토지의 양도차손을 다른 토지의 양도소득금액에서 차감할 수 있는지 여부

청주세무서장이 2007.3.7 청구인에게 한 2006년 귀속 양도소득세 9,418,130원의 부과처분은 이를 취소한다.

청구인은 1990.4.25 취득한 ○○북도 ○○군 ○○면 ○○리 산○○-1번지 임야 9,096.6㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)와 1990.4.13 취득한 ○○북도 ○○군 ○○면 ○○리 000-3번지 대지 569㎡ 및 같은리 000-4 대지 661㎡(이상 2필지를 이하 “쟁점외토지”라 한다)를 2006.3.30 양도하고, 양도가액은 실지거래가액으로 하고 취득가액은 환산가액으로 산정함으로써 발생한 쟁점토지의 양도차손 498,211,420원과 쟁점외토지의 양도차익 49,235,671원을 상계한 후 2006.5.31 쟁점토지 및 쟁점외토지의 양도소득금액을 △448,975,749원으로 하여 양도소득세를 신고하였다. 처분청은 실지거래가액에 의한 양도소득금액 계산시 토지의 취득가액을 실지양도가액에 의한 환산가액으로 산정하는 경우 동 환산가액은 실지양도가액을 초과할 수 없다는 국세청 예규에 따라 쟁점토지에서 발생한 양도차손을 쟁점외토지에서 발생한 양도소득금액에서 차감하지 아니하고 2007.3.7 청구인에게 2006년 귀속 양 도소득세 9,418,130원을 경정 ․ 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2007.4.2 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청은 국세청예규(법규과-2432, 2006.6.15)에 의거 쟁점토지에서 발생한 양도 차손을 인정하지 아니하고 0원으로 보았으나, 소득세법시행령 제167조 의 2 및 소 득세법기본통칙 92-1에서도 양도소득세의 과세표준은 양도차익과 결손금을 가감 하여 계산하도록 규정하고 있을 뿐 그 취득가액을 환산가액으로 산정함으로써 발 생한 양도차손을 0원으로 보라는 규정이 없는데도 쟁점토지의 양도차손을 쟁점외토지의 양도차익(양도소득금액)에서 차감하지 아니한 처분은 부당하다. 또한 청구인이 쟁점토지에 대한 양도소득세를 2006.5.31 신고하였고, 국세청의 예 규는 2006.6.15자 유권해석이므로 동 예규에 의하여 쟁점토지의 양도차손을 인 정하지 아니한 것은 소급과세금지원칙에 위배되어 부당하다.
• 나. 처분청 의견 소득세법 제96조 는 양도가액을 규정하고 있고, 같은법 제97조 및 같은법시행령 제163조는 이에 대응되는 필요경비를 규정하고 있는데 양도소득금액을 실지거래가 액으로 신고시 실지양도가액에 대한 필요경비는 취득당시 실지거래가액이 원칙 이나, 이를 확인하기 어려운 경우에 취득가액은 환산가액으로 환산할 수 있는 것이고, 결손금이란 증빙에 의한 실제취득가액 및 필요경비가 실지거래가액을 초과할 때 발생하는 음의 양도소득금액으로 해석함이 타당하며, 이때 발생한 결손금을 당해 연 도에 발생한 법령에서 정한 다른 양도소득금액과 통산하는 것이라고 소득세법 시 행령 제167조의 2에서 규정하고 있으므로 실지거래가액에 의하여 양도소득금액을 신고시 환산한 취득가액(기타 필요경비 포함)은 실지양도가액을 초과할 수 없다고 보는 것이 타당하다. 또한 국세청의 예규(법규과-2432,2006.6.15)는 기존예규에 대한 반대예규가 아니고 법률에 대한 해석으로 이해함이 타당하므로 소급과세금지원칙에 위배된다는 청구주장은 부당하다.

• 가. 쟁점 쟁점토지에 대한 양도가액은 실지거래가액으로 하고 취득가액은 불분명하여 환산가액으로 산정함으로써 발생한 양도차손(결손금)을 다른 토지의 양도소득금액에서 차감하지 아니한 처분의 당부
• 나. 관련법령 (1) 소득세법 제94조 【양도소득의 범위】

① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. 토지(지적법에 의하여 지정공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다) 또는 건물(건물 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

2. 다음 각목의 1에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득

• 가. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다)
• 나. 지상권
• 다. 전세권과 등기된 부동산임차권

3. 다음 각목의 1에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함한다. 이하 이장 에서 “주식 등”이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득(“각호생략”)

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산(이하 이 장에서 “기타자산”이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득 (“각호생략”) (2) 소득세법 제95조 【양도소득금액】

① 양도소득금액은 제94조의 규정에 의한 양도소득의 총수입금액(이하 “양도가액” 이라 한다)에서 제97조의 규정에 의한 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 “양도차 익”이라 한다)에서 장기보유특별공제액을 공제한 금액으로 한다. (3) 소득세법 제96조 【양도가액】

① 제94조 제1항 각 호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 “실지거래가액”이라 한다)에 의한다. (4) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비계산】

① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산의 취득에 소요된 실지거래가액.(단서생략)
• 나. 가목 본문의 경우에 있어서 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것

4. 양도비 등으로서 대통령령이 정하는 것 (5) 소득세법시행령 제163조 【양도자산의 필요경비】

⑫ 법 제97조 제1항 제1호 나목에서 “대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액”이라 함은 제176조 2 제2항 내지 제4항의 규정에 의한 가액을 말한다. (6) 소득세법 제114조 【양도소득과세표준과 세액의 결정 ․ 경정 및 통지】

⑤ 제4항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의 하는 경우로서 대통령령이 정하는 사유로 장부 기타 증빙서류에 의하여 당해 자 산의 양도당시 또는 취득당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액 ․ 매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령이 정하는 바에 의하여 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 의하여 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. (7) 소득세법시행령 제176조 의 2 【추계결정 및 경정】

② 소득세법시행령 제176조 의 2 【추계결정 및 경정】② 법 제114조 제5항에서 “ 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 취득가액”이라 함은 다음 각호의 방법에 의하여 환산한 취득가액을 말한다.

2. 법 제96조 제1항 및 동조 제2항 제1호 내지 제9호(괄호생략)의 규정에 의한 토 지 ․ 건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산 한 가액 양도당시의 실지거래가액, 제3항 제1호의 매매사례가액 또는 동항 제2호의 감정 가 액 ×｛취득당시의 기준시가/양도당시의 기준시가(제164조 제8항에 해당하는 경우 에는 동항의 규정에 의한 양도당시의 기준시가)｝ (8) 소득세법 제102조 【양도소득금액의 구분계산등】

① 양도소득은 다음 각호의 소득별로 구분하여 계산한다. 이 경우 소득금액을 계산함에 있어서 발생하는 결손금은 이를 다른 호의 소득금액과 통산하지 아니한다.

1. 제94조 제1항 제1호 ․ 제2호 및 제4호의 규정에 의한 소득

2. 제94조 제1항 제3호의 규정에 의한 소득

② 제1항의 규정에 의하여 양도소득금액을 계산함에 있어서 양도차손이 발생한 자 산이 있는 경우에는 제1항 각호별로 당해 자산외의 다른 자산에서 발생한 양도소득금액에서 그 양도차손을 공제한다. 이 경우 공제방법은 양도소득금액의 세율 등을 감안하여 대통령령으로 정한다. (9) 소득세법시행령 제167조 의 2 【양도차손의 통산 등】

① 법 제102조의 2항의 규정에 의한 양도차손은 다음 각호의 자산의 양도소득금액에서 순차로 공제한다.

1. 양도차손이 발생한 자산과 같은 세율을 적용받는 자산의 양도소득금액

2. 양도차손이 발생한 자산과 다른 세율을 적용받는 자산의 양도소득금액. 이 경우 다른 세율을 적용받는 자산의 양도소득금액이 2 이상인 경우에는 각 세율별 양도소득금액의 합계액에서 당해 양도소득금액이 차지하는 비율로 안분하여 공제한다.

② (생략) (10) 소득세법기본통칙 92-1 【양도소득의 과세표준 계산】

① 1과세기간에 수필지의 토지 등을 양도함으로서 양도자산별로 양도차익과 결손금이 각각 발생한 경우에는 그 양도자산을 미등기양도자산과 그 외 양도자산으로 먼저 구분하고 그 외의 양도자산 중에서 보유기간별로 구분하여 각각 양도차익과 결손금을 가감하여 계산한다.

② 제1항의 규정에 의하여 양도차익과 결손금을 가감산한 결과 어느 하나가 결손금 이 있는 경우에는 그 결손금을 다른 두 양도 차익합계액에서 각 양도차익이 차지하는 비율에 따라 결손금을 안분하여 이를 해당 양도차익에서 공제한다. 그 예시는 다음과 같다. 구 분

① 양도차익

② 결손금

① ②가감후양도차익 과세표준 2년이상 보유자산 100 100 100-(200×100/400)=50 2년미만 보유자산 200 △400 △200 미등기 양도자산 300 300 300-(200×300/400)=150 합 계 600 △400 △200 400 200

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점토지 등의 양도와 관련한 신고서 및 경정결의서에 의하면, 청구인이 쟁점토지의 양도차손을 498,211,420원으로 산정하여 쟁점외토지의 양도차익에서 차감하여 신고한데 대하여 처분청은 쟁점토지의 양도차손을 0원으로 보아 이 건 양도소득세를 과세한 사실이 확인된다. <쟁점토지 등의 양도와 관련한 신고 및 경정내역> (단위:원) 구 분 양도가액 취득가액 양도차익 과세표준 비 고 신고 경정 쟁점토지 552,000,000 1,047,673,469 △498,211,420 △498,211,420 0 쟁점외1 (000-3) 36,416,973 4,342,246 31,946,702 22,362,692 22,362,692 쟁점외2 (000-4) 43,583,027 5,044,332 38,389,970 26,872,979 26,872,979 합 계 632,000,000 1,057,060,047 △427,874,748 △448,975,749 49,235,671

(2) 쟁점토지의 실지양도가액이 552,000,000원이고, 환산취득가액이 1,0 47,673,469원이며, 동 토지의 양도차손이 498,211,420원인 사실에 대하여는 다툼이 없다.

(3) 처분청이 과세근거자료로 제시하는 국세청예규(법규과-2432,2006.6.15)에 의하면, 양도하는 토지의 취득당시 실지거래가액을 확인할 수 없어 취득당시 및 양도당시 기준시가에 의하여 취득가액을 환산하는 때 취득당시의 기준시가가 양도당시의 기 준시가보다 높아 양도차손이 발생하는 경우 당해 양도차손을 인정할 것인지에 대한 민원인의 질의에 대하여, 토지의 취득가액을 소득세법시행령 제176조의2 제2항 제2호의 규정에 의하여 산정하는 경우 당해금액(동법 제97조 제3항 제2호에 따른 필요경비 포함)은 양도가액을 초과할 수 없는 것이라고 유권해석한 사실이 확인된다.

(4) 살피건대, 양도소득금액의 구분계산등에 대하여 규정하고 있는 소득세법 제102조 제1항에 의하면, 양도소득금액은 다음 각호의 소득별로 구분하여 계산하고 각호에서 발생한 결손금은 다른 호의 소득금액과 통산하지 아니한다고 규정하면서, 제1호에 토지 및 건물의 양도소득, 부동산에 관한 권리의 양도소득, 기타자산의 양도소득을, 제2호에 주식등의 양도소득을 규정하고 있고, 또한 같은조 제2항에 의하면, 양도소 득금액을 계산함에 있어서 양도차손이 발생한 자산이 있는 경우에는 제1항 각호별로 당해 자산외의 다른 자산에서 발생한 양도소득금액에서 그 양도차손을 공제 한다고 규정하고 있는 바, 이는 제1호(또는 2호)의 자산양도와 관련하여 양도차익과 양도차손이 발생한 경우에는 서로 통산하는 것이고, 제1호의 자산에서 발생한 양도 차손과 제2호의 자산에서 발생한 양도차익을 통산할 수 없다(또는 제1호의 자산에서 발생한 양도차익과 제2호의 자산에서 발생한 양도차손을 통산하지 않는다는 규정)는 규정임이 분명하게 확인된다. 그리고, 관련법령상 양도한 자산(토지)의 취득가액을 환산가액으로 산정하는 경우, 환산취득가액이 높아서 발생된 양도차손(결손금)에 대하여 이를 다른 자산(토지)의 양도차익에서 차감하지 않는다는 규정은 발견되지 아니하는 점으로 볼 때 이 건과 같이 소득세법 제102조 제1항 제1호 에 규정된 토지 등을 동일한 과세기간 중에 각 각 양도하여 양도차익과 양도차손이 발생하는 경우 그 양도차손의 발생원인에 관계없이 서로 통산하여 양도소득금액을 산정하는 것이 타당하다고 할 것이다. 따라서, 처분청이 관련법령에 근거하지 아니한 국세청의 유권해석(법규과-2432, 2006.6.15)에 의거 쟁점토지에서 발생한 양도차손(결손금)을 쟁점외토지 등의 양도 차익에서 차감하지 아니하고 이 건 양도소득세를 과세한 것은 근거과세원칙에 위 배되어 부당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.