사주 횡령금액의 손금불산입처분 및 관계회사 대여금의 업무무관 자금대여액 해당여부

○○세무서장이 2007. 9. 7. 청구인에게 한 법인세 2005사업연도분 15,663,999,030원， 2006사업연도분 11,889,388,400원의 부과처분과 법인소득금액 계산상 익금산입한 금액 중 460억9,900만원을 사주인 허○○ 등에게 상여 및 기타소득 등으로 소득처분하여 청구인에게 한 소 득금액변동통지 및 2007.12.11. 청구인에게 한 원천세 2006년 귀속분 6,237,116,250원，2007년 귀속분 9,856,090,960원의 부과처분은

1. 청구인이 ○○건설주식회사에 대한 지급보증과 관련하여 경기도 남양주시 화도읍 ○○리 소재 아파트 건설공사의 분양원가로 계상한 금액 744,602,580원을 2005사업연도 손금에 산입하되，분양률에 해당하는 금액 566,568,103원을 2006사업연도에 손금불산입하고，

2. 처분청이 이중으로 손금 부인한 충청남도 천안시 ○○동 소재 아파트 건설공사 관련 가공원가 511,860,606원과 청구인의 재고자산에 포함된 경기도 남양주시 화도읍 ○○리 및 전라남도 순천시 ○○3지구 아파트 건설공사 관련 가공원가 1,422, 184,364원을 2006사업연도 손금에 산입하며，

3. 청구인의 2005 ~ 2006사업연도 관계회사대여금 중 <별지> 기재의 ○○주택주식회사 등 9개 관계회사에 대한 대여금(음영부분，적수기준: 2005년 11,013,995, 903,346원，2006년 21,052,117,635,405원)을 청구인의 업무와 직접 관련된 대여금으로 보아 관련 지급이자를 손금산입하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하고，

4. 나머지 청구는 이를 기각한다．

1.처분개요 가．청구인은 ‘건설업’ 을 영위하는 법인으로 ○○지방국세청장(이하 “조사관서”라 한다)이 2007.5.31.부터 2007.8.27.까지 청구인에 대하여 법인제세 통합조사를 실시하고，청구인이 2005~2006사업연도에 수입금액의 증가로 당기순이익이 급증하자 가공의 공사원가 1,946억원을 장부에 계상하는 등의 방법으로 약 470억원의 법인세를 포탈하였다고 지적하자，청구인은 세무조사기간 중 2005~2006사업연도 법인세 과세표준에 대한 수정신고를 하고, 포탈세액 상당액인 약 470억원을 추가로 자진납부하였다. 나．조사관서로부터 과세자료를 통보받은 처분청 은 청구인이 가공원가로 계상한 금액 1,946억원(2005년 l,030억원，2006년 916억원)을 손금불산입하는 한편，귀속자에 대한 상여，기타소득，사내유보 및 기타사외유출 등으로 소득처분하고， 청구인이 ○○건설주식회사(이하 “

○○ 건설”이라 한다)에 대한 Project Financing 자금(이하󰡒PF자금” 이라 한다)의 지급보증과 관련하여 2005사업연도에 공사원가 등으로 계상한 금액 18억원을 손금불산입 및 유보로 소득처분하였으며，청구인이 2005~2006사업연도에 특수관계자인 ○○주택주식회사 등 계열 시행사에게 토지매입비 등을 대여하고，도급공사미수금으로 처리한 금액을 업무무관 가지급금으로 보아 인정이자 90억원을 익금산입하고，지급이자 79억원을 손금불산입하는 등 청구인의 소득금액을 조정하여 증가된 소득금액 2,126억원(2005년 1,116억원，2006년 1,010억원)에 대하여 2007.9.7. 청구인에게 법인세 2005사업연도분 15,663,999,030원， 2006사업연도분 11,889,388,400원 을 추가로 경정고지(청구인이 수정신고하면서 납부한 세액은 기납부세액으로 공제하였음) 하는 한편，법인소득금액 계산상 손금불산입한 금액 중 460억원을 사주인 허○○ 등에 대한 상여 등으로 소득처분하여 청구인에게 소득금액변동통지를 하였다가，청구인이 소득의 귀속자로부터 관련 소득세를 원천징수하여 신고·납부하지 아니하자 2007.12.11. 청구인에게 원천세 2006년 귀속분 6,237,116,250원，2007년 귀속분 9,856,090,960원을 결정고지하였다．

가．청구인 주장

(1) 처분청은 가공원가로 보아 손금불산입한 금액 중 407억5천만원(2005년 140억원，2006년 267억5천만원이며，이하 “쟁점① 금액” 이라 한다)이 사주인 허○○에게 유출되었다고 보아 상여처분하였으나，청구인이 가공원가로 계상한 금액은 대부분 그룹사 외부로는 유출되지 아니하였고，이러한 사실은 검찰의 수사기록 및 법원의 판결 등을 통하여 확인되었으며，청구인이 허○○에게 지급한 금액은 기본적으로 허○○가 청구인에게 대여한 금액을 반제한 것이거나 계열사에 지급하기 위하여 허○○의 계좌를 경유한 것일 뿐이므로 쟁점①금액에 대한 상여처분과 원천세 부과처분은 취소하여야 한다．

(2) 처분청이 2005사업연도 가공원가로 보아 손금불산입한 금액 중에는 청구인이 경기도 남양주시 화도읍 ○○리 산44-3번지외 1필지의 토지 12,906㎡(이하 “△△사업장” 이라 한다)에 아파트 건설공사를 하면서，△△사업장의 사업시행사인 ○○건설에게 토지 취득과 관련된 선급금으로 지급하였다가 ○○건설의 부도로 회수할 수 없어 공사 원가로 처리한 금액 1,612,645,130원이 포함되어 있는 바, 이후 △△사업장은 청구인이 인수하여 2006사업연도에 공사를 완료하고 2006.12.31. 현재 76.09％가 분양되었으므로 동 공사원가 중 분양률에 해당하는 금액 l,227,061,679원(이하 “쟁점②금액” 이라 한다)은 청구인의 2006사업연도 손금으로 인정하여야 한다.

(3) 처분청이 2005사업연도 가공원가로 보아 손금불산입한 금액 중에는 청구인이 ○○건설에 대한 PF자금의 지급보증과 관련하여 공사원가 등으로 계상한 금액 l,857,298,300원이 포함되어 있는 바，이후 △△사업장은 청구인이 인수하여 2006사업연도에 공사를 완료하고 2006.12.31. 현재 76.09％가 분양되었으므로 동 공사원가 중 분양률에 해당하는 금액 1,413,218,276원(이하 “쟁점③금액” 이라 한다)은 청구인의 2006사업연도 손금으로 인정하여야 한다．

(4) 처분청이 2006사업연도 가공원가로 보아 손금불산입한 금액 중 충청남도 천안시 ○○동 공사현장과 관련된 금액 511,860,606원(이하 “쟁점④ 금액” 이라 한다）은 이중으로 손금 부인되었으므로 손금불산입 대상에서 제외하여야 한다．

(5) 처분청이 2006사업연도 가공원가로 보아 손금불산입한 금액 중 △△사업장 및 순천 ○○3지구 공사현장과 관련된 가공원가 1,422,184,364원(이하 “쟁점⑤금액” 이라 한다)은 당해연도 손금으로 계상한 것이 아니라 재고자산에 포함된 것이므로 분양이 확정된 사업연도에 손금불산입하는 것은 별론으로 하더라도 2006사업연도 손금불산입 대상에서는 제외하여야 한다．

(6) 처분청은 청구인이 2005~2006사업연도에 관계회사에게 대여한 금액을 전액 업무무관가지급금으로 보았으나，위 관계회사 대여금 중 청구인이 ○○주택주식회사 등 9개 관계회사에게 대여한 금액(지급액 기준 2005년 3,477억원，2006년 5,634억원이며，이하 “쟁점⑥금액”이라 한다)은 ‘종합건설업’을 영위하는 청구인 이 건설공사의 수주를 위하여 계열 시행사에게 토지매입비 및 공사대금 등으로 대여하고，도급공사미수금으로 처리한 것이므로 청구인의 업무와 직접 관련된 자금의 대여액으로 보아 쟁점⑥ 금액과 관련된 지급이자 손금불산입 및 인정이자 익금산입 처분은 취소하여야 한다． 나．처분청 의견

(1) 청구인은 법원의 형사판결문 등을 근거로 쟁점①금액이 허○○에게 귀속되지 아니하였다고 주장하나，허○○가 인출한 금액을 횡령으로 보는 것과 개인적인 용도로 사용한 금액을 상여처분하는 것은 별개로서 쟁점①금액은 청구인의 계열회사인 ◆◆건설주식회사(이하 “◆◆건설” 이라 한다)의 계좌를 거쳐 사주인 허○○의 계좌로 입금되었음이 확인되고，허○○가 이를 인출하여 ○○조선주식회사 및 대한 상선주식회사의 증자대금으로 사용하거나 종교재단에 대한 기부금으로 사용하는 등 개인적인 용도로 사용한 사실이 확인되므로 쟁점①금액에 대한 상여처분과 원천세 부과처분을 취소하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다．

(2) 처분청이 2005사업연도 가공원가로 보아 손금불산입한 금액 중 1,612,645,130원은 △△사업장의 공사원가로 계상된 금액이 아니라 다른 사업장의 공사원가에 반영된 금액으로 동 금액이 사외에 유출되지 아니하고 △△사업장의 용지선급금과 상계한 것으로 확인되어 사내유보로 소득처분하였던 금액인 바，○○건설의 부도로 이를 회수할 수 없다고 판단되는 경우 추후 관련법령의 규정에 의하여 대손처리를 하는 것은 별론으로 하더라도 이를 △△사업장의 공사원가로 보고 그 중 분양률에 해당하는 쟁점②금액을 2006사업연도에 손금산입하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다

(3) △△사업장의 시행사인 ○○건설에 부도가 발생하자 청구인은 청구인이 지급보증한 ○○건설의 PF자금 50억원을 2005.11.30. 대위변제한 후，이에 대한 회계처리를 위하여 2005.2.13.자로 가공의 차입금 50억원을 계상하고，약 31억원을 용지선급 금과 상계처리하였으며，나머지 1,857,298,300원을 공사원가 등으로 계상하였는 바， △△사업장의 분양원가로 계상한 금액은 744,602,580원에 불과하므로 위 1,857,298,300원 전액을 △△사업장의 공사원가로 보고 그 중 분양률에 해당하는 쟁점③금액 전액을 손금산입하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다하겠다．다만，위 가공원가 계상액 중에는 △△사업장과 관련된 공사원가 744,602,580원이 포함되어 있고，△△사업장은 2006사업연도에 공사가 완료되어 2006.12.31. 현재 76.09％가 분양된 사실이 확인되므로 재고자산에 대한 세무조정을 통하여 미분양 재고자산으로 남아 있는 가공공사원가는 손금불산입 대상에서 제외하도록 하겠다．

(4) 쟁점④금액은 이중으로 손금 부인된 사실이 확인되므로 2006사업연도 손금불산입 대상에서 제외하도록 하겠다．

(5) 쟁점⑤금액은 청구인이 2006사업연도에 손금으로 계상한 것이 아니라 재고자산으로 남아 있는 사실이 확인되므로 분양이 확정된 사업연도에 손금불산입하는 것은 별론으로 하더라도 2006사업연도 손금불산입 대상에서는 제외하도록 하겠다．

(6) 청구인은 쟁점⑥금액이 업무무관 가지급금이 아니라고 주장하나，쟁점⑥금액은 청구인이 금전소비 대차계약서도 작성하지 아니한 채 청구인의 계열사에게 자금을 대여하면서 인정이자를 회피하기 위하여 도급공사미수금 계정을 사용하여 처리한 금액으로 청구인의 업무와 직접 관련된 자금의 대여액으로 볼 수 없을 뿐만 아니라, 청구인이 동 지급액과 관련하여 적정한 이자를 받은 사실도 없으므로 처분청이 쟁점⑥금액을 업무무관 가지급금으로 보아 관련 지급이자를 손금불산입하고 인정이자를 익금산입한것은 정당하다．

가． 쟁점 쟁점①금액을 상여처분대상에서 제외할 수 있는지 여부와 청구인이 손금산입하여야 한다고 주장하는 쟁점②금액 내지 쟁점⑤금액을 손금산입할 수 있는지 여부 및 쟁점⑥금액을 청구인의 관련된 자금의 대여액으로 볼 수 있는지 여부 나．관련법령

(1) 법인세법(2006.12.30. 법률 제8141호로 개정되기 전의 것) 제19조【손금의 범위】① 손금은 자본 또는 출자의 환급，잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다．

② 제l항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제28조 【지급이자의 손금불산입】 ① 다음 자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다．

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국 법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다) 가． 제27조 제1호의 규정에 해당하는 자산 나． 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것

⑥ 제1항의 규정에 의한 차입금 및 지급이자의 범위 및 계산등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다． 제52조 ［부당행위계산의 부인】 ① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자” 라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다．

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며，이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다．

④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다． 제67조 【소득처분】 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여·배당·기타 사외유출·사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다． (2) 법인세법 시행령(2006.12.30. 대통령령 제19815호로 개정되기 전의 것) 제19조 【손비의 범위】법 제19조 제1항의 규정에 의한 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다．

1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액(기업회계기준에 의한 매입에누리 금액 및 매입할인금액을 제외한다0과 그 부대비용

2. ~ 17.（생 략）

18. 제1호 내지 제17호외의 손비로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액 제53조 【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】 ① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 “대통령령이 정하는 것” 이라 함은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각호의 1에 해당하는 금융기관 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다．다만，재정 경제부령이 정하는 금액을 제외한다．

② 법 제28조 제1항 제4호에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액” 이라 함은 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다． 제1항및 제49조 제1항의 규정에 의한 자산가액의 합계액 (총차입금을 한도로 한다) 지급이자× 총차입금

③ 제2항의 규정에 의한 총차입금 및 자산가액의 합계액은 적수로 계산한다. 이 경우 제1항의 자산은 동일인에 대한 가지급금 등과 가수금이 함께 있는 경우에는 이를 상계한 금액으로 하며，제49조 제1항의 자산은 취득가액(제72조의 규정에 의한 자산의 취득가액으로 하되，동조 제3항 제3호의 시가초과액을 포함한다)으로 한다． 제88조 【부당행위계산의 유형 등】① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당 히 감소시킨 것으로 인정되는 경우” 라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다．

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율 이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우．다만，주주등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다．

9. 기타 제1호 내 지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여 하였다고 인정되는 경우

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관 계자간의 거래 (특수관계자외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한)에 대하여 이를 적용한다．다 만，제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계자인 법인의 판정은 합병등 기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합 병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다． 제106조 【소득처분】 ① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다．비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다．

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당，이익처분에 의한 상여，기타소득，기타 사외유출로 할 것．다 만 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(87조 제2항의 규정에 의한 소액주주가 아닌 주주등인 임원 및 그와 동조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자가 소유 하는 주식등을 합하여 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30이상을 소 유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고，조세특례제한법제46조 제12항의 규정에 의하여 법인에게 원천징수의무가 면제되는 경우로서 주주등인 임원중에 당해 법인을 대표하고 있는 자가 따로 있다고 당해 법인이 신고한 때에는 그 신고한 자를 대표자로 하며，대표 자가 2인이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다．이하 같다)에게 귀속된 것으로 본다． 가．귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속에 대한 배당 나．귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여 다．귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타사외유출．다만，그 분여된 이익이 내국법인 또는 법 제94조의 규정에 의한 외국법인의 국내사업장의 각사업연도의 소득이나 거주자 또는 소득세법제135조의 규정 에 의한 비거 주자의 국 내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다． 라．귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보 로 할 것 다．사실관계 및 판단

(1) 청구인은 2005~2006사업연도에 수입금액의 증가로 당기순이익이 급증하자，법인세 부담을 회피하기 위하여 공사관련 전표를 허위로 작성하는 등의 방법으로 가공의 공사원가를 계상하였는 바, 그 구체적인 방법을 보면， （가）당해연도에 공사가 진행중인 사업장에서 원가를 과다계상할 경우에는 작업진행률이 높아져 법인세 부담을 낮출 수 없기 때문에 주로 공사가 종료된 사업장이나 원가 투입이 종료된 사업장에서 가공원가를 집중적으로 계상하였고，가공원가를 ‘(차변) 공사원가 ×××원，（대 변） 예금 ×××원’으로 처리 하여 실제로는 인출되지 아니 한 예금이 인출된 것으로 회계처리하였으며， （나） 토지매입비 소요 및 미분양의 누적 등으로 자금이 부족하게 된 계열사에게 실 제로는 자금을 대여하면서, 금융기관에서 부실채권으로 간주하는 관계회사대여금의 규모를 축소하여 자산건전성을 향상시키기 위하여 ‘관계회사대여금’ 대신 ‘도급공사미수금’ 으로 위장하여 회계처리하여 둔 것을 삭제하거나 변제받지 아니한 부실채권을 변제 받은 것처럼 허위로 입금처리하고，관계회사 회계장부에는 ‘공사비미지급금’ 으로 위장하여 회계처리하여 둔 것을 삭제하고 ‘주주임원종업원단기채무’ 로 위 ‘공사비미지급금’ 을 변제한 것으로 정리하여 （다）실제 지출되지 아니한 공사원가가 지출되고，실제 회수되지 아니한 관계회사대 여금이 상환된 것처럼 회계장부를 조작한 사실이 조사관서의 조사자료 등에 나타난다．

(2) 조사관서가 2007.5.31.부터 2007.8.27. 까지 청구인에 대하여 법인제세 통합조사를 실시하면서 적출한 내용 중 청구인의 가공원가 계상액을 처분청이 손금불산입한 내역은 아래 <표1> 과 같다． <표1> 가공원가 손금불산입 내역 （단위: 원） 항 목 2005년 2006 년 합 계 소득처분 내용 가공 공사원가 14,000,000,000 26,750,000,000 40,750,000,000 상여(허○○） 3,865,384,458 1,484,550,041 5,349,934,499 대표자 상여(사용처 불명) 1,000,000,000 0 1,000,000,000 기타소득(황○○) 82,068,134,669 35,861,055,529 117,929,190,198 기타사외유출(계열사 유출) 2,112,645,130 0 2,112,645,130 사내유보(비유출분） 가공 분양원가 0 14,894,104,032 14,894,101,032 기타사외유출(계열사 유출) 0 12,649,038,366 l2,649,038,366 사내유보(비유출분） 합 계 103,046,164,257 9l,638,744,968 194,684,909,225 즉，처분청은 가공원가 손금불산입액 중 약 470억원은 사주 허○○와 그의 배우자 황○○ 등 소득의 귀속자에게 상여 및 기타소득 등으로 소득처분하였고，약 148억원은 사외에 유출되지 아니한 것으로 보아 사내유보로 소득처분하였으며，나머지 1,338억원은 계열사로 유출된 것으로 보아 기타사외유출로 소득처분하였다 ．

(3) 쟁점① 금액(407억5천만원)에 대하여 살펴본다． （가）조사관서의 조사자료에 의하면，쟁점①금액은 2005.4.12．부터 2006.12.11． 까지의 기간 중 관계회사인 ◆◆건설의 계좌를 거쳐 허○○의 계좌로 입금되었으며， 허○○는 이 중 100억원을 광주구 ○○교회 유지재단에 대한 기부금으로 사용하고 (2006.2.13. 50억원, 2006.8.31. 50억원), 100억원은 관계회사인 ○○조선주식회사의 증자대금으로，30억원은 ○○상선주식회사의 증자대금(허○○ 15억원, ○○레져 15억 원)으로 각각 사용하였으며，5억원은 ◇◇건설주식회사의 자본금으로，42억원은 ○○글로벌주식회사의 증자대금(22억원) 및 가수금(20억원)으로，18억5천만원은 ○○개발에 한 가수금으로 각각 사용하고，나머지 112억원은 허○○의 정기예금으로 입금하는 등 모두 허○○가 개인적인 용도로 사용한 것으로 조사되어 있고, （나）이 과정에서 청구인은 쟁점①금액을 ◆◆건설의 계좌로 입금하고，◆◆건설은 청구인이 입금한 금액을 허위의 “주주임원종업원 단기채무”라는 계정과목으로 계상한 후，같은 날 허○○가 “주주임원 종업원단기채무”를 반제해 간 것으로 회계처리하여 우회적인 방법으로 청구인의 자금을 허○○에게 유출한 것으로 조사되어 있다． （다）이에 대하여 청구인은 아래와 같은 이유로 쟁점①금액이 허○○에게 유출된 것으로 볼 수 없다고 주장한다．

1. 처분청이 허○○에게 귀속되었다고 본 쟁점①금액은 기본적으로 ◆◆건설에서 인출된 것이지 청구인에게서 인출된 것이 아니며，청구인이 가공원가로 계상한 금액은 대부분 그룹사 이외로는 유출되지 아니하였고, 이 중 허○○가 횡령하여 개인적인 용도로 사용한 금액은 부산광역시 남구 용호동 소재 ○○농장(이하 “○○농장”이라 한다) 아파트의 토지매입비 지급보증과 관련하여 가공원가로 계상한 금액 100억원뿐인 사실이 검찰의 허○○에 대한 구속영장청구서와 동 사건에 대한 광주지방법원의 판결문에 의하여 확인되었다．

2. 따라서，쟁점①금액 중 100억원 이외의 금액을 허○○에게 상여 처분한 것은 부당하며，나머지 금액이 허○○에게 귀속되었다면 이는 기본적으로 허○○가 청구인에게 대여한 금액을 인출해 간 것이고，대여금을 초과하여 인출해 간 금액은 일시적인 가지급금으로 보아야 하므로 그에 대하여 인정이자를 계산하는 것은 별론으로 하더라도 위 나머지 금액을 상여처분 대상으로 볼 수는 없다． （라）청구인은 주장내용이 사실임을 입증하기 위하여 광주지방검찰청의 허○○ 등에 대한 구속영장청구서(범죄사실)와 동 사건에 대한 광주지방법원의 형사판결문(2007고합423, 2008.12.30.)등을 제시하였는 바，동 형사판결문의 주요내용은 아래와 같다．

1. 청구인은 관계 회사에 실제로 자금을 대여하면서, 청구인의 회계 장부에는 이를 ‘관계회사대여금’이 아니라 ‘도급공사미수금’ 으로 회계처리하여 두었다가 관계회사대여금 중 일부가 회수되지 아니하였음에도 회수된 것처럼 허위 입금처리하고，관계회사의 회계장부에는 ‘공사비미지급금’ 으로 위장하여 회계처리하여 두었다가 ‘주주임원종업원단기채무’ 로 위 ‘공사비미지급금’ 을 변제한 것으로 정리하여 그 금액만큼 자금이 변제된 것처럼 회계장부를 조작하였다．

2. 청구인은 위와 같이 조성된 자금이 공사원가로 사용된 것으로 회계처리하여 2005사업연도에 1,030억원의 가공원가를 계상하여 약179억원의 법인세를 포탈하였고， 2006사업연도에 911억원의 가공원가를 계상하여 약221억원의 법인세를 포탈하였다．

3. 이 과정에서 허○○는 가공원가 계상 등의 범행을 지시하였고，청구인이 ○○농장 아파트의 개발사업에 시행사로 참여하려는 주식회사 ○○엔지니어링에게 제공한 토지매입비의 지급보증과 관련하여 2006년에 100억원을 횡령하여 개인적인 용도로 사용하였으며，사후에 범행을 은폐하려고 시도한 점에서는 그 죄책이 중하다 할것이나，이 사건 조세포탈범행을 통하여 개인적으로 이득을 취한 것으로 보이지 아니하고， 종교단체에 대한 기부나 장학금 지원 등 사회복지 활동을 꾸준히 하여 온 점 및 허○○가 횡령 피해금액을 변제공탁하였고，횡령한 금액도 주주에 대한 배당절차를 거친다면 허○○에게 배당될 수 있는 금액인 점 등을 감안하여 형의 집행을 유예할 필요가 있다고 보이므로 허○○에게 선고한 형(징역 3년，벌금 508억원)의 집행을 5년간 유예한다． （마）살피건대，법인이 가공원가 계상 등을 통하여 조성한 자금이 사외에 유출되었다고 보아 귀속자에게 상여 등으로 소득처분하는 것과 주주나 임원 등이 이를 횡령하였다고 보아 형사처벌하는 것은 별개의 문제로，법인의 자금이 사외로 유출된 경우에는 특별한 사정이 없는 한 그 귀속자나 대표이사 등에게 상여 등으로 소득처분하는 것 이 타당하다 할 것이고(국심 2006서130, 2OO6.11.17. 참조), 다만 그 자금이 당해 법인을 위하여 사용되었거나，사외로 유출되지 아니하고 당해 법인에 남아 있는 경우에는 그 금액은 임원 등에 대한 상여처분 대상에서 제외할 수 있을 것이다． （바）이 건의 경우，청구인은 쟁점①금액 중 법원의 판결문 등에 의하여 허○○가 횡령한 것으로 확인된 금액 100억원만 허○○에게 귀속된 것으로 보아 허○○에게 상여처분하고 나머지금액은 허○○에게 귀속된 것으로 보아 허○○에게 상여처분할 수 없다고 주장하나，처분청이 금융증빙 등을 첨부하여 제출한 쟁점①금액의 사용내역에 의하면，쟁점①금액은 대부분 ◆◆건설의 계좌를 거쳐 허○○의 계좌로 입금되었고， 청구인이 이를 허○○에 대한 가지급금이나 대여금 등으로 계상한 사실이 없을 뿐만 아니라，허○○가 이를 관계회사에 대한 증자대금이나 가수금 및 종교단체에 대한 기부금 등 개인적인 용도로 사용한 사실이 확인되므로 처분청이 쟁점①금액 전액을 허○○에 대한 상여로 소득처분한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다．

(4) 쟁점②금액(1,227,061,679원)에 대하여 살펴본다． （가）청구인은 처분청이 2005사업연도의 가공공사원가로 보아 손금불산입한 금액 중에는 △△사업장과 관련된 공사원가 1,612,645,130원 포함되어 있고，△△사업장은 2006사업 연도에 공사가 완료되어 2006.12.31. 현재 76.09％가 분양되었으므로 그 금액 중 분양률에 해당 하는 쟁점②금액을 손금산입하여야 한다고 주장하나， （나）청구인과 처분청이 제출한 증빙없는 공사원가(분양원가)명세서에 의하면，청구인이 2005사업연도에 △△사업장과 관련하여 가공의 공사원가를 계상하거나 처분청이 이를 확인하여 손금불산입한 내역이 확인되지 아니하므로 △△사업장의 분양률에 해당하는 가공의 공사원가인 쟁점②금액을 손금산입하여야 한다는 청구주장은 받아들 이기 어려운 것으로 판단된다．

(5) 쟁점③금액(1,413,218,276원)에 대하여 살펴본다． （가）청구인은 △△사업장의 시행사인 ○○건설에 부도가 발생하자 2005.11.30.자로 청구인이 지급보증한 ○○건설의 PF자금 50억원을 대위변제하고，다음과 같이 회계처리를 하였다．

1. 2005.2.13.자 회계처리 （차）용지선급금 3,142,701,700원 （대）차입금 5,000,000,000원 분양원가(창현) 744,602,580원 공사원가(평내) 293,090,370원 판매와관리비 819,605,350원

2. 2005.11.30.자 회계처리 （차） 차입금 5,000,000,000원 （대）예금 5,000,000,000원 （나）즉，청구인은 2005.2.13.자로 가공의 차입금 50억원을 계상하고，그 중 약31억원을 청구인이 ○○건설에게 기지급한 용지선급금과 상계처리한 후，나머지 1,857,298,300원을 △△사업장의 분양원가 744,602,580원，다른 사업장(▲▲사업장) 의 공사원가 293,090,370원 및 판매와관리비 819,605,350원으로 각각 계상하였고， 2005.11.30.자로 그 차입금을 변제한 것으로 회계처리하였다． （다）처분청은 청구인이 △△사업장의 분양원가로 계상한 금액과 다른 사업장의 공사원가 및 판매와관리비로 계상한 금액 등의 합계액 1,857,298,300원을 손금불산입하고，그 금액이 사외에 유출되지 아니하였다고 보아 사내유보로 소득처분하였다(아래 < 표2> 참조). <표2> ○○건설에 대한 지급보증 관련 공사원가등 손금불산입 내역 （단위:원） 항목(청구인) 공사원가(▲▲) 판매와관리비 분양원가(△△) 합계 손금불산입액 293,090,370 819,605,350 744,602,580 1,857,298,300 소득처분 사내유보 사내유보 사내유보 （라）이에 대하여 청구인은 2005사업연도 가공원가 손금불산입액 중에는 ○○건설에 대한 지급보증액 상환과 관련하여 △△사업장의 공사원가로 계상한 금액 1,857,298, 300원이 포함되어 있고，△△사업장은 2006사업연도에 공사가 완료되어 2006.12.31. 현재 76.09％가 분양되었으므로 그 금액 중 분양률에 해당하는 쟁점③금액을 청구인의 손금으로 인정하여야 한다고 주장하나， （마）위에서 살펴본 바와 같이 청구인이 ○○건설에 대한 지급보증액 상환과 관련하여 △△사업장의 분양원가로 계상한 금액은 744,602,580원으로 확인되므로，쟁점③ 금액 전액을 손금산입하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다． 다만，청구인이 △△사업장의 분양원가로 계상한 것으로 확인된 금액 744,602,580원에 대하여는 처분청이 아래와 같이 재고자산에 대한 세무조정을 통하여 분양이 이루어진 사업연도에 손금불산입하는 것은 별론으로 하더라도 2005사업연도 손금으로 인정하겠다는 취지의 의견을 제출하였으나，이 건 심리일 현재까지 직권경정하지 아니한 사실이 확인되므로 인용하기로 한다．

1. 2005사업연도: 손금산입 재고자산 744,602,580원(△유보)

2. 2006사업연도: 손금불산입 재고자산 566,568,103원(유보)

3. 분양이 확정된 사업연도: 손금불산입 178,034,476원(유보)

(6) 쟁점④금액(511,860,606원)에 대하여 살펴본다． 처분청이 2006사업연도 가공원가로 보아 손금불산입한 금액 중 쟁점④금액은 이중으로 손금부인된 사실이 확인되어 처분청이 직권으로 손금불산입하겠다는 의견을 제출하였 으나，이 건 심리일 현재까지 직권경정하지 아니한 사실이 확인되므로 인용하기로 한다．

(7) 쟁점⑤금액(1,422,184,364원)에 대하여 살펴본다． 처분청이 2006사업연도 가공원가로 보아 손금불산입한 금액 중 쟁점⑤금액은 청구인이 2006사업연도에 손금으로 계상한 것이 아니라 재고자산에 포함되어 있는 사실이 확인되어 분양이 확정된 사업연도에 손금불산입하는 것은 별론으로 하더라도 처분청이 직권으로 손금불산입하겠다는 의견을 제출하였으나，이 건 심리일 현재까지 직권경정하지 아니한 사실이 확인되므로 인용하기로 한다．

(8) 쟁점⑥금액(9,111억원)에 대하여 살펴본다． （가）처분청의 조사자료와 법원의 판결문 등에 의하면，청구인은 ‘종합건설업’을 영위하는 법인으로 실제로는 관계회사에게 자금을 대여하면서，금융기관에서 악성채권으로 분류하고 있는 관계회사에 대한 지원금이나 부실채권 규모를 축소하여 외형적인 자산건전성을 향상시키기 위하여 관계회사에 대한 자금 대여액을 ‘관계회사대여금’ 대신 ‘공사비미수금’ 계정으로 허위 계상하였다가，가공원가 계상액 등으로 변제받지 아니한 부실채권을 변제받은 것처럼 허위로 입금 처리한 사실이 확인된다． （나）처분청이 제출한 가지급금등의 인정이자조정명세서와 업무무관부동산 등과 관련한 차입금이자조정명세서 등에 의하면，청구인의 관계회사대여금에 대하여 처분청이 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입액 및 인정이자 익금산입액을 계산한 내역은 <별지> 기재의 ‘1. 치분청의 인정이자 및 지급이자 계산내역’과 같다． （다）이에 대하여 청구인은 위 관계회사에 대한 자금 대여액 중 아래 <표3>에 나타난 9개 관계회사에 대한 자금 대여액은 ‘종합건설업’을 영위하는 청구인이 건설공사의 수주를 위하여 청구인이 시공하는 공사의 시행사인 관계회사에게 토지매입비 등의 용도로 대여한 것이므로 이를 청구인의 업무와 직접 관련된 자금의 대여액으로 보아 지급이자 손금불산입 및 인정이자 익금산입 처분을 취소하여야 한다고 주장하면서，9개 관계회사와 청구인의 관계를 입증할 자료 및 9개 관계회사가 청구인으로부터 대여받은 자금을 사용한 내역에 대한 입증자료 등을 제출하였는 바， <표3> 9개 관계회사 현황 관계회사명 설립일 주업종 주요주주 청구인과 관련된 사업장

○○주택(주) 88.08.01 건설,임대업 허○○ 100%

• 광주 광산 ○○지구 ○○블럭 신축공사외 10개 사업장 ◆◆건설(주) (구 **건설) 97.03.03 건설, 주택신축 판매, 주택임대업 허○○ 100%

• 전남 순천 ○○1차아파트 등 6개 사업장

○S건설(주) 04.01.15 주택건설업 허○○ 100%

• 경기 용인 ○○지구 택지조성공사등 3개 사업장

○J건설(주) 02.08.31 주택건설,토목공사업 허○○ 100%

• 인천 ○○블럭아파트 등 2개 사업장 (주)한○○ 02.03.19 주택신축판매, 부동산매매업 허○○ 100%

• 충남 천안 ○○동아파트 등 5개 사업장 미래○○(주) 01.12.17 주택건설, 상가분양대행업 김○○외6인

• 경기 남양주 ○○아파트 등 10개 사업장 H○건설(주) 03.04.16 건축,건설업 고○○외 4인

• 광주 ○○4차 아파트 등 3개 사업장 N○건석(주) 02.01.16 일반건축,건설업 남○○외 2인

• 경기 남양주 ○○지구아파트 등 6개 사업장 ▽▽건설(주) 06.01.01 주택건설업 강○○외 2인

• 부산 ○○지구 아파트 등 2개 사업장

1. 청구인이 제출한 9개 관계회사의 사업자등록증，주식등변동상황명세서，주주명부，공사도급계약서 등에 의하면，청구인이 자금을 대여하였던 관계회사 중 위 <표3>에 나타난 9개 관계회사는 청구인이 시공하는 공사의 시행사로서 청구인과 공사도급계약을 쳬결하고 청구인에게 건설공사를 하도급 주고 있는 것으로 확인되고，

2. 청구인이 제출한 송금확인증，지출전표 등에 의하면，청구인이 자금을 대여하였던 관계회사 중 위 <표3>에 나타난 9개 관계회사는 청구인으로부터 대여받은 자금의 대부분을 청구인이 시공하는 사업장과 관련된 공사의 토지 매입비, 분양관리비 및 공사대금 등으로 사용한 것으로 나타난다．

3. 그러나，청구인이 위 9개 관계회사로부터 대여금에 대하여 적정한 이자를 지급받은 내역은 확인되지 아니하고 있다． （라）법인세법상 지급이자의 손금불산입 규정은 차입금이 특수관계자에 대한 업무무관 자금대여 등에 사용되지 않도록 함으로써 그 자금이 기업 고유의 운영자금으로 활용되도록 하는데 그 입법취지가 있다 할 것이므로 지급이자에 대한 손금불산입 규정을 적용함에 있어서 업무와 직접 관련없이 지급한 가지급금 등이라 함은 명칭 여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없거나 또는 주된 수익사업의 원천으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 말한다 할 것이다(국심 2006서2546, 2008.1.30.참조). （마）이 건의 경우，처분청은 청구인이 실제로는 관계회사에게 자금을 대여하면서 이를 은폐하기 위하여 ‘도급공사미수금’ 등으로 회계 처리하였다는 이유로 청구인이 관계회사에게 대여한 대여금 전액을 청구인의 업무와 직접 관련이 없는 자금의 대여액으로 보았으나，위에서 살펴본 바와 같이 청구인이 자금을 대여하였던 관계회사 중 위 < 표3>에 나타난 9개 관계회사는 모두 주택건설업을 영위하는 법인으로 자신이 시행사로서 수행하는 주택건설공사 등을 건설업을 영위하 는 청구인에게 하도급주고 있으며，청구인으로부터 대여받은 자금의 대부분을 청구인이 시공하는 공사와 관련된 사업 장의 토지 매입비, 분양관리비 및 공사대금 등으로 사용한 것으로 확인되므로 위 9개 관계회사에 대한 대여금은 청구인의 업무와 직접 관련된 자금의 대여액으로 보아 관련 지급이자를 손금산입하는 것이 합리적이라고 판단된다．그러나，청구인이 9개 관계회사로부터 적정한 이자를 받은 사실은 없으므로 처분청이 9개 관계회사에 대한 자금의 대여액에 대하여 인정이자를 계산하여 익금산입한 것과 청구인과의 업무관련성이 확인되지 아니하는 나머지 7개 관계회사에 대한 자금의 대여액에 대하여 관련 지급이자를 손금불산입하고，인정이자를 계산하여 익금산입한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다． 따라서，청구인의 2005~2006사업연도 지급이자 중 <별지> 기재의 9개 관계회사에 대한 대여금(음영부분，적수기준: 2005년 11,013,995,903,346원，2006년 21,052, 117,635,405원)과 관련된 지급이자는 손금불산입 대상에서 제외하는 것이 타당하다고 할 것이다．

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기 본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다． 〈별지〉 관계회사대여금 중 지급이자 손금불산입 대상에서 제외할 금액

1. 처분청의 인정이자 및 지급이자 계산내역 지급처 2005사업연도 2006사업연도 지급액 회수액 잔액 적수 지급액 회수액 잔액 적수

○○주택(주) 145,220 161,522 △16,301 5,086,611 144,804 144,848 △43 1,349,758 ◆◆건설(주) 64,599 70,166 △5,556 515,104 미래○○(주) 41,434 36,075 5,359 1,172,176 133,921 119,102 l4,818 5,359,958

○S건설(주) 24,262 21,222 3,040 l,108,218 169,799 167,736 2,062 3,941,586 H○건설(주) 25,923 16,198 9,725 1,148,396 62,947 53,010 9,937 2,590,586 N○건설(주) 30,154 33,135 △2,981 1,322,728

○J건설(주) 16,110 16,110 0 l,809,155 (주)한○○ 43,693 43,693 0 l,833,955 ▽▽건설(주) 8,239 3,801 4,438 57,703 소계 347,702 354,428 △6,714 11,013,995 563,403 532,190 31,212 21,052,117 ◇◇건설(주) 2,715 842 1,872 27,339

○○개발(주) 0 0 0 1,039,597 l7,575 122 17,452 2,342,203 광주○○○ 15,681 l0,530 5,151 3,731,565 5,492 500 4,992 1,973,787 칠곡○○○ 10,792 l0,792 0 44,590

○○레져(주) 174,487 174,487 0 l,317,699

○○하우징 116 50 65 8,842 △△△하우징 0 0 0 12,455,892 0 0 0 l2,825,948 합 계 363,387 364,960 △1,573 29,389,447 774,584 718,987 55,596 42,673,961 구 분 계산액 회사계상액 추징액 계산액 회사계상액 추징액 인정이자(원) 7,246,713,084 3,651,930,286 3,594,782,798 10,522,346,579 5,111,571,329 5,410,775,250 인정이자(원) 5,782,661,013 2,655,506,459 3,127,154,554 8,484,476,585 3,691,990,055 4,792,486,530 （단위: 백만원）

2. 지급이자 손금불산입 대상에서 제외할 금액

○ 위 ○○주택주식회사 등 9개 관계회사에 대한 대여금(적수 기준)

• 2005년: 11,013,995,903,346원，2006년: 21,052,117,635,405원