보충적 평가방법으로 양도가액을 평가하여 부과한 처분의 당부

심판청구를 기각합니다.

청구인은 2001.12.27. 특수관계자(장모)인 안○○에게 주식회사 ○○ [비상장법인, 이하󰡒(주)

○○ 󰡓이라 한다]이 발행한 주식 94,000주(이 하 󰡒쟁점주식󰡓이라 한다)의 1주당 가액을 5,000원으로 평가하여 매매대 금 470,000,000원에 쟁점주식을 양도하고 그에 대하여 양도소득과세표준예정신고 또는 확정신고는 하지 아니하였다.

○○ 지방국세청장이 세무조사한 결과 쟁점주식 양도가 특수관계자 사이의 저가양도에 해당하고 당해 주식의 시가가 없으므로 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법으로 쟁점주식의 양도가액을 산정하여야 한다는 내용의 양도소득세 과세자료를 통보하였다. 처분청은 쟁점주식의 양도가액을 부당행위계산부인하고 상속세 및 증여세법상 보충적 평가 방법을 따라 1주당 가액을 17,210원으로 평가하여 당해 주식의 양도가액을 1,617,740,000원으로 산정하고 2005.10.4. 청구인에게 2002 년 귀속 양도소득세 174,398,040원을 결정고지하였다. 청구인이 이에 불복하여 2005.11.2. 이의신청을 거쳐 2006.3.17. 심 판 청구를 제기하자, 국세심판원은 2006.10.20. (주)

○○ 의 2000사업연도 와 1999사업연도 및 1998사업연도 순손익액을 가중평균하여 1주당 가액 을 평가하여 쟁점주식 양도가액을 산정하고 과세표준과 세액을 경정하며 나머지 청구는 기각한다고 결정하였다.(국심 2006서1707 참고) 처분청은 국세심판결정에 의하여 당초 부과처분을 취소하고 쟁점주식의 1주당 가액을 14,149원으로 평가하여 당해 주식의 양도가액을 1,617,740,000원에서 1,330,006,000원으로 경정하며 당초 부과처분 당시 (주)○○을 중소기업으로 보아 10% 세율을 적용하였으나 당해 법인이 중소기업이 아닌 사실을 확인하고 20%의 세율을 적용하여 당초 고지세액보다 141,496,570원을 증액경정하는 한편 쟁점주식의 양도일자가 2002.1.9.이 아니라 2001.12.27.로 확인하고 2007.4.5. 청구인에게 2001 년 귀속 양도소득세 315,894,620원을 경정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2007.6.27. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인은 쟁점주식 양도일(2001.12.27.) 전후 3월 이내의 기간인 2001.12.21. 특수관계자가 아닌 안

○○, 유

○○, 이

○○ 에게 (주)

○○ 이 발행한 주식 86,100주, 87,000주, 151,000주를 1주당 5,000원(쟁점주식 1주당 가액이자 액면가액)에 양도한 사실이 있는 만큼 쟁점주식 양도가액은 불특정한 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 시가에 해당되고, (주)○○이 발행한 주식 의 1주당 가액을 산정함에 있어 구체적 현항을 고려하는 것이 타당하며 (주)

○○ 과 동일한 업종(건설업)을 영위하는 상장법인 주가현황표에는 1주당 가액이 최저 662원, 최고 6,696원으로 나타나고 또한 비상장법 인 발행주식인 쟁점주식의 1주당 가액이 상장법인 발행주식의 1주당 가 액보다 높지 아니한 사실 등을 감안하면, 쟁점주식의 양도가액을 시가로 보 는 것이 타당함에도 부당행위계산부인하고 상속세 및 증여세법상의 보충 적 평가방법으로 평가하여 양도소득세를 부과한 처분은 부당하

• 다. (2) 국세심판결정에 의하여 당초 고지한 양도소득세 174,398,040원을 취소하고 재조사하여 315,894,620원으로 증액경정처분한 결과 청구인 이 141,496,570원을 추가로 부담하게 된 것은 국세기본법 제79조 의 불이 익변경금지원칙에 위배되므로 당해 처분을 취소하는 것이 적법하다.
• 나. 처분청 의견

(1) 조사종결복명서, 이

○○ 의 사실확인서, 증여세 결정결의서 등을 보면 이

○○ 이 안

○○, 유

○○, 이

○○ 등에게 청구인으로부터 주식을 취득할 수 있는 자금을 현금증여한 사실 및 안

○○ 등은 증여받은 것을 시인하고 증여세를 납부한 사실 등이 확인되므로 청구인이 주장 하고 있는 쟁점주식 양도가액은 불특정다수인 사이에 자유로이 거래 가 이루어지는 경우 통상 성립된다고 인정되는 가액인 시가로 인정하기 어려운 점, (주)

○○ 은 비상장법인이므로 동종업종 상장법인 주식의 1주당 가액을 쟁점주식의 1주당 가액으로 평가할 수 없어 쟁점주식은 시가를 산정하기 곤란한 점 등을 감안하면, 특수관계자간에 저가양도 한 쟁점주식 양도가액을 부당행위계산부인하고 시가가 없는 것으로 보아 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액을 양도가액으로 산정하여 양도소득세를 부과한 처분은 정당하다.

(2) 이 건은 국세심판결정에 따라 당초 처분을 취소하고 세율 적용오류(20%를 10%로 적용)를 수정하여 증액경정처분한 경우인데, 불고불리․불이익변경금지규정은 국세심판관회의 등에서 납세의무자 등이 제기한 심판청구 등에 대하여 결정을 함에 있어 심판청구대상인 처분 보다 청구인에게 불이익한 결정을 하지 아니한다는 것이지, 과세관청 이 국세부과제척기간내에 새로운 과세요건을 발견한 등의 사유로 인하 여 당초 처분의 오류 및 탈루 사항을 바로 잡 는 경정권한까지 제한한다고 해석할 수 없는 만큼, 증액경정처분이 불고불리․불이익변경금지규정 에 위배되어 위법하다는 청구인 주장은 받아들일 수 없다.

• 가. 쟁점

① 특수관계자간에 주식을 저가양도한 것으로 보아 부당행위계 산 부인하고 시가가 존재하지 아니하는 것으로 보아 상속세 및 증여세법 상 보충적 평가방법을 적용하여 평가한 가액을 양도가액으로 하여 양도소득세를 부과한 처분에 대하여 당해 주식의 매매실례가액이 존 재하므로 그 가액으로 양도가액을 산정하여야 한다는 주장의 당부

② 청구인이 위 부과처분에 불복하여 제기한 국세심판청구에 대한 결정(재조사 경정)에 따라 주식의 양도가액과 그 과세표준을 경정하는 과정에서 양도소득세 세율 적용 의 오류(주식을 발행하는 법인이 중소기업에 해당하지 아니하므로 20%의 세율을 적용하여야 함에도 중소 기업인 것으로 보아 10%의 세율 적용)를 발견하고 수정하여 증액경 정처분한 경우 당해 처분이 불이익 변경금지원칙에 위배되는지 여부

• 나. 관련법령

(1) 소득세법 (가) 제94조【양도소득의 범위】

① 양도소득은 당해 연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

3. 다음 각목의 1에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포 함 한다. 이하 이 장 에서󰡒주식 등󰡓이라 한다)의 양도로 인하여 발 생하는 소득

• 다. 주권상장법인 또는 협회등록법인이 아닌 법인의 주식 등 (나) 제101조【양도소득의 부당행위계산】

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자 의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (다) 제104조【양도소득세의 세율】

① 거주자의 양도소득세는 당해 연도의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하󰡒양도소득산출세액󰡓이라 한다)을 그 세액으로 한다.(이하 생략)

4. 제94조 제1항 제3호의 규정에 의한 자산

• 나. 중소기업의 주식 등 양도소득과세표준의 100분의 10
• 다. 가목 및 나목 외의 주식 등 양도소득과세표준의 100분의 20

(2) 소득세법시행령 (가) 제167조【양도소득의 부당행위 계산】

③ 법 제101조 제1항에서󰡒조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때󰡓라 함은 제98조 제2항 각호의 1에 해당하는 때를 말한

• 다. ④ 제98조 제1항 각호의 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거 래에 있어서 토지 등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.

⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 상속세 및 증여 세법 제60조 내지 제64조와 동법시행령 제49조 내지 제59조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 상속세 및 증여세법시행령 제49조 제1항 본문 중󰡒평가기준일 전후 6 월(증여재산의 경우에는 3 월로 한다) 이내의 기간󰡓은󰡒양도일 또는 취득일 전후 각 6월의 기 간󰡓으로 본다 (나) 제98조【부당행위계산의 부인】

① 법 제41조 및 법 제101조 에서󰡒특수관계 있는 자󰡓라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자 를 말한다.

② 법 제41조에서󰡒조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되 는 때󰡓라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

1. 특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입 하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양 도한 때(이하 생략) (3) 상속세 및 증여세법 (가) 제60조【평가의 원칙 등】

① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하󰡒평가기준일󰡓이라 한다) 현재의 시가 에 의한다.(이하 생략)

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래 가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용․ 공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인 정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에 는 당해 재산의 종류․규모․거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. (나) 제63조【유가증권 등의 평가】

① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의 한다.

• 다. 나목 외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지 분 은 당해 법인 의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령 이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

(4) 상속세 및 증여세법시행령 (가) 제49조【평가의 원칙 등】

① 법 제60조 제2항에서󰡒수용ㆍ 공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인 정되는 것󰡓이라 함은 평가기준일 전 후 6월(증여재산의 경우에 는 3월로 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사소송법에 의한 경 매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매가 있는 경우에 다음 각호의 1 의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하 다고 인정되는 경우를 제외한다. (나) 제54조【비상장주식의 평가】

① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상 장 되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서󰡒비상장주식󰡓이라 한 다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당 가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액÷금융시 장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 재정경제부령 이 정하는 율(이 하󰡒순손익가치󰡓라 한다)

② 제1항의 규정에 의하여 평가한 비상장주식의 가액이 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 미달하는 경우에는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 = 당해 법인의 순자산가액÷발행주식총수(이하󰡒순자산가 치󰡓라 한다)

④ 제2항의 규정을 적용함에 있어서󰡒발행주식총수󰡓는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 의한다. (다) 제56조【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법】

① 제54조 제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액 의 가중평균액은 제1호의 가액으로 하되,(이하 생략).

1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액＝[(평가기준일 이전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×3)＋(평가기준일 이전 2 년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×2)＋(평가기준일 이전 3년 이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)]×1/6

(5) 국세기본법 (가) 제79조【불고불리․불이익변경금지】

① 국세심판관회의 또는 국세심판관합동회의는 제81조에서 준용하는 제65조의 규정에 의한 결정을 함에 있어서 심판청구를 한 처분 외의 처분에 대하여는 그 처분의 전부 또는 일부를 취소 또는 변경하거나 새로운 처분의 결정을 하지 못한다.

② 국세심판관회의 또는 국세심판관합동회의는 제81조에서 준용하는 제65조의 규정에 의한 결정을 함에 있어서 심판청구를 한 처분보다 청구인에게 불이익이 되는 결정을 하지 못한다. (나) 제26조의 2【국세부과의 제척기간】

① 국세는 다음 각호에 규 정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과 할 수 없다.(단서 생략)

2. 납세자가 법정신고기한 내에 과세표준신고서를 제출하지 아 니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간 (다) 제21조【납세의무의 성립시기】

① 국세를 납부할 의무는 다음 각호의 시기에 성립한다.

1. 소득세 또는 법인세에 있어서는 과세기간이 종료하는 때. (단서 생략)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점 ①에 대하여 본다. (가) 쟁점주식 매매계약서를 보면, 2001.12.21. 청구인은 장인 안○○ 에게 쟁점주식을 매매대금 470,000천원(1주당 5,000원)에 매 도하면서 잔금청산은 2001.12.27. 명의개서와 함께 하기로 약정한 사실이 확인되고, 조사종결복명서에는 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법에 따라 쟁점주식 양도가액을 1,330,006,000원(1주당 14,149원)으로 산정 한 사실이 나타나는 반면, 청구인은 2001.12.21. 특수관계자가 아닌 안○○ 등에게 1주당 가액을 5,000원으로 하여 쟁점주식을 양도하기로 약정 한 사실이 확인되는 만큼 그에 기초하여 산정한 쟁점주식의 양도가액을 시가 로 인정하지 아니하는 것은 부당하 다고 주장한다. (나) 조사종결복명서와 증여세 결정결의서를 보면 (주)

○○ 의 대표이사인 이

○○ 이 안

○○ 등에게〈표 1〉과 같이 청구인으로부터 (주)

○○이 발행한 주식을 취득할 수 있는 자금을 현금증여한 것으로 조 사되어 있으며 안

○○ 등도 증여받은 사실을 인정하여 증여세를 납부한 사실이 인정되는 만큼, 청구인이 주장하는 매매실례가액은 쟁점주식의 액면가액으로서 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래하는 경우 통 상적으로 성립된다고 인정할 수 있는 가액인 시가로 볼 수 없으므로 그에 따라 쟁점주식의 양도가액을 산정할 수 없는 이상, 청구인이 양도한 쟁점주식 양도가액을 부인하고 시가가 존재하지 아니하는 것으로 보 아 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법으로 당해 주식의 양도가액을 산정하여 양도소득세를 부과한 처분은 정당하다고 판단된다. 〈표 1〉 (단위: 주 원) 주 식 명 거래일자 주식수 단 가 매 매 대 금 양수자 합 계 418,100 2,090,500,000 (주)

○○ 2001.12.27. 94,000 5,000 470,000,000 안

○○ 2001.12.27. 86,100 5,000 430,500,000 안

○○ 2001.12.27. 87,000 5,000 435,000,000 유

○○ 2001.12.27. 151,000 5,000 755,000,000 이

○○

(2) 쟁점 ②에 대하여 본다. (가) 2001.12.27. 양도한 쟁점주식 양도가액을 특수관계자간의 저가양도로 보아 부당행위계산부인하고 당해 주식의 시가가 없다고 보아 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법에 따라 당해 주식 양도가액을 산정하여 2005.10.4. 청구인에게 2002년 귀속 양도소득세 174,398,040 원을 부과하자, 청구인이 그에 불복하여 제기한 국세심판청구에 대한 결정 (국심 2006서1707, 2006.10.20.)에서 청구인의 나머지 주장은 기각하는 대신, 쟁점주식의 1주당 가액을 (주)

○○ 의 2000사업연도와 1999사업연도 및 1998사업연도의 순손익액을 가중평균하여 평가하고 그에 따라 당해 주식 양도가액을 산정하여 과세표준과 세액을 경정한다고 결정하자, 아래〈표 2〉와 같이 쟁점주식 양도가액을 1,617,740,000원에서 1,330,006,000원으로 감액하는 동시에 당초 당해 주식을 발행한 (주)

○○ 을 중소기업으로 보아 양 도소득세의 세율을 10%로 적용하였으나, 주식등변동상황명세서에 근거하여 (주)

○○ 이 중소기업이 아니라는 새로운 과세요건을 발견하여 20%의 양도소득세 세율을 적용한 결과 당 초 처분 당시 고지한 세액인 174,398,040원보다 141,496,580원 만큼이 증액된 315,894,620원을 증액경정처분한 것에 대하여 청구인은 불이익변경금지원칙에 위배된 위법한 처분이라 주장하고 있다. 〈표 2〉 (단위: 원) 구 분 당초 처분 경정한 처분 증감사항 양 도 가 액 1,617,740,000 (1주당 17,210) 1,330,006,000 (1주당 14,149) △287,734,000 취 득 가 액 470,000,000 470,000,000

• 양 도 차 익 1,145,390,000 857,656,000 △287,734,000 과 세 표 준 1,142,470,000 855,156,000 △287,314,000 세 율 10%(중소기업) 20%(비중소기업) △10% 산 출 세 액 114,247,000 171,031,200 56,784,200 신고불성실 11,424,700 17,031,200 5,606,500 납부불성실 48,726,345 127,760,300 79,033,955 총결정세액 174,398,045 315,894,620 141,496,570 (나) 그렇지만, 국세 심판결정에 근거하여 재조사를 하는 과정에서 새로운 과세자료를 발견하여 증액경정한 처분은 국세심판결정에 따른 처분이라기보다는 과세관청이 국세부과제척기간 이내에 납세의무자의 신고내용에 탈루 또는 오류 등이 있는 경우 과세표준과 세액을 경정 할 수 있는 경정권한에 근거하여 이루어진 처분으로 보아야 하는 만큼, 비록 국세심판결정에 따라 재조사경정한 결과 당초 고지한 세액보다 증액경정이 되었다 하더라도 당해 증액경정처분을 국세기본법 제79조 에서 규정하고 있는 불이익변경금지원칙에 위배되는 처분으로 인정하 기는 어렵다(국심 2001구760, 2001.7.5. 외 다수 같은 취지). (다) 그렇다면, 국세심판결정에 따라 재조사하는 과정에서 새로운 과세요건(양도소득세 세율 적용 오류)을 발견하여 증액경정한 이 건 처분은 불이익변경금지원칙에 위배되지 아니한다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리한 결과 청구인의 주장이 모두 이유없다고 인정되어 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.