유증받은 청구인이 상속세 신고납부 후 유류분을 반환시 상속세 환급여부

○○세무서장이 2007.3.27. 청구인에 대하여 한 2005.1.1. 상속분 상속세 199,150,770원의 환급을 구하는 경정청구에 대한 거부처분을 취소한다.

• 가. 청구인은 송○○의 자이고, 송○○는 송○○의 자이다. 청구인은 2005.1.1. 피상속인 송○○의 사망으로 상속개시됨에 따라 유증받은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 대지 및 건물(2004.5.11. 증여를 원인으로 소유권이전등기 경료), 같은 시 ○○구 ○○동 ○○번지 지상건물(미등기), 같은 동 198-3, 198-4 대지, 산 1-1의 240298분의 227098 지분, 산 1-10, 산 1-13을 상속재산가액에 포함하여 2005.7.1. 법정상속인들과 함께 상속세를 신고하였고, 연부연납으로 이를 납부하였다.
• 나. 송○○의 법정상속인인 송○○ 외 5인(송○○와 형제관계)이 청구인을 상대로 제기한 유류분반환청구소송의 조정결과(○○지방법원 2005가합4653)에 따라 청구인은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지, 같은 동 198-3, 198-4, 산 1-1의 240298분의 227098 지분, 산 1-10, 산 1-13(이하 "쟁점부동산"이라 한다)을 법정상속인들에게 반환하였다. 청구인은 쟁점부동산이 법정상속인들에게 반환되어 상속세 납부의무가 없으므로, 2007.1.16. 납부한 상속세 중 199,150,770원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였다.
• 다. 이에 처분청은 2007.3.27. 피상속인의 유산총액을 기준으로 한 총 상속세액의 변화가 없는 이상 환급사유에 해당하지 않는다는 이유로 거부통지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2007.4.6. 이의신청을 거쳐 2007.6.8. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인 이외의 법정상속인들이 청구인의 유증재산에 대하여 제기한 유류분반환청구 소송의 결과에 의하여 쟁점부동산을 반환함에 따라 청구인에게 남은 것은 상속개시일 전 5년 이내에 증여받은 재산밖에 없으므로 상속세 납세의무는 청구인 이외의 법정상속인들에게 있다고 할 것이고, 청구인은 상속세 및 증여세법 제3조 에서 규정한 상속인 및 수유자에 해당하지 않아 상속세 납부의무와 연 대납부의무가 없으므로, 기납부 세액의 환급을 거부함은 부당하다. 처분청의 경정청구 거부는 ‘누구에게서라도 세금만 받으면 된다’는 논리로 응능부담․실질과세의 원칙에 반하는 것이며, 청구인은 상속․유증받은 재산이 없게 되었는바, 청구인은 상속인 이외의 자에 해당하여 국세청 예규 등과 같이 납부 및 연대납부 의무가 없는 것으로 보아야 한다.
• 나. 처분청 의견 상속세 및 증여세법은 피상속인의 유산총액을 기준으로 상속세를 산정하고 있으므로, 당초 결정한 총 상속세액의 감액변동이 있는 경우에는 환급세액이 발생할 수 있으나, 그렇지 않은 경우에는 당초 납부한 상속세는 환급하지 않는 것이며 이러한 취지로 국세청으로부터 회신받은 사실이 있는바, 이 건 거부처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 유증을 받은 청구인이 상속세 신고납부 후 유류분을 반환한 경우 반환분에 대한 상속세를 환급해야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련법령

○ 국세기본법 제51조 【국세환급금의 충당과 환급】

① 세무서장은 납세의무자가 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 과오납부한 금액이 있거나 세법에 의하여 환급하여야 할 환급세액(세법에 의하여 환급세액에서 공제하여야 할 세액이 있는 때에는 공제한 후의 잔여액을 말한다)이 있는 때에는 즉시 그 오납액ㆍ초과납부액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다. 이 경우 착오납부ㆍ이중납부로 인한 환급청구는 대통령령이 정하는 바에 의한다.

○ 상속세 및 증여세법 제3조 【상속세 납부의무】

① 상속인(민법 제1000조ㆍ제1001조ㆍ제1003조 및 제1004조의 규정에 의한 상속인을 말하며, 동법 제1019조 제1항의 규정에 의하여 상속을 포기한 자 및 동법 제1057조의 2의 규정에 의한 특별연고자를 포함한다. 이하 같다) 또는 유증을 받는 자(사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 “수유자”라 한다)는 이 법에 의하여 부과된 상속세에 대하여 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다. 다만, 특별연고자 및 수유자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 상속세를 면제한다.

② (삭제, 1998. 12. 28.)

③ 제1항의 규정에 의한 상속재산에는 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산하는 증여재산중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산을 포함한다.

④ 제1항의 규정에 의한 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다.

○ 상속세 및 증여세법시행령 제2조의 2 【상속세 납세의무】

① 법 제3조 제1항 본문에서 “대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 비율”이라 함은 제1호의 규정에 의하여 계산한 상속인 또는 수유자별(이하 이 조에서 “상속인별”이라 한다) 상속세 과세표준 상당액을 제2호의 금액으로 나누어 계산한 비율을 말한다.

1. 법 제13조 제1항의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 상속인별 증여재산의 과세표준에 다목의 금액이 나목의 금액에서 차지하는 비율을 가목의 금액에 곱하여 계산한 금액을 가산한 금액

• 가. 법 제25조 제1항의 규정에 의한 상속세과세표준에서 법 제13조 제1항 각호의 규정에 의하여 가산한 증여재산의 과세표준을 차감한 금액
• 나. 법 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에서 동조 제1항 각호의 금액을 차감한 금액
• 다. 상속인별 상속세과세가액 상당액에서 법 제13조 제1항 각호의 규정에 의하여 상속재산에 가산하는 상속인별 증여재산을 제외한 금액

2. 법 제25조 제1항의 규정에 의한 상속세과세표준에서 법 제13조 제1항 제2호의 규정에 의하여 가산한 증여재산가액 중 수유자가 아닌 자에게 증여한 재산에 대한 과세표준을 차감한 가액

○ 상속세 및 증여세법 제13조 【상속세과세가액】

① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

○ 상속세 및 증여세법 제79조 【경정 등의 청구특례】

① 제67조의 규정에 의하여 상속세과세표준 및 세액을 신고한 자 또는 제76조의 규정에 의하여 상속세과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 받은 자로서 다음 각호의 1에 해당하는 사유가 발생한 경우에는 그 사유가 발생한 날부터 6월 이내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

1. 상속재산에 대한 상속회복청구소송 등 대통령령이 정하는 사유로 인하여 상속개시일 현재 상속인간 상속재산가액의 변동이 있는 경우

2. 상속개시후 1년이 되는 날까지 상속재산의 수용 등 대통령령이 정하는 사유로 인하여 상속재산의 가액이 현저히 하락한 경우

○ 상속세 및 증여세법시행령 제81조 【경정청구 등의 인정사유 등】

① 법 제79조의 규정에 의하여 결정 또는 경정의 청구를 하고자 하는 자는 다음 각호의 사항을 기재한 결정 또는 경정청구서를 제출하여야 한다.

1. 청구인의 성명과 주소 또는 거소

2. 결정 또는 경정전의 과세표준 및 세액

3. 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액

4. 제2항 및 법 제79조 제1항 각호 및 동조 제2항의 사유에 해당됨을 입증하는 서류

5. 제1호 내지 제4호외에 기타 필요한 사항

② 법 제79조 제1항 제1호에서 “상속회복청구소송 등 대통령령이 정하는 사유”라 함은 피상속인 또는 상속인과 그 외의 제3자와의 분쟁으로 인한 상속회복청구소송의 확정판결이 있는 경우를 말한다.

○ 민법 제1000조 【상속의 순위】

① 상속에 있어서는 다음 순위로 상속인이 된다.

4. 피상속인의 4촌이내의 방계혈족

② 전항의 경우에 동순위의 상속인이 수인인 때에는 최근친을 선순위로 하고 동친등의 상속인이 수인인 때에는 공동상속인이 된다.

○ 민법 제1001조 【대습상속】 전조제1항제1호와 제3호의 규정에 의하여 상속인이 될 직계비속 또는 형제자매가 상속개시전에 사망하거나 결격자가 된 경우에 그 직계비속이 있는 때에는 그 직계비속이 사망하거나 결격된 자의 순위에 가름하여 상속인이 된다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인의 상속세 신고내역, ○○지방법원 2005가합4653 조정결정 및 확정증명원, 경정청구서에 의하면, 청구인은 2005.1.1. 송○○으로부터 유증받은 쟁점부동산을 상속재산 가액에 포함하여 2005.7.1. 2005.1.1.상속분 상속세 377,680,230원을 신고납부하였으나, 송○○의 법정상속인인 송○○ 외 5인이 청구인을 상대로 제기한 유류분반환청구소송의 조정결과(○○지법 2005가합4653)에 따라 청구인은 쟁점부동산을 법정상속인에게 반환한 사실, 이에 청구인은 2007.1.16. 처분청에 대하여 유류분 반환에 따라 상속지분의 변동이 있으므로 납부한 상속세를 반환하여 달라는 경정청구를 제기한 사실이 확인된다.

(2) 처분청의 경정결의서, 이의신청결정문에 의하면, 처분청은 청구인의 경정청구에 대하여 국세청 종합상담센터에 질의한 결과에 따라 우리세법은 유산과세형 과세방식을 채택하고 있고, 피상속인의 유산총액을 기준으로 상속세를 계산하고 있어 상속세 총액의 변동이 있는 경우에는 경정․환급사유에 해당하며, 단순히 지분의 변동이 있는 경우에는 경정대상이 아니라는 취지로 2007.3.27. 청구인에게 거부통지한 사실이 확인된다.

(3) 청구인은 유류분반환청구 소송결과에 따라 유증재산을 취득할 수 없게 되었음에도 상속재산 총액의 변동이 없다는 이유로 청구인이 신고납부한 상속세액의 환급을 거부한 것은 부당하다고 주장하는바, 그 내용을 살펴보기로 한다. (가) 우리세법이 유산과세형 과세형식을 채택하고 있다고 하더라도, 각 상속인이 부담하고 있는 상속세는 그들 고유의 납부세액이므로 총 상속세액에는 변동이 없더라도 각 상속인의 부담세액을 변경하는 것은 상속인 고유의 납세의무를 변경하는 것이므로 이 경우 청구인은 경정청구할 수 있다고 보아야 할 것이다(대법원 2001.2.9.선고, 2000두291 판결). (나) 한편, 민법 제1000조 제1항 및 제1001조의 규정에 의하면, 상속순위는 피상속인의 직계비속, 직계존속, 형제자매, 4촌이내의 방계혈족 순이고, 상속인이 될 직계비속 또는 형제자매가 상속개시전에 사망하거나 결격자가 된 경우에 그 직계비속이 있는 때에는 그 직계비속이 사망하거나 결격된 자의 순위에 가름하여 상속인(대습상속인)이 된다고 규정하고 있는바, 청구인은 망 송○○의 손자로서 송○○가 사망하거나 결격된 경우에만 상속인이 될 수 있음을 알 수 있고, 청구인의 부친인 송○○가 생존해 있고, 상속결격사유 있음이 확인되지 않으므로, 청구인은 유증으로 인하여 상속세 및 증여세법 제3조 제1항 의 규정에 따라 상속세를 부담할 자가 되었다고 보아야 할 것이다. (다) 위에서 확인한 것을 종합하면, 청구인은 쟁점부동산 등을 송○○으로부터 유증받았기 때문에 상속세를 신고납부하였다가, 송○○의 법정상속인들이 제기한 유류분반환청구 소송결과에 따라 쟁점부동산을 상실하게 되었는바, 반환한 쟁점부동산 부분에 관하여는 청구인이 상속인(대습상속인)의 지위에 있다고 볼 수 없으므로 청구인에게 그 부분에 대한 상속세 납부의무를 지울 수는 없다고 할 것이다.

(4) 그렇다면, 처분청이 쟁점부동산을 취득하게 된 다른 법정상속인들에게 과세함은 별론으로 하더라도 송○○의 상속재산총액에는 변동이 없다는 이유로 청구인의 경정청구를 거부한 것은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.