증액처분에 따라 증액된 과세표준과 세액에 대한 경정청구기간

사 건 2019구합24826 법인세 경정청구 거부처분 취소소송 원 고 AA 주식회사 피 고 BB세무서장 변 론 종 결 2020.05.28. 판 결 선 고 2020.07.16.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2016. 9. 12. 원고에 대하여 한 2014 사업연도 법인세 000원의 경정거부처분을 취소한다.

• 가. 원고는 자동차 부품 제조업을 영위하는 내국법인으로 중국에 설립된 CC공사(원고 지분율 51%)와 DD공사(원고 지분율 60%, 이하 두 회사를 통칭하여 ‘중국 자회사’라고 한다)로부터 2008. 1. 1. 이후 발생한 미처분 이익잉여금을 재원으로 배당금을 수령하고, 1994년 체결된 ‘대한민국 정부와 중화인민공화국 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정‘(이하 ‘한·중 조세조약’이라 한다) 제10조 제2항 가목과 2006년 체결된 ‘대한민국 정부와 중화인민공화국 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정의 제2의정서’(이하 ‘제2의정서’라고 한다) 제4조 제1항 가목에 따라, 총 배당액의 5% 제한세율에 의하여 계산된 세액을 중국에 납부하였다.
• 나. 원고는, 2013 사업연도에 대하여는 중국 자회사로부터 000원을 배당받고, 원천징수로 납부된 총 배당액의 5%인 000원을 구 법인세법(2014. 12. 23.법률 제12850호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제57조 제1항 제1호에서 정한 외국법인세액(이하 ‘직접외국납부세액’이라 한다)으로 공제하여 법인세를 신고‧납부하였고, 2014 사업연도에 대하여는 중국 자회사로부터 000원을 배당받고, 원천징수로 납부된 총 배당액의 5%인 000원을 직접외국납부세액으로, 추가로 총 배당액의 5% 중 외국납부세액 공제한도 내 금액인 000원을 간주외국납부세액으로 공제하여 법인세 000원을 신고‧납부하였다.
• 다. 피고는 원고가 2014 사업연도에 대하여 간주외국납부세액공제를 적용한 것이 타당하지 않다고 보아 그 세액공제를 부인하는 등으로 2015. 12. 22. 법인세 000원을 부과하였다(이하 ‘이 사건 증액처분’이라 한다).
• 라. 원고는 2013, 2014 각 사업연도에 중국 자회사로부터 받은 배당금에 대하여 5% 상당의 간주외국납부세액공제를 적용해 달라는 취지로 2016. 7. 20. 경정을 청구하였으나, 피고는 2016. 9. 12. 2013 사업연도에 대해서는 경정청구를 기각하고, 2014 사업연도에 대해서는 각하하는 통지를 하였다(이하 2014 사업연도에 대한 각하통지를 ‘이 사건 거부처분’이라 한다).
• 마. 원고는 이에 불복하여 2016. 12. 2. 감사원에 심사청구를 하였는데, 감사원은2019. 6. 21. 1) 2013 사업연도에 대한 청구는, ‘한·중 조세조약, 제2의정서 등에서 원고가 납부한 것으로 간주되는 세액인 총 배당액의 10%와 실제로 중국에 납부한 직접외국납부세액인 총 배당액의 5%의 차액인 5%만큼의 세액은 결과적으로 구 법인세법 제57조 제3항 에서 정한 간주외국납부세액 공제대상이라고 보는 것이 타당하다’는 이유로 인용하였으나, 2) 2014 사업연도에 대한 청구는, 경정으로 증가된 세액에 대한 경정청구이므로 해당 처분이 있음을 안 날로부터 90일 이내에 피고에게 경정을 청구하거나 감사원에 심사청구를 할 수 있는데, 원고는 90일이 지난 이후 경정청구 내지 심사청구를 하였다는 이유로 각하하였다. 【인정근거】다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증, 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 거부처분의 적법 여부

• 가. 원고의 주장 이 사건 증액처분에 대해 불가쟁력이 발생한 후에도 당초 신고된 세액 범위에서는 경정청구가 가능하고, 그 사유에도 제한이 없으며, 직접 납부한 총 배당액 5% 상당의 외국납부세액 공제 외에 한‧중 조세조약에 따라 총 배당액의 5% 상당의 간주외국납부세액공제가 허용되므로, 이 사건 거부처분은 위법하여 취소되어야 한다.
• 나. 관계 법령 별지 관계 법령 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 관련 법리

2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되고 2010. 12. 27. 법률 제10405호로 개정되기 전의 구 국세기본법 제45조의2 제1항 (이하 ‘개정 전 규정’이라 한다)은 “과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액(각 세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 3년(각 세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 이의신청·심사청구 또는 심판청구 기간을 말한다) 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다.”고 규정하고 있었다. 이에 대하여 대법원은 ‘증액경정처분이 있는 경우에 당초 신고나 결정은 증액경정처분에 흡수됨으로써 독립한 존재가치를 잃게 되므로, 원칙적으로는 증액경정처분만이 항고소송의 심판대상이 되고 납세자는 그 항고소송에서 당초 신고나 결정에 대한 위법사유도 함께 주장할 수 있는 것이지만, 당초의 신고 등에 관한 경정청구기간이 남아 있는 도중에 과세관청의 결정이나 경정이 있다고 하여 납세자가 당초의 신고 등에 관하여 가지는 별개의 불복수단인 경정청구권 행사가 제한된다고 보는 것도 불합리하고, 조세법률관계의 조속한 안정을 도모하고자 하는 개정 전 규정의 입법 목적은 새로이 증가된 과세표준과 세액에 관한 경정청구권의 행사만을 제한하는 것으로 충분히 달성할 수 있으므로, 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 납세자가 그 후 이루어진 과세관청의 결정이나 경정으로 인한 처분에 대하여 소정의 불복기간 내에 다투지 아니하였더라도 3년의 경정청구기간 내에서는 당초 신고한 과세표준과 세액에 대한 경정청구권을 행사하는 데에는 아무런 영향이 없고, 개정 전 규정에 의하여 경정청구기간이 이의신청 등 기간으로 제한되는 “세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우“란 과세관청의 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액 부분만을 뜻한다.‘고 판시하였다(대법원 2014. 6. 26. 선고 2012두12822 판결 참조). 원고가 경정청구를 할 당시 적용되는 구 국세기본법(2019. 12. 31. 법률 제16841호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 국세기본법‘이라 한다) 제45조의2 제1항 단서는 “다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.”고 규정하고 있는바, 이는 개정 전 규정에서 이의신청·심사청구 또는 심판청구 기간 내에 하여야 하는 경정청구의 범위를 판례가 위와 같이 증액경정청구로 제한한 것을 입법으로 명확히 한 것이다.

2. 구체적 판단 앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하면, 이 사건 거부처분은 적법하므로, 원고의 주장은 이유 없다.

① 원고는 2014 사업연도에 대하여 이미 한·중 조세조약 제10조 제2항 가목에 따라 총 배당액의 10%가 원천지국에서 납부한 세액으로 간주된다는 전제에서 총 배당액의 10%에서 직접외국납부세액인 총 배당액의 5%를 뺀 간주외국납부세액인 총 배당액의 5%를 적용하는 것으로 하여 법인세를 신고‧납부하였다.

② 피고는 2015. 12. 22. 원고가 2014 사업연도에 대하여 간주외국납부세액공제를 적용한 것이 타당하지 않다고 보아 그 세액공제를 부인하는 이 사건 증액처분을 하였으므로, 원고가 이 사건 증액처분을 다투기 위해서는 구 국세기본법 제45조의2 제1항 단서에 따라 그 통지를 받은 날로부터 90일 이내에 경정청구를 하였어야 한다. 그런데 원고는 이 사건 증액처분의 통지를 받은 2015. 12. 22.경으로부터 90일이 경과한 2016. 7. 20.에 경정청구를 하였다.

③ 원고는 이 사건 증액처분에 대한 경정청구기간의 도과와 관계없이 2014 사업연도에 관하여 당초 신고한 법인세 과세표준과 세액에 경정청구 사유가 있는 경우 법정신고기한으로부터 5년 이내에서 이를 다툴 수 있다. 그러나 원고가 이 사건에서 2014 사업연도의 법인세에 대하여 다투는 경정청구 사유는, 당초 신고한 법인세 과세표준과 세액에 있는 것이 아니고, 이 사건 증액처분에 따라 증액된 법인세 과세표준과 세액에 존재하므로, 이 사건 증액처분에 대한 경정청구기간이 도과하면 더 이상 이를 다툴 수 없다.

④ 원고가 주장하는 대법원 판례(대법원 2011. 4. 14. 선고 2010두9808 판결)도 증액경정처분이 있는 경우 증액경정처분에 대한 항고소송에서 당초 신고나 결정에 대한 위법사유도 함께 주장할 수 있는 것이지만, 불복기간의 경과로 당초 신고나 결정에서의 세액에 대한 불복이 제한되는 경우에는 확정된 당초 신고나 결정에서의 세액에 관하여는 취소를 구할 수 없고 증액경정처분에 의하여 증액된 세액의 한도 내에서만 취소를 구할 수 있다는 취지이므로, 원고가 이 사건 증액처분에 대한 경정청구기간의 도과와 관계없이 경정청구기간 내에 있는 당초 신고한 법인세 과세표준과 세액에 대하여 다툴 수 있다고 하더라도 그 과정에서 경정청구기간이 이미 도과한 이 사건 증액처분에 대해서는 다툴 수 없다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다. (별지 생략)