흑자법인에 대한 금전의 무상대여 등의 증여는 상증세법 제42조의 규정을 적용하여 포괄증여로 과세할 수 없음

사 건 2014두14283 원고, 상고인 bbb 피고, 피상고인 성북세무서장 원 심 판 결 서울고등법원 2013.06.19. 선고 2012누38178 판 결 선 고 2015.10.15.

상고를 기각한다. 상고비용은 피고가 부담한다.

상고이유를 판단한다.

1. 상고이유 제2점에 대하여

• 가. 구 상속세 및 증여세법(2011. 12. 31. 법률 제11130호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법’이라 한다) 제37조 제1항은 ‘특수관계에 있는 자의 부동산을 무상으로 사용함에 따라 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 무상 사용자의 증여재산가액으로 한다’고 규정하고, 법 제41조의4 제1항 제1호는 ‘특수관계에 있는 자로부터 1억 원 이상의 금전을 무상으로 대출받은 경우에는 그 금전을 대출받은 날에 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액을 그 금전을 대출받은 자의 증여재산가액으로 한다’고 규정하고 있다. 한편 법 제42조 제1항은 ‘제37조, 제41조의4 등에 따른 증여 외에 다음 각 호의 1에 해당하는 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다’고 규정하면서, 제1호에서 ‘무상으로 1억 원 이상의 재산(부동산과 금전은 제외한다)을 사용함으로써 얻은 이익’ 등을 들고 있고, 제2호에서 ‘무상으로 용역(불특정 다수인 간에 통상적인 지급 대가가 1천만 원 이상인 것만 해당한다)을 제공받음으로써 얻은 이익’ 등을 들고 있다. 이들 규정의 문언 내용과 체계, 법은 제37조 제1항과 제41조의4 제1항 제1호에서 부동산과 금전의 무상사용․대여에 따른 이익의 증여에 관하여, 제42조 제1항 제1호에서 부동산과 금전을 제외한 나머지 재산의 무상사용에 따른 이익의 증여에 관하여 각 규정하고, 같은 항 제2호에서 용역의 무상제공에 따른 이익의 증여에 관하여 별도로 규정함으로써, 재산의 무상사용에 따른 이익의 증여를 용역의 무상제공에 따른 이익의 증여와 구분하여 규정하고 있는 점 등에 비추어 살펴보면, 법 제41조의4 제1항 제1호에서 규정한 금전의 무상대여에 따른 적정 이자율에 의한 이자 상당액의 이익은 법 제42조 제1항 제2호에서 규정한 ‘무상으로 용역을 제공받음으로써 얻은 이익’에는 해당하지 아니한다.
• 나. 같은 취지에서 원심이, 원고가 특수관계에 있지 아니한 aaa으로부터 무상으로 대여받은 금전에 법 제41조의4 제1항 제1호에 따른 연 9%의 이자율을 곱하여 계산한 이자 상당액의 이익은 법 제42조 제1항 제2호에서 규정한 ‘무상으로 용역을 제공받음 으로써 얻은 이익’에 해당하지 아니한다는 취지로 판단한 것은 앞서 본 법리에 따른 것으로서, 거기에 법 제42조 제1항 제2호의 해석․적용에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.

2. 상고이유 제1점에 대하여

• 가. 법 제2조는 제1항에서 타인의 증여로 인한 증여재산에 대하여 증여세를 부과한 다고 규정하면서, 제3항에서 ‘증여란 그 행위 또는 거래의 명칭․형식․목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형․무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다’고 규정하고, 법 제31조 제1항은 ‘제2조에 따른 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다’고 규정하고 있다.
• 나. 변칙적인 상속․증여에 사전적으로 대처하기 위하여 증여세 완전포괄주의 과세제도가 도입되어 세법 고유의 포괄적인 증여 개념을 도입하고 종전의 증여의제규정을 일률적으로 증여재산가액의 계산에 관한 규정(이하 ‘가액산정규정’이라 한다)으로 전환한 점 등에 비추어 보면, 원칙적으로 어떤 거래․행위가 법 제2조 제3항에서 규정한 증여의 개념에 해당하는 경우에는 같은 조 제1항에 의하여 증여세의 과세가 가능하다 고 보아야 한다. 다만 납세자의 예측가능성을 보장하고 조세법률 관계의 안정성을 도모하기 위하여 개별 가액산정규정이 특정한 유형의 거래․행위를 규율하면서 그중 일정한 거래․행위만을 증여세 과세대상으로 한정하고 그 과세범위도 제한적으로 규정함으로써 증여세 과세의 범위와 한계를 설정한 것으로 볼 수 있는 경우에는, 개별 가액 산정규정에서 규율하고 있는 거래․행위 중 증여세 과세대상이나 과세범위에서 제외된 거래․행위가 법 제2조 제3항의 증여의 개념에 들어맞더라도 그에 대한 증여세를 과세할 수 없다.
• 다. 법 제41조의4 제1항은 특수관계에 있는 자로부터 1억 원 이상의 금전을 무상으로 대출받은 경우에는 그 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액을, 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 그 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액에서 실제 지급한 이자 상당액을 뺀 금액을 각 그 금전을 대출받은 자의 증여재산 가액으로 하도록 규정하고 있다. 이는 특수관계자 간의 직접 증여에 따른 증여세 부담을 회피하기 위하여 금전을 무상대여하거나 낮은 이자율로 대여하는 경우 적정 이자율과의 차액에 대해 증여세를 과세하려는 데 그 취지가 있다(대법원 2012. 7. 26. 선고 2011두10959 판결 참조). 즉 위 규정은 특수관계자 간의 금전의 무상대여 등의 거래에 한정하여 증여이익을 산정하도록 규정하고 있고, 법 제42조 제1항 제1호는 부동산과 금전을 제외한 나머지 재산의 경우에만 특수관계에 있지 아니한 자 간의 무상사용등의 거래에 대하여 증여이익을 산정하도록 규정하고 있다. 이는 특수관계에 있지 아니한 자 간의 금전의 무상대여 등의 거래를 증여세 과세대상에서 제외하고자 하는 취지임이 분명하고, 완전포괄주의 과세제도의 도입으로 인하여 이러한 입법의도가 변경되었다고 볼 수 없으므로, 그 거래로 인하여 금전을 대여받은 자가 얻은 이익에 대하여는 증여세를 과세하지 않도록 하는 한계를 설정한 것으로 보아야 한다. 따라서 이와 같은 이익에 대하여는 이를 증여세 과세대상으로 하는 별도의 규정이 있는 등의 특별한 사정이 없는 한 법 제2조 제3항 등을 근거로 하여 주주 등에게 증여세를 과세할 수 없다.
• 라. 원심판결 이유에 의하면, ① 원고는 2006. 2. 9.부터 2007. 5. 15.까지 특수관계에 있지 아니한 aaa으로부터 합계 239,000,000원을 무상으로 대여받은 사실, ② 피고는 원고가 위 대여금액에 연 9%의 적정 이자율을 곱하여 계산한 합계 86,040,000원을 증여받은 것으로 보아, 2012. 6. 1. 원고에게 법 제2조 제3항, 제41조의4 제1항 제1호, 제42조 제1항 제2호 등을 적용하여 증여세 합계 13,416,430원을 결정․고지하는 이 사건 각 처분을 한 사실 등을 알 수 있다. 이러한 사실관계를 앞서 본 규정과 법리에 비추어 살펴보면, 원고가 특수관계에 있지 아니한 자로부터 금전을 무상으로 대여받은 경우에 해당하므로 그로 인하여 원고가 얻은 이익에 대하여는 법 제2조 제3항 등에 의하여 증여세를 부과할 수 없고, 또한 이러한 이익이 법 제42조 제1항 제2호에서 규정한 ‘무상으로 용역을 제공받음으로써 얻은 이익’에 해당하지 아니함은 앞서 본 바와 같으므로, 결국 법 제2조 제3항, 제41조의4 제1항 제1호, 제42조 제1항 제2호 등을 적용하여 원고에게 증여세를 부과한 이 사건 각 처분은 증여세 과세의 한계를 벗어난 것으로서 위법하다. 같은 취지의 원심판단은 앞서 본 법리에 따른 것으로서, 거기에 상고이유의 주장과 같이 법 제2조 제3항, 제41조의4 제1항 제1호, 제42조 제1항 제2호 등의 해석․적용에 관한 법리를 오해한 위법이 없다.

그러므로 상고를 기각하고, 상고비용은 패소자가 부담하도록 하여 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.