3자간 등기명의신탁 약정에 따라 명의 수탁자 명의로 소유권이전등기를 마쳐준 다음 매수인인 명의신탁자와 대금을 청산한 경우 부동산양도시기

사 건 2018누4855 양도소득세등부과처분취소 원 고 AAA 피 고 BB세무서장 변 론 종 결

2019. 5. 10. 판 결 선 고

2019. 6. 7.

1. 제1심판결을 취소한다.

2. 피고가 2012. 12. 10. 원고에 대하여 한 2005년 귀속 양도소득세 000원의 부과처분 중 000원을 초과하는 부분을 취소한다.

3. 소송총비용은 피고가 부담한다. 청 구 취 지 및 항 소 취 지 주문과 같다.

• 가. 원고는 2005. 12. 29. BBB과 사이에, 원고 소유 별지 1 ‘부동산의 표시’ 기재 각 부동산(이하 통틀어 ‘이 사건 부동산’이라 하고, 개별적으로 지칭할 때는 ‘부동산의 표시’상의 순번을 붙여 ‘이 사건 제汍부동산’이라 한다)을 0억 0,000만 원에 매도하되(계약금 0,000만 원은 계약 시에, 중도금 0억 000만 원은 2005. 12. 29.에, 잔금 0억 0,000만 원은 2006. 1. 19.에 각 지급), 중도금 지급과 동시에 소유권이전등기를 하고, 잔금 2억 7,000만 원은 현금지급에 갈음하여 이 사건 부동산에 관한 근저당권(채권최고액 0억 원, 근저당권자 DDD) 피담보채무 및 전세금채무 0,000만 원을 면책적으로 인수하기로 하는 내용의 매매(갑 제3호증의 1, 이하 ‘이 사건 매매’라 한다) 계약을 체결하였는데, 계약서상 매수인 명의는 BBB의 동생인 CCC로 기재하였다.
• 나. 원고는 잔금지급일 전인 2005. 12. 29. 및 2005. 12. 30. 이 사건 매매계약서상의 매수인인 CCC 앞으로 이 사건 부동산에 관하여 각 소유권이전등기(이하 통틀어 ‘이 사건 이전등기’라 한다)를 마쳤다. BBB은 이 사건 매매계약이 정한 대로 매매대금 중 일부를 현금으로 지급하고, 잔금의 지급에 갈음하기로 한 채무인수의무는 2006. 1. 20. 이 사건 부동산에 관한 근저당권을 말소함으로써 전부 이행하였다.
• 다. 원고는 2006. 2. 6. 피고에게 양도소득세 예정신고 및 납부를 하면서, 이 사건 부동산의 양도가액은 0억 0,000만 원[이 사건 매매계약서와 별도로 이 사건 이전등기의 원인서면으로 작성된 각 검인계약서(갑 제3호증의 2, 3)에 기재된 대금 액수이다]이고 양도소득세는 00,000,000원이라고 신고하고(을 제5호증의 1, 제6호증의 1), 위 세액을 자진납부하였다(을 제6호증의 1). 피고는 세무조사 후 2012. 12. 10. 원고에 대하여 구 소득세법(2006. 12. 30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 소득세법’이라 한다) 제114조의 규정에 따라, 이 사건 부동산의 실지거래가액을 이 사건 매매계약서에 기재된 대금 0억 0,000만 원으로 인정하여 양도차익을 산정하여 2005년 귀속 양도소득세를 000,000,000원(가산세 포함)으로 경정하는 처분(을 제2호증, 이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)을 고지하였다. 원고는 이에 불복하여 2013. 3. 8. 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2013. 11. 14. 청구기각 결정을 하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증 내지 제4호증의 2, 제7호증의 1 내지 12, 을 제1호증 내지 6호증의 2의 각 기재, 변론 전체의 취지

이 사건 처분은 다음과 같은 이유로 위법하므로 취소되어야 한다.

• 가. 이 사건 이전등기는 원고가 3자간 등기명의신탁약정에 기하여 경료한 등기이므로 무효이고, 무효인 등기는 ‘구 소득세법 시행령’(2007. 2. 28. 대통령령 제19890호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 소득세법 시행령’이라 한다) 제162조 제1항 제2호의 소유권이전등기에 해당하지 아니하므로 이 사건 부동산의 양도시기는 소유권이전등기 접수일인 2005. 12. 29. 및 2005. 12. 30.이 아니라 매매대금이 완전히 청산된 2006. 1. 20.이고, 따라서 이 사건 부동산 양도소득이 원고에게 귀속된 연도는 2005년도가 아니라 2006년도이므로, 위 양도소득이 2005년도에 귀속되었음을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하다. 원고가 자진 납부한 22,700,353원을 포함하여 피고가 부과한 2005년도 귀속 양도소득세 000,000,000원은 아직 원고에게 귀속되지 아니한 양도소득에 대하여 양도소득세를 부과한 위법이 있다.
• 나. 원고는 명의신탁자인 BBB의 요청에 의해 명의수탁자인 CCC 앞으로 소유권이전등기를 하기로 합의하였으므로, 이 사건 매매는 ‘부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률’에 의하여 무효이다.
• 다. 원고는 2006. 2. 6. 피고에게 2005년도 귀속 양도소득세 예정신고만 하였을 뿐, 2006년도 귀속 양도소득세 예정신고 및 확정신고를 하지 않았으므로 ‘구 국세기본법’(2013. 1. 1. 법률 제11604호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 국세기본법’이라 한다) 제26조의2 제1항 제2호 소정의 7년의 부과제척기간이 2014. 5. 31.에 경과하였고, 따라서 피고가 위 부과제척기간 경과 후에 이 사건 처분을 한 것은 위법하다. 원고는 ‘구 국세기본법’ 제26조의2 제1항 제1호 소정의 ‘사기 기타 부정한 행위로 국세를 포탈한 것’이 아니므로, 이 사건 부동산양도소득세의 부과체적기간은 10년이 아니고, 따라서 피고가 부과제척기간 10년을 적용한 것은 위법하다.
• 라. 이 사건 부동산의 양도가액은 피고가 인정한 액수(이 사건 매매계약서에 기재된 대금)가 아니라 이 사건 매매계약서와 별도로 이 사건 이전등기의 원인서면으로 작성된 각 검인계약서(갑 제3호증의 2, 3)에 기재된 매매대금 합계 0억 0,000만 원이다.

별지 2 ‘관계법령’ 기재와 같다.

4. 원고의 위 2의 가항 기재 주장에 대한 판단

• 가. 법리

1. ‘구 소득세법’에 의하면, 소득은 종합소득, 퇴직소득, 양도소득, 산림소득으로 구분되어 각 소득별로 구분하여 소득세를 과세하는데(제4조 제1항), 소득세는 1월 1일부터 12월 31일까지의 1년분의 소득금액에 대하여 과세하며(제5조 제1항), 토지 또는 건물의 양도로 발생하는 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 소득으로 한다(제94조 제1항 제1호). ‘부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률’에 의하면, ‘명의신탁약정’이란 ‘부동산에 관한 소유권이나 그 밖의 물권을 보유한 자 또는 사실상 취득하거나 취득하려고 하는 자가 타인과의 사이에서 대내적으로는 실권리자가 부동산에 관한 물권을 보유하거나 보유하기로 하고 그에 관한 등기는 그 타인의 명의로 하기로 하는 약정’을 말하고(제2조 제1호), 명의신탁약정은 무효로 하고(제4조 제1항), 명의신탁약정에 따른 등기로 이루어진 부동산에 관한 물권변동은 무효로 한다(제4조 제2항). 명의신탁약정이 3자간 등기명의신탁인지 아니면 계약명의신탁인지의 구별은 계약당사자가 누구인가를 확정하는 문제로 귀결되는데, 계약명의자가 명의수탁자로 되어 있다 하더라도 계약당사자를 명의신탁자로 볼 수 있다면 이는 3자간 등기명의신탁이 되므로, 계약명의자인 명의수탁자가 아니라 명의신탁자에게 계약에 따른 법률효과를 직접 귀속시킬 의도로 계약을 체결한 사정이 인정된다면 명의신탁자가 계약당사자라고 할 것이므로, 이 경우의 명의신탁관계는 3자간 등기명의신탁으로 보아야 한다(대법원 2010. 10. 28. 선고 2010다52799 판결 참조).

2. 이 사건 환송판결에 의하면, 부동산명의신탁약정에 의하여 소유권이전등기가 경료된 경우 부동산의 양도시기의 판단기준은 다음과 같다. ‘구 소득세법’ 제88조 제1항 전문에 의하면, ‘양도’는 ‘자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도 등으로 인하여 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것’으로 정의되고, 같은 법 제98조에 의하면 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정하는데, 그 위임을 받은 ‘구 소득세법 시행령’ 제162조 제1항은 ‘법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다’고 하면서 제2호에서 ‘대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 등기부에 기재된 등기접수일’을 규정하고 있다. 이러한 관련 규정의 문언과 체계에 더하여 ‘구 소득세법 시행령’ 제162조 제1항 제2호의 입법 취지, 3자간 등기명의신탁 약정에 따른 명의수탁자 명의 등기의 성격과 효력 등을 종합하여 보면, 3자간 등기명의신탁 약정에 따라 명의수탁자 명의로 마친 소유권이전등기는 위 조항에서 말하는 소유권이전등기에 해당하지 않는다고 보는 것이 타당하고, 따라서 매도인이 부동산을 양도하면서 3자간 등기명의신탁 약정에 따라 명의수탁자 명의로 소유권이전등기를 마쳐준 다음 매수인인 명의신탁자와 대금을 청산한 경우 해당 부동산의 양도시기는 ‘구 소득세법 시행령’ 제162조 제1항 본문에 따라 대금을 청산한 날이라고 보아야 한다.

• 나. 판단 위 인정사실에 의하여 인정되는 사정 즉, ① CCC는 BBB의 동생인 점, ② 원고가 BBB과 사이에, 원고가 BBB에게 이 사건 부동산을 매도하되 소유권이전등기 CCC 앞으로 하기로 합의한 점, ③ 이 사건 매매계약을 이행하는 과정에서, 원고는 BBB이 아니라 CCC 앞으로 이 사건 이전등기를 마쳤고, CCC가 아니라 BBB이 원고에 대하여 매매대금의 지급 및 채무인수를 마친 점 등을 종합하면, ㉠ BBB은 CCC와 사이에, 대내적으로는 BBB이 이 사건 부동산 소유권을 실질적으로 보유하되 그에 관한 등기는 CCC 명의로 하기로 하는 명의신탁약정을 체결하였고, ㉡ 원고는 BBB과 사이에, 이 사건 매매계약서에 매수인으로 표시된 CCC가 아니라 BBB이 지정한 CCC에게 이 사건 매매계약에 따른 법률효과를 귀속시키기로 합의하였다고 봄이 타당하다. 위 인정사실에 의하면, 원고는 BBB 및 CCC와 사이에 3자간 등기명의신탁약정을 원인으로 하여 이 사건 이전등기를 마치기로 합의하였고, 위 합의에 따라 이 사건 이전등기를 마쳤다고 볼 것이므로, 이 사건 이전등기는 ‘구 소득세법 시행령’ 제162조 제1항 제2호 소정의 소유권이전등기에 해당하지 않는다. 앞서 본 바와 같이 BBB은 이 사건 매매계약이 정한 대로 매매대금 중 일부를 현금으로 지급하고, 매매대금의 지급에 갈음하여 부담한 면책적 채무인수의무는 2006. 1. 20. 이 사건 부동산에 관한 근저당권을 말소함으로써 전부 이행하였으므로, 이 사건 매매대금의 청산시기는 2006. 1. 20.이라고 할 것이니, 원고가 이 사건 부동산을 양도함으로 인하여 얻은 양도소득의 귀속년도는 2005년도가 아니라 2006년도이다. 피고는 이 사건 부동산 양도소득이 2005년도에 원고에게 귀속되었다고 인정하여 원고에게 2005년도 귀속 양도소득세를 부과하는 이 사건 처분을 하였으므로, 이 사건 처분은 귀속되지 아니한 양도소득에 대하여 양도소득세를 부과한 위법이 있다.

5. 원고의 위 2의 나, 다 및 라항 기재 주장 부분 앞서 본 바와 같이 원고의 위 2의 가항 기재 주장은 전부 이유 있어 원고의 위 2의 나, 다 및 라항 주장이 이유 있는지 불문하고 원고의 청구는 전부 인용되어야 하므로, 원고의 위 2. 나, 다 및 라항 주장에 대하여 추가로 판단하지 아니한다.

원고의 이 사건 청구는 이유 있으므로 인용되어야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로, 원고의 항소를 받아들여 이를 전부 취소하고, 이 사건 처분 중 원고가 취소를 구하는 부분을 취소하기로 하여 주문과 같이 판결한다.