 제1항 전문은 양도소득세에서의 양도를 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 정의하고 있다. 그리고 같은 법 제98조는 “자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.”고 규정하고, 그 위임을 받은 구 소득세법 시행령(2008. 2. 29. 대통령령 제20720호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제162조 제1항은 ‘법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다’고 하면서 제2호(이하 ‘이 사건 조항’이라 한다)에서 ‘대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 등기부에 기재된 등기접수일’을 규정하고 있다. 이러한 관련 규정의 문언과 체계에 더하여 이 사건 조항의 입법 취지, 3자간 등기명의신탁 약정에 따른 명의수탁자 명의 등기의 성격과 효력 등 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 3자간 등기명의신탁 약정에 따라 명의수탁자 명의로 마친 소유권이전등기는 이 사건 조항에서 말하는 소유권이전등기에 해당하지 않는다고 보는 것이 타당하다. 따라서 매도인이 부동산을 양도하면서 3자간 등기명의신탁 약정에 따라 명의수탁자 명의로 그 소유권이전등기를 마쳐준 다음 매수인인 명의신탁자와 대금을 청산한 경우 해당 부동산의 양도시기는 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 본문에 따라 그 대금을 청산한 날이라고 보아야 한다.

• 가. 이 사건 조항의 문언과 입법 취지 등에 비추어 보면, 위 조항은 자산을 양수하는 자가 대금을 청산하기 전에 그 자산에 관한 소유권이전등기를 한 경우에는 자산의 양도시기를 등기부에 기재된 등기접수일로 의제하는 규정으로(대법원 2002. 4. 12. 선고 2000두6282 판결 등 참조), 여기에서 말하는 소유권이전등기는 원칙적으로 해당 자산을 양수하는 자가 그 양수의 원인이 된 법률행위 등을 등기원인으로 하여 마치는 등기를 의미하는 것으로 이해된다.
• 나. 한편 부동산의 양도가 무효인 경우에는 특별한 사정이 없는 한 양수인 명의로 소유권이전등기가 마쳐졌더라도 양도소득세의 과세대상인 자산의 양도에 해당한다거나 자산의 양도로 인한 소득이 있다고 할 수 없다(대법원 1997. 1. 21. 선고 96누8901 판결 등 참조). 따라서 이러한 경우에는 설령 양수인이 대금을 청산하기 전에 원인무효의 소유권이전등기를 하였더라도 이 사건 조항을 적용하여 등기접수일을 해당 부동산의 양도시기로 볼 수는 없다.
• 다. 그런데 부동산을 매수한 명의신탁자가 3자간 등기명의신탁 약정에 따라 명의수탁자 명의로 소유권이전등기를 마치는 경우, 그 등기는 매수인 명의의 것이 아님은 물론이고 매도인과 매수인 사이의 매매계약을 등기원인으로 하는 것도 아니다. 그러한 명의수탁자 명의의 등기는 무효인 명의신탁약정에 따른 것으로서 부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률(이하 ‘부동산실명법’이라 한다) 제4조 제2항 본문에 의하여 무효이다. 그리고 그 효력이 없다는 점에서는 명의수탁자 명의의 등기도 일반적인 원인무효의 등기와 다르지 않다. 다만 명의수탁자가 제3자에게 신탁부동산을 임의로 처분하는 경우 제3자는 유효하게 그 소유권을 취득하게 되는데, 이러한 점에서는 일반적인 원인무효의 등기와 차이가 있다. 하지만 이처럼 제3자가 신탁부동산을 유효하게 취득하게 되는 것은 부동산실명법이 거래의 안전을 도모하기 위하여 명의신탁약정과 그에 따른 등기의 무효를 제3자에게 대항하지 못하도록 규정한 결과일 뿐이다. 즉, 제3자는 위 규정으로 인하여 결과적으로 소유권을 취득하게 되는 것에 불과하므로, 그 소유권 취득의 전제로서 명의수탁자가 신탁부동산의 소유권 내지 이를 처분할 수 있는 지위를 취득하였다고 평가할 수는 없다.

2. 원심판결 이유와 원심이 적법하게 채택한 증거에 의하면 다음과 같은 사실을 알 수 있다.

• 가. 원고는 2005. 12. 29. BBB과 사이에 자신 소유의 이 사건 각 부동산을 6억 5,000만 원에 매도하되(계약금 6,500만 원은 계약 시에, 중도금 3억 1,500만 원은 2005. 12. 29.에, 잔금 2억 7,000만 원은 2006. 1. 19.에 각 지급), 중도금 지급과 동시에 소유권이전등기를 하고, 잔금 2억 7,000만 원은 근저당권(채권최고액 2억 원, 근저당권자 CCC) 및 전세금 7,000만 원을 승계하여 정산하기로 하는 내용의 이 사건 매매계약을 체결하였는데, 매매계약서상 매수인 명의는 BBB의 동생인 DDD로 기재하였다.
• 나. 원고와 BBB은 이 사건 각 부동산의 매매대금을 합계 3억 2,000만 원으로 기재한 매매계약서를 별도로 작성하여 잔금지급일 전인 2005. 12. 29.과 같은 달 30. DDD 명의로 그 소유권이전등기를 마쳤다.
• 다. 이 사건 매매계약에서 BBB이 잔금지급 대신 승계하여 정산하기로 한 근저당권은 2006. 1. 20. 해지를 원인으로 말소되었다.
• 라. 원고는 2006. 2. 6. 피고에게 이 사건 각 부동산의 양도가액을 3억 2,000만 원으로 하여 양도소득세 예정신고를 하였다.
• 마. 피고는 2012. 12. 10. 원고에 대하여 이 사건 각 부동산의 실지거래가액 6억 5,000만 원으로 양도차익을 산정하여 2005년 귀속 양도소득세 189,809,060원(가산세 포함)을 경정․고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

3. 이러한 사실관계를 앞서 본 규정과 법리에 비추어 살펴보면, 원고는 이 사건 각 부동산을 양도하면서 3자간 등기명의신탁 약정에 따라 명의수탁자인 DDD 명의로 그 소유권이전등기를 마쳐준 다음 매수인이자 명의신탁자인 BBB과 대금을 청산하였으므로, 위 각 부동산의 양도시기는 그 대금을 청산한 2006. 1. 20. 무렵이라고 보아야 한다. 따라서 위 각 부동산의 양도에 따른 양도소득이 2005년도에 귀속함을 전제로 한 이 사건 처분은 그 자체로 위법하다.

4. 그런데도 원심은 그 판시와 같은 이유로 이 사건 각 부동산의 양도시기는 등기접수일인 2005. 12. 29.과 같은 달 30.이라고 보아 이 사건 처분이 적법하다고 판단하였다. 이러한 원심의 판단에는 소득세법상 자산의 양도시기에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 있다. 이 점을 지적하는 상고이유 주장은 이유 있다.

5. 그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리․판단하도록 원심법원에 환송하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.