추가공사비와 상계처리한 지체상금은 공사대금채권과 상계한 때 지급한 것으로 보아 기타소득세 원천징수의무가 발생함

사 건 2018구합359 기타소득세등부과처분취소 원 고

○○○ 피 고

○○○세무서장 변 론 종 결

2018. 12. 20. 판 결 선 고

2019. 2. 14.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 원고에 대하여 한 2016. 12. 1.자 2014년도 귀속 법인세 xxx원, 2016. 12. 8.자 2014년도 귀속 기타소득세 xxx원, 2016. 12. 8.자 2014년도 제2기 귀속 부가가치세 xxx원의 각 부과처분을 모두 취소한다(원고는 소장에 처분일을 ‘2016. 12. 5. 및 2016. 12. 12.’로 기재하였으나 오기로 보인다).

• 가. 원고는 소외 도급인 ○○○(이하 ‘도급인’이라 한다)로부터 대구 달성군 ○○면 0리 000 지상 ‘○○ 빌딩 신축공사’(이하 ‘이 사건 공사’라 한다)를 착공일 2012. 11. 1., 준공일 2013. 8. 31., 계약금액 xxx원(부가가치세 포함), 지체상금율 1/1000로 정하여 도급받았다.
• 나. 원고와 도급인은 2013. 8. 28. 공사기한을 2013. 8. 31.에서 2013. 11. 30.로 변경하는 도급 변경 계약을 체결하였고, 2013. 11. 28. 공사기한을 2013. 12. 31.로 다시 변경하는 도급 변경 계약을 체결하였다. 원고는 최종 변경된 공사기한보다 183일이 지체된 2014. 6. 30. 이 사건 공사를 종료하고 완성된 건물을 도급인에게 인도하였다.
• 다. 원고는 2014. 12. 30. 도급인과 아래와 같은 내용의 합의서(이하 ‘이 사건 합의서’라 한다)를 작성하고 공증인가 ○○법률사무소 등부 2014년 제○○호로 인증받았다.
• 라. 피고는 2016. 9. 6.부터 2016. 10. 20.까지 원고에 대한 세무조사를 실시하여 위 지체상금(이하 ‘이 사건 지체상금’이라 한다)에 대한 기타소득세 원천징수를 누락하고 추가 공사대금의 부가가치세 신고를 누락한 것 등을 발견하여 아래와 같이 각 경정․고지 처분을 하였다.
• 마. 원고는 위 처분에 불복하여 2017. 3. 3. 이의신청을 거쳐 2017. 7. 18. 조세심판원에 심판청구를 하였고, 조세심판원은 2017. 12. 20. ‘이 사건 공사에 대한 추가공사금액을 xxx원(부가가치세 포함)으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고 나머지 심판청구는 기각한다’는 일부인용 결정을 하였다(이하 당초 처분 중 위와 같이 감액되고 남은 부분을 ’이 사건 각 처분‘이라 한다).
• 바. 피고는 2017. 12. 27. 원고에게 조세심판원의 위 결정에 따른 처리결과를 아래와 같이 통지하였다.
• 사. 이 사건 각 처분에 관계된 법령은 별지 기재와 같다. 【인정근거】다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6호증, 을 제1 내지 4호증(가지번호 있는 경우 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 피고의 주장 원고는 2014년도 법인세와 관련하여 이미 조세심판원의 결정에 반영된 주장을 하고 있는바, 이는 이미 감액경정되어 더 이상 존재하지 않는 처분에 대한 소를 제기하는 것이므로 부적법하다.
• 나. 판단 이 사건 각 처분은 조세심판원의 2017. 12. 20.자 결정에 의해 감액경정되고 남아있는 부분으로서 피고의 원고에 대한 2014년도 제2기 귀속 부가가치세 xxx원, 2014년도 귀속 법인세 xxx원, 기타소득세 xxx원의 각 부과처분이다. 원고가 위와 같이 감액되고 남아있는 부분인 이 사건 각 처분에 대하여 그 취소를 구하고 있음은 청구취지 자체에 의하여 명백하므로, 원고가 2014년도 법인세와 관련하여 주장한 사유에 관한 실체적 판단은 별론으로 하더라도, 원고가 더 이상 존재하지 않는 처분에 대하여 소를 제기한 것으로 볼 수는 없다. 따라서 피고의 본안전 항변은 이유 없다.

3. 이 사건 각 처분의 적법 여부

• 가. 2014년도 귀속 법인세 부과 처분 관련

1. 원고의 주장 원고와 도급인이 이 사건 합의서에 의하여 정산하면서, 원고가 지급해야할 이 사건 지체상금 xxx원에서 원고가 지급받아야할 추가공사비 xxx원을 공제하면 xxx원이 남음에도 불구하고 전체 공사대금에서는 xxx원을 차감하여 xxx원(= xxx원 - xxx원)의 차액이 발생하였지만, 위와 같은 합의의 취지에 비추어 원고가 도급인과 협의한 결과 실제 지급받을 추가공사비를 xxx원으로 정한 것으로 보아야하므로, 위 차액을 접대비로 보아 원고에게 법인세 xxx원을 부과한 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

2. 판단 살피건대, 을 제1, 2호증의 각 기재에 의하면, 피고는 당초 처분을 하면서 ‘원고가 도급인에게 지급해야하는 지체상금 xxx원에서 원고가 도급인으로부터 인정받은 추가공사대금 xxx원을 공제한 금액이 xxx원임에도 전체 공사대금에서 그보다 큰 금액인 xxx원을 감액하기로 하였으므로, 그 차액인 xxx원은 접대비에 해당한다’고 판단한 다음, 그 중 접대비 한도초과액인 xxx원을 익금에 가산하여 당초 처분을 한 사실은 인정된다. 그러나, 앞서 본 사실, 갑 제5호증, 을 제3호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 조세심판원은 2017. 12. 20. ‘도급인이 인정한 추가공사대금과 별개로 도급인이 원고에게 지급하기로 한 대가는 최종 합의에 따른 xxx원이라고 보는 것이 합리적이다’라고 판단하고, ‘이 사건 공사에 대한 추가공사금액을 xxx원(부가가치세 포함)으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다’는 취지의 결정을 한 사실이 인정되고, 이 사건 처분은 이미 조세심판원의 경정결정에 따라 감액되고 남은 부분이므로, 원고가 지적하는 위법 사유가 이 사건 처분에 계속 남아 있다고 볼 수 없다. 따라서 원고의 위 주장은 이유 없다.

• 나. 2014년도 귀속 기타소득세 부과 처분 관련

1. 원고의 주장 이 사건 각 처분 중 2014년 귀속 기타소득세 부과 처분은 다음과 같은 이유로 위법하므로 취소되어야 한다. 가) 소득세법 제145조 제1항 은 ‘원천징수의무자가 기타소득을 지급할 때에는 그 기타소득금액에 원천징수세율을 적용하여 계산한 소득세를 원천징수한다.’고 규정하고 있는데, 원고는 기타소득을 실제로 지급한 것이 아니라 추가공사대금채권과 상계하여 정산한 것이어서 아직 원천징수 시기가 도래하지 아니하였으므로, 원고는 이를 피고에게 납부할 의무가 없다.

• 나) 도급인에게 지체상금 상당의 소득이 생긴 것으로 보이더라도 이는 계산상․명목상의 것에 불과할 뿐이어서 소득세의 과세 대상인 소득이 있다고 할 수 없으므로, 이 사건 지체상금을 기타소득금액으로 보고 소득세를 계산한 이 사건 처분은 실질과세의 원칙을 위반하였다.

2. 판단

• 가) 원천징수 시기에 관한 주장에 대한 판단 소득세법 제145조 제1항 은 ‘원천징수의무자가 기타소득을 지급할 때에는 그 기타소득금액에 원천징수세율을 적용하여 계산한 소득세를 원천징수한다’고 규정하고 있는바, 위 조항의 ‘기타소득을 지급할 때’에 금원을 현실 제공하는 때 외에 상계 등으로 현실 제공과 동일한 효과를 얻는 때도 포함되는지 여부가 이 사건의 쟁점이 된다. 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다고 할 것이다(대법원 2008. 2. 15. 선고 2007두4438 판결 등 참조). 위와 같은 법리에 비추어 보건대, 관계 법령의 내용과 체계, 갑 제1 내지 4호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 이유를 종합하면, 원천징수의무자인 원고가 도급인에게 지체상금을 현실로 제공하지는 아니하였더라도, 도급인으로부터 지급받을 이 사건 공사의 공사대금채권과 상계하여 도급인이 지체상금 상당의 이익을 얻도록 한 사실이 인정되므로, 소득세법 제145조 제1항 에서 규정한 ‘기타소득을 지급한 때’가 이미 도래하였다고 봄이 상당하고, 이와 다른 전제에 선 원고의 이 부분 주장은 이유 없다. (1) 소득세법 제145조 제1항 에서 규정한 ‘지급’이란 위약금 또는 배상금을 현실로 제공하는 경우뿐만 아니라, 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 위약금 또는 배상금을 위약 또는 해약 시에 현실로 제공하는 것과 동일한 효과가 있는 급부행위를 포함하는 개념이라고 해석할 수 있다.

(2) 이에 원천징수제도의 취지와 목적 등을 고려하여 살펴보면, 이러한 급부행위에는 위약금 또는 배상금을 지급하여야 하는 매수인이 상대방에 대하여 이미 가지고 있는 다른 채권과 상계하는 행위, 위약금 또는 배상금 채무를 대물로 변제하는 행위, 위약금 또는 배상금으로 지급하여야 할 금액을 합의에 의하여 소비대차로 전환하는 행위 등과 같이 위약 또는 해약 시에 그 위약금 또는 배상금을 지급해야 하는 자의 의사에 의하여 현실 제공과 동일한 효과가 있는 다른 방법을 이용하여 상대방으로 하여금 위약금 또는 배상금 상당의 이익을 얻도록 하는 행위가 포함된다고 볼 수 있다.

(3) 만약 이와 달리 볼 경우, 이미 건축공사가 완료되어 소득의 기초가 창출되었고, 이에 대하여 납세의무자가 상계나 대물변제 등을 통해 기타소득을 현실로 제공받는 것과 경제적으로 동일한 효과를 얻음에도 불구하고, 상대방과 합의한 지급 방식이 현실 제공이 아니라는 우연한 사정에 의하여 납세의무를 면하는 부당한 결과가 발생하게 된다.

(4) 아울러 상계는 당사자 쌍방이 서로 같은 종류를 목적으로 한 채무를 부담한 경우에 서로 같은 종류의 급부를 현실로 이행하는 대신 어느 일방 당사자의 의사표시로 그 대등액에 관하여 채권과 채무를 동시에 소멸시키는 것이고, 이러한 상계제도의 취지는 서로 대립하는 두 당사자 사이의 채권ㆍ채무를 간이한 방법으로 원활하고 공평하게 처리하려는 데 있으므로(대법원 2011. 4. 28. 선고 2010다101394 판결), 채무의 이행 방식의 현실 제공인지 상계인지 여부에 따라 납세의무의 부담 여부가 달라지는 것은 상계제도의 취지에 어긋난다.

(5) 국세청의 소득세법 기본통칙(1997. 4. 8. 개정된 것) 127-0…5 제2항 제3호는 ‘원천징수대상이 되는 소득금액으로 지급할 금액을 채권과 상계하거나 면제받은 때에는 상계한 날 또는 면제받은 날을 소득세법 제127조 제1항 의 원천징수시기로 본다’는 기준을 제시하고 있고, 이러한 기준이 상당한 기간 동안 일관되게 유지된 점에 고려하면, 이 사건 합의서를 작성한 2014. 12. 30.을 원천징수시기로 본 이 사건 처분이 법적 안정성 및 예측가능성을 해한다고 보기 어렵다.

• 나) 실질과세의 원칙 위반 주장에 대한 판단 국세기본법 제14조 에 규정된 실질과세의 원칙은 ‘과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용하고(제1항), 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다(제2항)’는 원칙이다. 이러한 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있다(대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 참조). 위와 같은 법리에 비추어 보건대, 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하면, 이 사건 처분은 원고와 도급인 사이의 거래의 실질에 따라 도급인이 얻은 기타소득에 대하여 과세한 것으로 봄이 상당하고, 원고가 들고 있는 사유들만으로는 이 사건 처분이 실질과세의 원칙을 위반한 것이라고 보기 어려우므로, 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

(1) 이 사건 합의서에 의하면, 도급인은 원고에게 지급하여야 할 기존 도급계약상의 공사비 xxx원과 추가공사비 xxx원, 합계 xxx원을 지체상금과 상계하기로 합의하면서 그에 상응하는 실질적인 수익을 얻었고, 이는 각 채권을 현실로 제공하여 수수한 경우와 동일한 결과를 가져오게 되므로, 도급인에게 위와 같은 소득에 대한 세금을 부담할 담세력이 있다고 볼 수 있다.

(2) 원고는 ‘채권자가 채무변제에 갈음한 채권양도로 원래 채권의 원리금을 넘는 새로운 채권을 양수함으로써 원래의 채권이 소멸한 경우, 소득세법에서 정한 기타소득이 발생하였다고 할 수 있으려면, 양수한 채권에 기하여 채권자가 원래의 채권의 원리금을 초과하는 금액을 현실로 추심하여야 한다’는 판결(대법원 2016. 6. 23. 선고 2012두28339 판결)을 들면서 도급인이 수익을 얻지 못하였다고 주장하나, 이 사건의 경우 원고가 제시한 사안과 달리, 도급인이 이미 발생한 원고에 대한 공사대금채권을 확정적으로 면제받는 이익을 얻음으로써 실질적․종국적인 만족을 얻었다고 할 것이다. (3) 또한 원고는 이미 판결이 선고된 유사한 사건(서울행정법원 2007. 5. 22. 선고 2006구합29140 판결, 서울고등법원 2008. 8. 20. 선고 2007누14550 판결, 대법원 2008. 12. 11. 선고 2008두16414 판결)에서는 지체상금 총액이 아닌 최종 합의된 금액만을 기타소득으로 산정하였다는 주장을 하기도 하나, 위 사건은 기성공사대금과 지체상금이 모두 확정되지 아니한 상태에서 당사자들이 합의한 손해배상금에 대한 소득세 과세처분을 다투고 있는 것으로 보이고, 처분의 경위, 사건의 경과, 합의의 내용 등이 이 사건과 다르므로, 원고에 대한 기타소득세 과세처분의 적법 여부를 판단함에 있어 그대로 적용할 수 없다.

(4) 나아가 원천징수제도는 원천납세의무자가 실체법적으로 부담하고 있는 원천납세의무의 이행이 원천징수라는 절차를 통하여 간접적으로 실현되는 제도로서 원천징수세액의 납부로 인하여 원천납세의무자는 국가에 대한 관계에서 당해 납세의무를 면하게 되므로, 원천징수의무자가 원천납세의무자로부터 원천징수세액을 원천징수함이 없이 이를 국가에 납부한 경우에는 원천납세의무자에 대하여 구상권을 행사할 수 있는바(대법원 2008. 9. 18. 선고 2006다49789 전원합의체 판결 참조), 이 사건 합의서에 기타소득세 원천징수 여부 및 그 범위에 관한 합의가 없다는 사유는 실질과세의 원칙 위반 여부에 관한 판단에 영향을 미치지 아니한다.

• 다. 2014년도 제2기 귀속 부가가치세 부과 처분 관련

1. 원고의 주장 원고가 도급인으로부터 실제로 지급받은 금액은 xxx원 뿐이므로, 정산 과정에서 지급받기로 정하였을 뿐인 추가공사비에 대해 부가가치세 신고를 하지 않은 것을 매출누락으로 보아, 원고에게 부가가치세 xxx원을 부과한 처분은 위법하므로 취소되어야 한다.

2. 판단 살피건대, 관계 법령의 내용과 체계, 갑 제1 내지 4호증, 을 제1, 2, 4호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사유 내지 사정을 종합하면, 원고와 피고 사이에 합의된 추가공사비 xxx원은 부가가치세 신고의 대상인 원고의 공사수입금액에 해당한다고 보아야 하고, 달리 피고에게 부가가치세를 부과한 처분에 위법이 있다고 볼 만한 증거가 없는바, 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

(1) 부가가치세는 재화나 용역이 생산․제공되거나 유통되는 모든 단계에서 창출된 부가가치를 과세표준으로 하여 과세하는 조세로서, 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급 등 거래 자체에 대하여 과세하는 것이므로, 재화나 용역의 대가를 지급하는 방식에 따라 과세 여부가 달라질 수 없다.

(2) 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액이고(부가가치세법 제29조 제1항), 그 대가를 이행하는 단계에서 재화나 용역을 공급한 사업자와 그 공급받는 자 사이에 존재하는 별도의 채권과 상계되었다는 사정은 위와 같이 규정된 과세표준의 산정에 영향을 미칠 수 없다.

(3) 이 사건 합의서에 ‘도급인은 원고가 제출한 추가공사금액 xxx원을 인정키로 한다’고 기재되어 있으므로, 도급인과 원고가 모두 이 사건 공사에 관한 추가공사가 이루어지고 그 대가인 추가공사대금채권이 발생하였다는 점에 대해 이견이 없었다고 볼 수 있다.

(4) 이 사건 합의서에 첨부된 공사원가계산서에도 이 사건 공사 중 추가공사의 총 공사비를 계산한 후 그 옆에 ‘부가가치세 별도’라고 기재되어 있는바, 이 사건 합의 당시 원고도 추가공사비가 부가가치세의 과세대상이 된다고 인식하고 있었던 것으로 보인다.

(5) 이 사건 합의서의 합의내용 중 가항은 ‘이 사건 지체상금 xxx원을 공사금액에 차감하기로 한다’고 정하고 있는데, 최종적으로 당초 도급계약 공사금액에서 공제하기로 합의한 금액은 xxx원이므로, 원고와 도급인은 그 차액인 xxx원을 실제 원고가 지급받을 추가공사금액으로 정하였다고 보아야 한다. (6) 원고는 이 사건 합의를 통해 추가공사금액을 직접 지급받지 않는 대신, 도급인에게 이 사건 지체상금 중 xxx원을 실제로 지급하지 않기로 함으로써, 추가공사금액을 직접 지급받은 것과 동일한 효과를 얻었으므로, 이에 대한 부가가치세의 신고․납부의무를 면할 수 없다.

(7) 실제로 원고가 도급인에게 이 사건 공사에 관하여 발행한 세금계산서를 보더라도, 2013. 4. 25.부터 2014. 6. 25.까지 총 10건, 공급대가 합계 xxx원(부가가치세 포함)에 이르고, 이 사건 합의 이후에도 이를 취소하거나 수정한 사실이 없다.

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.