국외특수관계자와의 거래라 하더라도 국외특수관계자에게 대가를 지급할 의무가 없음에도 대가를 지급하는 경우까지 국조법상 이전가격세제가 적용되는 것은 아니며 법인세법상 부당행위계산부인규정이 적용되는 것이라 할 것임
국외특수관계자와의 거래라 하더라도 국외특수관계자에게 대가를 지급할 의무가 없음에도 대가를 지급하는 경우까지 국조법상 이전가격세제가 적용되는 것은 아니며 법인세법상 부당행위계산부인규정이 적용되는 것이라 할 것임
○○지방국세청장이 2006.10.2. 손금불산입한 4,299,420,338원중 840,452,427원을 ○○ Chemical Company의 기타소득으로, 938,590,960원을 ○○ ○○ Energy Chemical Company의 기타소득으로, 1,578,697,513원을 ○○ Chem ical Company의 기타소득으로 소득처분하여 청구법인에게 한 소득금액변동통지와 ○○○세무서장이 2006.
10.
19. 청구법인에게 한 2001～2004사업연도 법인세(신고분) 2,079,313,928원, 2003～2005사업연도 법인세(배당소득에 대한 원천분) 706,099,098원 및 2001～2004사업연도 법인세(개인인적용역소득에 대한 원천분) 22,980,327원의 부과처분은
1. 청구법인이 ○○ Chem ical Company로부터 수입한 상품을 판매하여 지급한 사용료 840,452,427원의 손금불산입액에 대하여 ○○ Chem ical Company에 대한 배당으로 소득처분하고,
2. 청구법인이 ○○ Chem ical Company에게 지급한 포타피드 리스료에 대하여 국제조세조정에관한법률 제4조 의 정상가격을 재조사하여 그 결과에 따라 손금불산입액을 결정하여 과세표준과 세액을 경정하며,
3. 나머지 청구는 기각합니다.
12.
1. 현재의 ○○ 유한회사로 법인명을 변경하였고, 청구법인의 주식을 100% 소유하던 ○○○는 오스트리아에 ○○ Holdings GmbH(이하 “n○○”라 한다)를 설립하여 2000.
11.
30. 청구법인 주식 861,399주(지분율 99.9999%)를 n○○에게 양도하였다.
○○○ Engergy Services로, 2003년에 ○○ Energy Services로 변경되었고, 이하 ”○○○○"라 한다.)와 1999.1.1(최초계약일 1995.12.7)에 ○○○와 체결한 것과 동일한 내용의 기술지원 및 라이센스 계약(TECHNICAL ASSISTANCE AND LICENSE AGREEMENT)을 체결하였으며, 1992.
6. 1.에 ○○○와 Porta-feeds라는 화학제품 운반용기(이하 “포타피드”라 한다)를 임차하는 계약을 체결하였다.
- 다. ○○지방국세청장은 2006.2.13. ～ 2006.3.13. 동안 청구법인에 대한 법인제세 통합 일반조사를 실시하였는 바,
(1) 청구법인이 국외특수관계자인 ○○○ 및 ○○○○로부터 상품으로 수입하여 판매한 매출액에 대하여 2001～2004사업연도 동안에 ○○○ 및 ○○○○에게 사용료로 지급한 1,779,043,387원(이하 “쟁점사용료”라 한다)이 업무무관비용에 해당하고,
(2) ○○○로부터 포타피드를 임차하여 지급한 임차료(이하 “쟁점임차료”라 한다)의 경우 2001～2004사업연도에 처분청이 계상한 임차료보다 1,578,697,513원을 과다지급하였으며,
(3) n○○에 2003～2005사업연도에 지급한 배당금 11,800백만원(이하 “쟁점배당금”이라 한다)의 경우 청구법인의 수익적 소유자(Beneficial Owner)인 ○○○에 지급한 것으로 하여 한․미조세조약상 배당소득에 대한 세율(10%, 주민세 별도)을 적용해야 하고,
(4) 청구법인이 경영자문료로 2002～2004사업연도에 국외특수관계자인 싱가폴 법인 ○○ Pacific Pte Ltd에게 지급한 618,440,083원이 업무무관비용에 해당하며(기타소득으로 소득처분하였고 이에 대해 납세자가 원천징수 납부하였음), 2003사업연도 및 2004사업연도에 ○○ Pacific Pte Ltd.에게 Corporate Sales 비용 326,139,455원은 청구법인이 영업부서 직원의 인력 비용 중 해외특수관계자를 위하여 발생한 비용으로서 ○○ Pacific Pte Ltd.로부터 상환받아야 할 금액이나 이를 지급받지 않았으며(단순한 미상환 비용에 해당하는 만큼 국외특수관계자에 대여한 것으로 보아 대여금으로 유보처분함), ○○ Pacific Pte Ltd로부터 받은 경영자문 용역 중 ○○ Pacific 직원이 국내를 방문하여 제공한 용역에 상응하는 경영자문료에 대하여 국내에서 제공된 인적용역으로 보아 104,456,030원(2001사업연도 21,754,570원, 2002사업연도 21,828,224원, 2003사업연도 26,087,288원, 2004사업연도 34785,948원)을 지급하고도 원천징수하지 않은 사실 등을 적출하여 상기 조사결과를 처분청에 통보하는 한편, 2006.10.2. 쟁점사용료중 2001～2004사업연도에 ○○○에게 지급한 840,452,427원과 ○○○○에 지급한 938,590,960을 각각 ○○○ 및 ○○○○에 대한 기타소득으로 소득처분하여 소득금액변동통지하였고, 쟁점임차료중 2001～2004사업연도에 ○○○에 지급한 1,578,697,513을 기타소득으로 소득처분하여 소득금액변동통지하였으며, 처분청은 2006.
10.
19. 청구법인에게 2001～2004사업연도 법인세(신고분) 2,079,313,920원(2001사업연도 532,610,170원, 2002사업연도 818,157,650원, 2003사업연도 353,476,850원, 2004사업연도 375,069,250원), 2003～2005사업연도 법인세(배당소득에 대한 원천분) 706,099,090원(2003사업연도 90,000,000원, 2004사업연도 108,000,000원, 2005사업연도 508,099,000원) 및 2001～2004사업연도 법인세(개인인적용역소득에 대한 원천분) 22,980,300원(2001사업연도 4,786,000원, 2002사업연도 4,802,200원, 2003사업연도 5,739,200원, 2004사업연도 7,652,900원)을 각각 경정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2006.
12.
28. 쟁점사용료․쟁점임차료 및 쟁점배당금에 대하여 심판청구를 제기하였다.
(1) 쟁점사용료에 대하여 (가) 청구법인의 국내 매출액에 비례하여 ○○○와 ○○○○에 지급한 쟁점사용료는 청구법인의 사업과 직접 관련하여 발생한 비용으로서 법인세법 제19조 의 손금의 범위에 해당한다. 계약상 쟁점사용료 지급대상에는 청구법인이 ○○○ 및 ○○○○로부터 수입한 상품의 사용 및 판매활동을 위하여 필요한 기술정보가 모두 포함되어 있고, 청구법인이 사용하고 있는 기술은 상품 활용에 필수적인 것으로 청구법인의 상품 매출로 인한 수익 창출에 기여하며, 청구법인이 다양한 제품의 제조 설비를 국내에 모두 갖추기가 현실적으로 불가능하기 때문에 상품을 수입한 것이어서
○○○등의 기술지원이 불가피하고, 국내고객에게 제공되는 솔루션 측면 (노우하우)에서 제품과 상품은 차이는 없으며, 쟁점사용료는 상표사용 및 특허권․노하우․기술제공 등의 대가에 해당되며 청구법인의 능력만으로 매출을 실현할 수 없는 바, 당해 쟁점사용료는 수익에 대응되는 비용으로 청구법인은 이러한 무형자산 사용 대가를 상품가액에 포함하지 아니하고 별도의 로열티로 구분하여 지급한 것이며, 이는 OECD Transfer Pricing Guideline 등 일반적인 원칙과도 부합하다. (나) 상품매출과 관련한 로얄티 지급에 대해 손금불산입하는 경우에도 당해 로얄티가 과다지급 되었다면 이는 국제거래에 해당하므로 특별한 사정이 없는 한 국세조세조정에관한법률(이하 “국조법”이라 한다)이 우선 적용되어 정상가격범위를 넘는 금액에 대하여 부인하여야 할 것이고, 이에 따라 소득처분도 국조법에 따른 소득처분으로 변경하여야 하며, 가산세도 일반과소신고가산세(10%)를 적용하여야 한다.
(2) 쟁점임차료에 대하여 (가) 포타피드는 특수 시스템으로 제작된 용기임에도 단순 용기라는 처분청의 주장은 추정일 뿐으로 국내생산시 동일한 품질을 보장할 수 없고, 일반 드럼용기를 사용하는 것에 비해 포타피드를 리스할 경우 관련 비용이 절감된다. (나) 포타피드는 화학제품을 취급하는 청구법인의 사업상 필수 장비로서 ○○○의 원자산 취득가액은 리스이용자인 청구법인의 경제적 의사결정과는 무관한 가변적 금액이므로 당해 운반용기의 취득가액을 청구법인의 쟁점임차료 지급액의 적정성 평가 기준으로 삼는 것은 불합리하다. (다) ○○○는 국조법상 청구법인의 국외특수관계자에 해당하므로 청구법인이 ○○○로부터 포타피드를 임차하는 계약을 체결하여 그 대가로 쟁점임차료를 지급하는 것은 국제거래에 해당하여 법인세법이 아닌 국조법을 적용하여야 한다. (라) 쟁점임차료의 지급은 국제거래로서 과다지급여부 판정시 비교가능성이 현저히 떨어지는 국내리스회사의 리스료를 기준으로 시가를 판정한 것은 부당하고, 처분청이 쟁점임차료를 과다지급한 것으로 본 금액을 반영한 매매총이익률을 비교해 보더라도 당해 임차료는 정상가격 범위의 상한선을 훨씬 상회하고, 청구법인의 영업이익이 타 회사에 비해 높기 때문에 쟁점임차료를 과다지급한 것은 아니다.
(3) 쟁점배당금에 대하여 (가) 거주자 여부에 대한 결정은 체약국의 법에 따라야 하는 것으로, n○○는 오스트리아법에 따라 적법하게 설립되어 오스트리아에서 법률적․실질적으로 존속․운영되는 독립된 별도의 법인이고, 오스트리아는 조세피난처 국가가 아니며, n○○는 설립 이후로 오스트리아 과세당국에 의해 그 실체를 인정받아 왔다. (나) n○○ 자체적으로 상당한 규모의 경제적 자본을 보유하고 있고, 통제력을 행사하므로 쟁점배당금은 n○○에 귀속하고, n○○의 주된 사업활동은 일반적 지주회사들의 경우와 유사하며 국내세법상 납세의무자로서의 과세실체가 인정됨에도 한국에서 세무 목적상 외국 지주회사의 법적 실질을 부인한다면 이는 조세조약상 무차별 조항의 정신에 위배된다.
- 나. 처분청 의견
(1) 쟁점사용료에 대하여 (가) 청구법인과 ○○○와의 계약서상 사용료 지급명목은 특허권, 노하우 및 상표권의 대가로서, 특허권 및 노하우는 ‘제품의 제조기술’을 사용하는 대가를 말하는 것이고, 상표권은 제조하여 생산한 제품에 대해 ‘당해 제품에 부착할 상표를 사용하는 대가’를 말하는 것이므로, 국내에서 제조하여 판매하는 제품의 경우 제조업자가 제품의 취급 및 사용에 관한 방법을 제공하는 것은 당연한 과정이며 자신의 제품이 소비자가 사용하는 과정에서 문제가 발생하지 아니하는지 확인 및 관리하는 것 또한 제조업자의 당연한 업무의 일부이지만, 완제품인 상품 수입의 경우는 이미 상표가 부착되어 국내에 반입되고 제품의 제조기술 및 노하우를 사용할 여지도 없으므로, 이런 수입상품의 매출과 제조과정을 거친 후 판매하는 제품의 매출에 대하여 동일한 대가(순매출액의 5%)를 지급하는 것은 경제적 합리성이 없다. (나) 국조법 제3조 제1항에서 당해 법률을 다른 법률과의 관계에서 우선하여 적용한다고 규정하고 있는 것은 내국법인이나 외국법인의 국내사업장에 대한 이전가격 등을 정상가격에 의해 과세조정할 때 다른 법률에 우선하여 적용한다는 취지이지 법인세법 제19조 에서 규정하고 있는 손금의 범위에 대해서까지 우선적으로 적용한다는 것은 아니므로, 청구법인이 도매업자의 기능을 수행하면서 ○○○등에게 지급한 상품에 대한 로얄티인 쟁점수수료는 지급할 성질의 것이 아닌 비용을 국외특수관계자에게 지급한 것으로 상품 매출원가에 포함되지 않으므로 국조법에 따른 정상가격에 의한 과세조정대상이 아닌 법인세법상의 손금불산입 사항이어서 국조법에 의한 소득처분의 대상이 될 수 없으므로 법인세법에 의한 신고불성실가산세를 적용하여 과세한 당초 처분은 정당하다.
(2) 쟁점임차료에 대하여 (가) 포타피드는 청구법인이 취급하는 재고자산 등의 수입 및 공급시 편리하고 반복사용이 가능하도록 제작된 운반용기로서 특별한 장치가 없어 국내업체에게 주문하여 생산하는 것이 가능하다. (나) 모회사인 ○○○와의 리스계약을 통해 청구법인은 ○○○에게 5년간 리스료로 당초 ○○○가 취득한 가액인 25억원을 훨씬 상회하는 33억원을 쟁점임차료로 지급하고 있어 당해 쟁점임차료는 일반적 상거래관행(리스회사의 리스료)에 비추어 과다하게 지급한 것으로 모회사에 대한 변칙 배당성격이 있다. (다) 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 기준으로 함에 있어서 리스회사에서 일반적으로 사용하고 있었던 후불조건 리스료 계산방법에 의해 청구법인의 포타피드 리스료를 재산정하여 계산한 것은 합리적이고 정당한 계산방법이고, 영업이익은 각 회사의 매출 관련 특성 뿐만 아니라 인적․물적 설비 관련 비용이 반영된 것이므로 회사별로 편차가 나타날 수 있으므로 영업이익이 타 회사에 비해 높기 때문에 쟁점임차료가 과다지급된 것이 아니라는 청구법인의 주장은 논리적 비약이다. (라) 국조법 제3조 제1항에서 당해 법률을 다른 법률과의 관계에서 우선하여 적용한다고 규정하고 있는 것은 내국법인이나 외국법인의 국내사업장에 대한 이전가격 등을 정상가격에 의해 과세조정할 때 다른 법률에 우선하여 적용한다는 취지이지 법인세법 제19조 의 손금의 범위와 법인세법 제52조 의 부당행위계산의 부인에 대해서까지 우선적으로 적용한다는 취지는 아닌 것으로 판단된다. 국조법 시행령 제3조의2에서는 업무와 관련 없는 비용의 지출이 있는 경우 등에 대해서는 법인세법에서 규정하고 있는 부당행위계산부인 규정을 적용하도록 명시하고 있으므로, 청구법인이 법인세법 시행령 제87조제1항 에서 규정하고 있는 특수관계자인 ○○○에게 포타피드 임차료인 쟁점임차료를 지급한 것은 거래의 행위 또는 계산의 이상성(異常性)으로 인해 청구법인의 소득에 대한 조세부담을 부당하게 감소시킨 경우이므로 법인세법 제52조 등에 의한 부당행위계산부인규정의 적용대상인 법인세의 회피행위에 해당한다. 따라서, 법인세법상의 손금불산입 사항이어서 국조법에 의한 소득처분의 대상이 아니므로 법인세법에 의한 신고불성실가산세를 적용하여 과세한 당초 처분은 정당하다.
(3) 쟁점배당금에 대하여 (가) 한․오스트리아 조세조약을 적용하기 위해서는 n○○가 오스트리아 거주자라는 증명 외에, 인적․물적 자산(resource)의 존재, 정당한 사업목적(reasonable business purpose)의 존재, 실질적 사업활동(substantive business activity) 수행 여부 등 거래 체결 또는 소득발생 등과 관련하여 독립적으로 완전한 지배․통제권(Complete dominion and control)을 행사하여야 하는 것이나, n○○의 재무제표를 보면 자산구성은 청구법인의 투자주식이 대부분이고 재고자산․건물․보증금 등의 고정자산은 전혀 존재하지 않고, 발생한 판관비 중 급여, 퇴직급여 등의 인건비 지출액 및 접대비, 대손상각비 등의 영업활동 관련 비용, 임차료 등 영업시설 관련 비용이 전혀 없어 영업활동은 거의 수행하지 않고 있음이 확인된다. (나) 지주회사의 주된 업무는 자회사들의 주식보유 및 지분관리등을 하는 것이나, 청구법인은 2000년 11월 모회사 ○○○가 보유하고 있던 청구법인 주식 전체를 n○○에 양도한 이후인 2002～2004사업연도 법인세 신고서상 ‘국외특수관계자와의 거래명세서’에 ○○○를 “실제 지배자”로 신고하였고, 세무조사 당시에도 스스로 ○○○가 청구법인의 실질적 소유자라고 인정한 바 있으며, 청구법인의 모든 영업거래 및 자본거래를 모법인인 ○○○가 통제하고 있어 청구법인의 지분 대부분을 보유한 n○○가 일반적 지주회사로서 사업활동을 영위한다는 주장을 뒷받침하지 못하고 있고, n○○의 손익계산서상 매출액(수입금액)이 전부 청구법인과 관련된 것에 불과하여, 지주회사를 유지하기 위한 최소한의 인적․물적 자산도 구비하지 않은 것을 감안할 때 n○○를 지주회사로도 볼 수 없다. 따라서, 쟁점배당금의 수익적 소유자를 n○○가 아니라 미국의 ○○○로 보아 한․미조세조약상 제한세율을 적용하여 과세한 당초 처분은 정당하다.
(1) 쟁점사용료에 대하여 (가) 국외특수관계자로부터 수입한 상품에 대하여 쟁점사용료를 지급한 것이 법인세법상 부당행위계산부인규정이 적용대상인지 또는 국조법상 국제거래로서 이전가격 적용대상인지 여부 (나) 쟁점사용료를 손금불산입하여 과세하는 경우 법인세법에 의한 소득처분을 해야 하는지 또는 국조법에 의한 소득처분을 해야 하는지 여부
(2) 쟁점임차료에 대하여 (가) 국외특수관계자인 ○○○에게 지급한 쟁점임차료가 법인세법상 부당행위계산부인규정의 적용대상인지 또는 국조법상 국제거래로서 이전가격 적용대상인지 여부 (나) 쟁점임차료를 손금불산입하여 과세하는 경우 법인세법에 의한 소득처분을 해야 하는지 또는 국조법에 의한 소득처분을 해야 하는지 여부
(3) 청구법인이 미국법인 ○○○를 쟁점배당금의 수익적 소유자로 보아 한․미조세조약상 제한세율을 적용한 것이 타당한지 여부
○ 법인세법 제19조 【손금의 범위】
① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.
② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.
○ 법인세법시행령 제19조 【손비의 범위】 법 제19조제1항의 규정에 의한 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.
1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액(기업회계기준에 의한 매입에누리금액 및 매입할인금액을 제외한다)과 그 부대비용
17. 제1호 내지 제16호외의 손비로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액
○ 법인세법 제27조 【업무와 관련없는 비용의 손금불산입】 내국법인이 각 사업연도에 지출한 비용중 다음 각호의 금액은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.
1. 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산으로서 대통령령이 정하는 자산을 취득·관리함으로써 생기는 비용등 대통령령이 정하는 금액
2. 제1호외에 그 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 지출금액으로서 대통령령이 정하는 것
○ 법인세법시행령 제50조 【업무와 관련이 없는 지출】 법 제27조제2호에서 "대통령령이 정하는 것"이라 함은 다음 각호의 1에 규정하는 것을 말한다.
1. 당해 법인이 직접 사용하지 아니하고 다른 사람(주주등이 아닌 임원과 제87조제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원 및 사용인을 제외한다)이 주로 사용하고 있는 장소·건축물·물건 등의 유지비·관리비·사용료와 이와 관련되는 지출금. 다만, 법인이 중소기업의사업영역보호및기업간협력증진에관한법률 제9조 의 규정에 의한 사업을 중소기업(제조업을 영위하는 자에 한한다)에게 이양하기 위하여 무상으로 당해 중소기업에 대여하는 생산설비와 관련된 지출금 등을 제외한다.
2. 당해 법인의 주주등(제87조제2항의 규정에 의한 소액주주를 제외한다) 또는 출연자인 임원 또는 그 친족(국세기본법시행령 제20조제1호 내지 제8호에 해당하는 자를 말한다. 이하 같다)이 사용하고 있는 사택의 유지비·관리비·사용료와 이와 관련되는 지출금
3. 제49조제1항 각호의 1에 해당하는 자산을 취득하기 위하여 지출한 자금의 차입과 관련되는 비용
○ 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】
① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
○ 법인세법시행령 제87조 【특수관계자의 범위】
① 법 제52조제1항에서 "대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자"라 함은 법인과 다음 각호의 1의 관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)를 말한다.
1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법 제401조의2제1항 의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족
2. 주주등(소액주주 등을 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족
3. 법인의 임원·사용인 또는 주주등의 사용인(주주등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 주주등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족
4. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자가 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30이상을 출자하고 있는 다른 법인
5. 제4호 또는 제8호에 해당하는 법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50이상을 출자하고 있는 다른 법인
6. 당해 법인에 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인에 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인이나 개인
○ 법인세법시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】
① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우
4. 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 경우
6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주등이나 출연자가 아닌 임원(제87조제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.
7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우
8. 다음 각목의 1에 해당하는 자본거래로 인하여 주주등인 법인이 특수관계자인 다른 주주등에게 이익을 분여한 경우
9. 기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
○ 국제조세조정에 관한 법률 제2조 【정의】
① 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.
1. “국제거래”라 함은 거래당사자의 일방 또는 쌍방이 비거주자 또는 외국법인인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매·임대차, 용역의 제공, 금전의 대부·차용 기타 거래자의 손익 및 자산에 관련된 모든 거래를 말한다.
8. "특수관계"라 함은 다음 각목의 1에 해당하는 관계를 말하며 그 세부기준은 대통령령으로 정한다.
- 가. 거래당사자의 일방이 타방의 의결권있는 주식의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 소유하고 있는 관계
- 나. 제3자가 거래당사자 쌍방의 의결권있는 주식의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 각각 소유하고 있는 경우 그 쌍방간의 관계
- 다. 거래당사자의 일방이 타방의 사업방침을 실질적으로 결정할 수 있는 관계
- 라. 자본의 출자관계, 재화·용역의 거래관계, 자금의 대여 등에 의하여 거래당사자 사이에 공통의 이해관계가 있는 것으로 인정되는 관계
9. “국외특수관계자”라 함은 거주자․내국법인 또는 국내사업장과 특수관계에 있는 비거주자․외국법인 또는 이들의 국외사업장을 말한다.
○ 국제조세조정에 관한 법률 제3조 【다른 법률과의 관계】
• 2002.12.18, 법률 6779호로 개정되기 전의 것 이 법은 국세 및 지방세에 관하여 정하고 있는 다른 법률에 우선하여 적용한다. 국제조세조정에 관한 법률 제3조 (다른 법률과의 관계)
• 2002.12.18. 법률 제6779호로 개정된 것
① 이 법은 국세 및 지방세에 관하여 정하고 있는 다른 법률에 우선하여 적용한다.
② 국제거래에 대하여는 소득세법 제41조 및 법인세법 제52조 의 규정은 이를 적용하지 아니한다. 다만, 대통령령이 정하는 자산의 증여 등에 대하여는 그러하지 아니하다. 부칙 제1조(시행일) 이 법은 2003년 1월 1일부터 시행한다. 제4조(다른 법률과의 관계에 관한 적용례) 제3조제2항의 개정규정은 이 법 시행후 최초로 거래되는 분부터 적용한다. (11) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제2조 (특수관계의 세부기준)
① 법 제2조제1항제8호에서 "특수관계"라 함은 다음 각호에서 정하는 관계를 말한다.
1. 외국에 거주하거나 소재하는 자(주주 및 출자자를 포함하며, 이하 "외국주주"라 한다)가 내국법인 또는 국내사업장을 두고 있는 외국법인의 의결권있는 주식(출자지분을 포함한다. 이하 같다)의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 소유한 경우 당해 내국법인·국내사업장과 외국주주와의 관계
2. 거주자·내국법인 또는 국내사업장을 두고 있는 외국법인이 다른 외국법인의 의결권있는 주식의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 소유한 경우에 그 거주자·내국법인 또는 국내사업장과 다른 외국법인과의 관계
3. 내국법인 또는 국내사업장을 두고 있는 외국법인의 의결권있는 주식의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 소유하고 있는 자가 제3의 외국법인의 의결권있는 주식의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 소유한 경우에 그 내국법인 또는 국내사업장과 제3의 외국법인(그 외국법인의 국내사업장을 포함한다)과의 관계 (12) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제3조의2 (부당행위계산부인의 적용범위)
• 2002.12.30. 대통령령 제17832호로 신설됨 법 제3조제2항에서 "대통령령이 정하는 자산의 증여 등"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.
1. 자산의 증여나 채무면제가 있는 경우
2. 업무와 관련없는 비용의 지출이 있는 경우(2006.8.24. 삭제)
3. 수익이 없는 자산의 매입 또는 현물출자를 받았거나 당해 자산에 대한 비용을 부담한 경우
법인세법시행령 제88조제1항제8호 각목의 1에 해당하는 경우
○ 한․미조세조약 제14조【사용료】
(4) The term "royalties" as used in this Article means (a) Payment of any kind made as consideration for the use of, or the right to use, copyrights of literary, artistic, or scientific works, copyrights of motion picture films or films or tapes used for radio or television broadcasting, patents, designs, models, plans, secret processes or formulate, trademarks, or other like property or rights, or knowledge, experience, or skill (know-how), or ships or aircraft (but only if the lessor is a person not engaged in the operation in international traffic of ships or aircraft), and (b) Gains derived from the sale, exchange or other disposition of any such property or rights (other than ships or aircraft) to the extent that the amounts realized on such sale, exchange, or other disposition for consideration are contingent on the productivity, use, or disposition of such property or rights.The term does not include any royalties, rentals or other amounts paid in respect of the operation of mines, quarries, or other natural resources.
(4) 본조에서 사용되는 "사용료"라 함은 다음의 것을 의미한다. (a) 문학.예술.과학작품의 저작권 또는 영화필름.라디오 또는 텔레비젼방송용필름 또는 테이프의 저작권.특허.의장.신안.도면.비밀공정 또는 비밀공식.상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리.지식.경험.기능.선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금 (b) 그러한 재산 또는 권리(선박 또는 항공기는 제외됨)의 매각.교환 또는 기타의 처분에서 발생한 소득중에서 동매각.교환 또는 기타의 유상처분으로 취득된 금액이 그러한 재산 또는 권리의 생산성.사용 또는 처분에 상응하는 부분 사용료에는 광산.채석장 또는 기타 자연자원의 운용에 관련하여 지급되는 사용료.임차료 또는 기타의 금액은 포함되지 아니한다.
○ OECD 모델조세협약 제12조 제2호 "Royalties" as used in this Article means payments of any kind received as a consideration for the use of, or the right to use, any copyright of literary, artistic or scientific work including cinematograph films, any patent, trade mark, design or model, plan, secret formula or process, or for information concerning industrial, commercial or scientific experience. “사용료”라 함은 영화필름을 포함한 문학, 예술 또는 과학작품의 저작권, 특허권, 의장이나 신안, 도면, 비밀공식이나 비밀공정의 사용 및 사용권 또는 산업적, 상업적 및 과학적 경험에 관한 정보의 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 의미한다.
○ OECD 모델조세협약 (Model Tax Convention on Income and on Capital) 해설서(Commentary)
8. Paragraph 2 contains a definition of the term "royalties". These relate, in general, to rights or property constituting the different forms of literary and artistic property, the elements of intellectual property specified in the text and information concerning industrial, commercial or scientific experience. 제2항은 “사용료”의 용어 정의를 포함한다. 일반적으로 이는 상이한 형태의 문학적․예술적 자산을 구성하는 권리 또는 자산, 본문에 설명된 지적재산의 요소 및 산업적․상업적 또는 과학적 경험에 대한 정보에 관한 것이다.
11. In classifying as royalties payments received as consideration fr information concerning industrial, commercial or scientific, paragraph 2 alludes to the concept of "know-how". Various specialist bodies and authors have formulated definitions of know-how which do not differ intrinsically. One such definition, given by the " Association des Bureaux pour la Protection de la Propriete Industriell e" (ANBPPI), states that "know-how is all the undivulged technical information, whether capable of being patented or not, that is necessary for the industrial reproduction of a product or process, directly and under the same conditions; inasmuch as it is derived from experience, know-how represents what a manufacturer cannot know from mere examination of the product and mere knowledge of the progress of technique". 산업적․상업적 또는 과학적 경험관련 정보의 대가로 수취된 지급액을 사용료로 분류함에 있어 제2항은 “노하우”의 개념을 언급하고 있다. 다양한 전문가단체나 저자들이 본질적으로 큰 차이가 나지 않는 노하우의 정의를 형성하여 왔다. 산업재산보호의원회(ANBPPI)는 “노하우는 특허를 받을 수 있는지 여부와는 상관없이 직접 그리고 같은 조건하에 제품이나 공정의 산업적 재생산에 필요한 모든 미 공개된 기술적 정보를 말한다: 노하우는 경험에서 생겨나기 때문에 제조업자가 단순한 제품검사나 단순한 기술공정지식으로는 알 수 없는 것을 의미한다”고 정의하고 있다.
11.
1. In the know-how contract, one of the parties agrees to impart to the other, so that he can use them for his own account, his special knowledge and experience which remain unrevealed to the public. 노하우계약에서 일방은 타방에게 공개되지 않은 특별한 지식이나 경험을 제공함으로써 타방이 독자적으로 이를 활용할 수 있도록 동의한다.
○ 국제조세조정에관한법률 제4조 【정상가격에 의한 과세조정】
① 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다.
○ 국제조세조정에관한법률 제5조 【정상가격의 산출방법】
① 정상가격은 다음 각호의 방법중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법 거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
거주자와 국외특수관계자가 자산을 거래한 후 거래 일방인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 동 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 차감하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법
거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 자산의 제조·판매나 용역의 제공과정에서 발생한 원가에 자산의 판매자나 용역의 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 가산하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법
② 제1항의 규정에 의한 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다.
○ 법인세법 제76조 【가산세】
① 납세지 관할세무서장은 제71조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세를 징수함에 있어서 당해 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 각호에 규정하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다. 다만, 제1호의 규정을 적용하는 경우에는 제2호의 규정을 적용하지 아니하며, 비영리내국법인에 대하여는 제1호의 장부에 관한 가산세의 규정을 적용하지 아니한다.
2. 제60조의 규정에 의하여 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에는 다음 각목의 금액
- 가. 그 미달하게 신고한 금액이 신고하여야 할 과세표준의 3분의 1이상이고 대통령령이 정하는 부당과소신고금액(이하 이 호에서 "부당과소신고금액"이라 한다)이 50억원을 초과하는 경우에는 그 미달하게 신고한 금액에 해당하는 산출세액의 100분의 30에 상당하는 금액. 다만, 그 금액이 미달하게 신고한 금액의 1만분의 10 미만이거나 산출세액이 없는 경우에는 그 미달하게 신고한 금액의 1만분의 10으로 한다.
- 나. 가목외의 경우에는 그 미달하게 신고한 금액에 해당하는 산출세액의 100분의 10(부당과소신고금액에 대하여는 100분의 20)에 상당하는 금액. 다만, 산출세액이 없는 경우에는 이를 적용하지 아니한다.
○ 법인세법시행령 제118조 【과소신고금액의 계산 등】
④ 법 제76조제1항제2호 가목에서 "대통령령이 정하는 부당과소신고금액"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다.
1. 법 제52조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액
2. 법 제26조(동조제4호를 제외한다)·법 제27조 및 법 제28조제1항제1호·제2호의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액
3. 법 또는 조세특례제한법에 의한 준비금·충당금의 손금산입, 비과세 또는 소득공제의 적용대상이 되지 아니하는 법인이 이를 적용함에 따라 익금에 산입한 금액. 다만, 손금산입한도액을 초과하는 금액을 제외한다. 3의2. 국제조세조정에관한법률 제4조 의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액 2002.12.30. 신설(2003.1.1.이후 개시하는 과세연도분부터 적용) 2006.2.9. 삭제 (개정후 익금산입하는 분부터 적용)
4. 손익의 귀속사업연도를 법 또는 조세특례제한법과 달리 적용함에 따라 익금에 산입한 금액. 다만, 기업회계기준에 의하여 정당하게 계상한 것으로서 세무조정에 의하여 익금에 산입한 금액을 제외한다.
5. 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가를 장부에 계상하지 아니하거나 과소계상함에 따라 익금에 산입한 금액
6. 기타 익금을 고의로 누락하거나 손금을 허위로 계상하여 익금에 산입한 금액 <쟁점(3) 관련>
○ 국세기본법 제14조 【실질과세】
① 과세의 대상이 되는 소득․수익․재산․행위 또는 거래와 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득․수익․재산․행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.
○ 법인세법 제4조 【실질과세】
① 자산 또는 사업에서 생기는 수입의 전부 또는 일부가 법률상 귀속되는 법인과 실질상 귀속되는 법인이 서로 다른 경우에는 그 수입이 실질상 귀속되는 법인에 대하여 이 법을 적용한다.
② 법인세의 과세소득이 되는 금액의 계산에 관한 규정은 소득․수익 등의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 이를 적용한다.
○ 한(KOREA)-오스트리아(AUSTRIA) 조세협약 제10조
1. Dividends paid by a company which is a resident of a Contracting State to a resident of the other Contracting State may be taxed in that other State.
2. However, such dividends may also be taxed in the Contracting State of which the company paying the dividends is a resident and according to the laws of that State, but if the beneficial owner of the dividends is a resident of the other Contracting State, the tax so charged shall not exceed: a) 5 per cent of the gross amount of the dividends if the beneficial owner is a company (other than a partnership) which holds directly at least 25 per cent of the capital of the company paying the dividends; b) 15 per cent of the gross amount of the dividends in all other cases.
1. 일방체약국의 거주자인 법인이 타방체약국의 거주자에게 지급하는 배당은 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.
2. 그러나 그러한 배당에 대하여는 배당을 지급하는 법인이 거주자인 체약국에서도 동 체약국의 법에 따라 과세할 수 있다. 다만, 배당의 수익적 소유자가 타방 체약국의 거주자인 경우에는 그와 같이 부과되는 조세는 다음을 초과하여서는 아니된다.(2002. 3. 30.개정) a) 수익적 소유자가 배당을 지급하는 법인의 자본금의 최소한 25%이상을 직접 소유하는 법인(파트너쉽은 제외)인 경우에는 배당총액의 5% b) 기타의 경우에는 배당 총액의 15% * 개정전후 비교 2002.3.29 이전 2002.3.30 이후 10%이상 소유 기타 25%이상 소유 기타 10% 15% 5% 15%
○ OECD 모델조세협약 (Model Tax Convention on Income and on Capital) 제10조
1. Dividends paid by a company which is a resident of a Contracting State to a resident of the other Contracting State may be taxed in that other State. 일방체약국의 거주자인 법인이 타방체약국의 거주자에게 지급하는 배당은 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.
2. However, such dividends may also be taxed in the Contracting State of which the company paying the dividends is a resident and according to the laws of that State, but if the beneficial owner of the dividends is a resident of the other Contracting State, the tax so charged shall not exceed: a) 5 per cent of the gross amount of the dividends if the beneficial owner is a company (other than a partnership) which holds directly at least 25 per cent of the capital of the company paying the dividends; b) 15 per cent of the gross amount of the dividends in all other cases. The competent authorities of the Contracting States shall by mutual agreement settle the mode of application of these limitations. This paragraph shall not affect the taxation of the company in respect of the profits out of which the dividends are paid.
2. 그러나 그러한 배당에 대하여는 배당을 지급하는 회사가 거주자로 되어있는 국가에서도 그 국가의 법에 따라 과세할 수 있는데, 다만 배당의 실질적소유자(beneficial owner)가 다른 체약국의 거주자인 경우, 부과되는 조세는 다음을 초과할 수 없다. a) 실질적소유자가 배당을 지급하는 회사자본의 최소한 25%이상을 직접 소유하는 회사(파트너쉽 'partnership' 제외)인 경우에는 배당총액의 5%. b) 기타의 모든 경우 배당총액의 15% 체약국들의 관할당국은 상호합의를 통하여 이러한 제한의 적용방법을 결정한다. 이 항은 배당의 지급원인이 되는 소득에 대한 법인과세에 영향을 미치지 않는다.
○ OECD 모델조세협약 (Model Tax Convention on Income and on Capital) 제10조 해설서(Commentary)
1. By "dividends" is generally meant the distribution of profits to the shareholders by companies limited by shares, limited partnerships with share capital limited liability companies or other joint stock companies. Under the laws of the OECD Member countries, such joint stock companies are legal entities with a separate juridical personality distinct from all their shareholders. On this point, they differ from partnerships insofar as the latter do not have juridical personality in most countries. "배당"이란 일반적으로 주식회사(companies limited shares), 무한책임회사(limited partnerships with share capital), 유한책임회사(limited liability companies)나 기타 공동출자회사(joint stock companies)가 주주에게 이익을 분배하는 것을 의미한다. OECD회원국의 법에 따르면 공동출자회사는 회사의 주주와는 구별되는 독립된 법인격을 갖는 법적 실체이다. 이점에서 공동출자회사는 파트너쉽(partnerships: 공동사업자)과 구별되는데, 파트너쉽은 대부분의 국가에서 법인격을 갖지 않는다.
12. The requirement of beneficial ownership was introduced in paragraph 2 of Article 10 to clarify the meaning of the words "paid... to a resident" as they are used in paragraph 1 of the Article. It makes plain that the State of source is not obliged to give up taxing rights over dividend income merely because that income was immediately received by a resident of a State with which the State of source had concluded a convention. The term "beneficial owner" is not used in a narrow technical sense, rather, it should be understood in its context and in light of the object and purposes of the Convention, including avoiding double taxation and the prevention of fiscal evasion and avoidance. 수익적 소유권 요구조건은 제10조 제1항에 사용된 것과 같이 “거주자에게 지급된”이라는 문구의 의미를 명확하게 하기 위하여 제10조 제2항에 도입되었다. 이는 원천지국과 협약을 체결한 국가의 거주자가 직접 배당소득을 받았다는 것만으로 원천지국이 배당소득에 대한 과세권을 포기하여야 하는 의무를 지는 것은 아니라는 것을 명확히 하는 것이다. “수익적 소유자”개념은 좁은 기술적인 의미에서 사용되지 않으며, 그 문맥, 이중과세 회피와 탈세 및 조세회피방지를 포함하는 협약의 대상 및 목적의 관점에서 이해되어야 한다.(2003.1. 신설) 12.1 Where an item of income is received by a resident of a Contracting State acting in the capacity of agent or nominee it would be inconsistent with the object and purpose of the Convention for the State of source to grant relief or exemption merely on account of the status of the immediate recipient of the income as a resident of the other Contracting State. The immediate recipient of the income in this situation qualifies as a resident but no potential double taxation arises as a consequence of that status since the recipient is not treated as the owner of the income for tax purposes in the State of residence. It would be equally inconsistent with the object and purpose of the Convention for the State of source to grant relief or exemption where a resident of a Contracting State, otherwise than through an agency or nominee relationship, simply acts as a conduit for another person who in fact receives the benefit of the income concerned. For these reasons, the report from the Committee on Fiscal Affairs entitled "Double Taxation Conventions and the Use of Conduit Companies"(Reproduced at page R(6)-1 of Volume II of the loose-leaf version of the OECD Model Tax Convention) concludes that a conduit company cannot normally be regarded as the beneficial owner if, though the formal owner, it has, as a practical matter, very narrow powers which render it, in relation to the income concerned, a mere fiduciary or administrator acting on account of the interested parties. 대리인 또는 명의인의 자격으로 활동하는 일방체약국의 거주자가 소득을 수령할 경우, 원천지국이 타방체약국 거주자로서 소득의 직접적인 수령자로서의 지위권을 이유로 감면을 허용하는 것은 협약의 대상 및 목적과 일치하지 않는다. 이 상황에서 소득의 직접적인 수령자는 거주자로서 자격이 있으나, 수령인은 거주지국에서 조세목적상 소득의 소유자로 취급되지 않기 때문에 그러한 지위로 인하여 아무런 잠재적인 이중과세가 발생하지 않는다. 마찬가지로 대리인 또는 명의인 관계를 통하지 않고, 일방체약국의 거주자가 단순히 사실상 관련 소득의 혜택을 받는 다른 인을 위해 도관역할을 하게 될 경우, 원천지국이 감면을 허용하는 것은 협약의 대상 및 목적과 일치하지 않는다. 마찬가지로 대리인 또는 명의인 관계를 통하지 않고, 일방체약국의 거주자가 단순히 사실상 관련소득의 혜택을 받는 다른 인을 위해 도관역할을 하게 될 경우, 원천지국이 감면을 허용하는 것은 협약의 대상 및 목적과 일치하지 않는다. 이러한 이유로 “이중과세협약 및 도관회사의 사용”이라는 제목의 재무위원회 보고서는, 형식적인 소유자이긴 하지만 도관회사가 실무상 해당 소득과 관련하여 자신을 이해당사자를 위하여 활동하는 단순 수탁자 또는 관리인이 되게 하는 매우 제한된 권한을 보유한다면, 도관회사는 일반적으로 수익적 소유자로 간주될 수 없다는 결론을 내리고 있다. (2003. 1. 신설)
○ OECD 모델조세협약 (Model Tax Convention on Income and on Capital) 제1조 해설서(Commentary) Improper use of the Convention[협약의 부적절한 이용]
7. The principal purpose of double taxation conventions is to promote, by eliminating international double taxation, exchanges of goods and services, and the movement of capital and persons. It is also a purpose of tax conventions to prevent tax avoidance and evasion. 이중과세협약의 목적은 국제적인 이중과세를 배제함으로써 재화와 용역의 거래, 자본 및 인적교류를 촉진하는 것이다. 조세회피와 탈세를 방지하는 것도 조세협약의 목적이다. (2003. 1. 개정)
- 다. 사실관계 및 판단 쟁점(1)에 대하여 본다.
(1) 청구법인과 ○○○ 및 ○○○○간에 쟁점사용료와 관련하여 체결된 계약의 주요내용을 본다. (가) 청구법인과 ○○○간에 1993.1.1 체결된 계약서의 주요 내용을 본다.
1. ○○○는 특수 화학제품을 제조․판매하고 있고, 특허 또는 특허 되지 않은 발명품과 상표를 소유하고 있으며, 제품규격․공학 및 기술자료․품질관리 정보․제조 관련 자료․제품구성 성분표․기술․방법, 절차 및 시설에 관한 노하우를 가지고 있으며, 신제품 개발과 제품의 성능 향상을 위한 방대한 연구시설을 유지하고 있고, 청구법인은 ○○○의 상기와 같은 제품을 생산 및 판매하기 위하여 ○○○의 기술지원을 얻기를 원하여 합의하여 계약한 것으로 나타난다.
2. 용어의 정의에서 ‘특허’는 ‘특허권 및 개정 특허권’을, ‘노하우(Know-how)’는 ‘제품규격․공학 및 기술자료․제품사용정보 등에 대한 특수화학 제품의 제조 및 판매에 필요한 현재 및 미래의 기술정보’를, ‘기술지원(Technical Assistance)’은 청구법인 직원의 교육, ‘상표권’은 ‘상표권 및 의장권’으로 되어 있고, 제공되는 기술지원은 제품의 구성성분․원자재 규격 등에 관한 정보, 제품의 제조 효율화 및 그 제품이 사용되는 산업공정의 효율화에 관련된 노하우, 산업공정은 제지․정유․석유화학 제품의 제조 공정 등, 제품의 사용방법에 대한 청구법인의 직원 교육, 시험을 위한 분석방법과 장비(장비비는 별도), 기타 제품제조를 위하여 본사 직원의 파견 등으로 되어 있다.
3. 청구법인은 ○○○에게 특허권․노하우 및 상표권의 사용대가로 분기별로 매출액에서 매출할인․반품 등을 제외한 순매출액의 7.5%를 지급하기로 되어 있다. 당해 지급요율은 1999.1.1. 계약 연장시 5%로 인하되었다. (나) 청구법인과 ○○○○간에 1995.12.7. 체결된 계약서의 주요 내용을 본다. ‘노하우(Know-how)’는 규격․공학 및 기술자료․품질관리정보․제품성분구성에 관한 정보 등에 대한 기술정보이고, ‘ 특허권’은 ○○○, ○○ Chemical Company 및 ○○○○간에 1994년 9월 1일자로 체결된 특허 및 노하우 양도 및 라이센스 계약에서 기술한 바와 동일한 의미를 갖으며, ‘ 상표권’은
○○○․○○ Chemical Company 또는 Esso (Schweiz)가 ○○○○에 양도한 모든 상표권을 의미한다고 되어있다. 청구법인은 ○○○○에게 ○○○○의 특허권 및 상표권 사용료로 순매출액의 2%를, 노하우․기술지원․서비스 및 권리 사용료로 순매출액의 5%를 ○○○○에게 경상기술료로 지급한다고 되어 있고, 노하우․기술지원․서비스 및 권리 사용료의 경우 1999.1.1. 계약 연장시 3%로 인하되었다.
(2) 청구법인은 2001～2004사업연도에 상기 (1)의 ○○○ 및 ○○○○와 기술지원 및 라이센스 계약서상 사용료를 지급함에 있어서 국내에서 제조한 제품매출액중 국내판매분 및 상품수입분의 국내판매분에 대하여 다음과 같이 사용료를 지급하면서 국외특수관계자와의 매출․매입과 상계하여 차액만 송금한 사실이 로얄티 지급자료에 나타난다. (단위: 백만원) 상품매출 제품매출 계
○○○ 841 1,337 2,178
○○○○ 938 319 1,257 계 1,779 1,656 3,435
(3) 이에 처분청은 청구법인이 상품수입 국내판매분에 대하여 ○○○ 및 ○○○○에게 지급한 사용료는 법인세법상 업무무관비용에 해당한다 하여 손금불산입하여 부당과소신고가산세(20%)를 적용하여 과세하면서 각각 ○○○ 및 ○○○○의 기타소득으로 소득처분하였다. (단위: 원) 구 분 2001년 2002년 2003년 2004년 계 N C C 243,712,335 234,770,011 190,797,683 171,172,398 840,452,427
○○○○ 212,316,280 229,304,436 233,988,562 262,981,682 938,590,960 합 계 456,028,615 464,074,447 424,786,245 434,154,080 1,779,043,387
(4) 청구법인은 국외특수관계자로부터 수입한 상품의 국내판매분에 대하여 사용료를 지급할 수 있다고 주장하는 바, 이에 대한 근거 및 증빙을 본다. (가) 청구법인은 고객들이 각기 다른 공장 사용 환경과 고유한 고객 공정의 특성에 맞게 최적의 솔루션을 적용할 수 있도록 지원하고 있고, 이러한 기술 제공은 제품 또는 상품 매출 모두에 걸쳐 이루어진다고 하면서 일부 사례를 증거로 제시하였는바, 기술제공방법에 대하여는 청구법인의 기술 직원들이 ○○○의 컴퓨터에 접속하여 필요한 자료를 받아 고객에게 제공하거나, 기존의 ○○○ 제공 기술 자료에서 필요한 기술 정보를 찾아서 고객에게 제공하며, ○○○및 관계회사의 관련 분야 담당 직원과 e-mail 또는 전화로 연락하여 필요한 기술정보를 제공받고, 필요시 ○○○ 또는 관계회사의 관련 분야 담당 직원을 한국으로 오게 하여 청구법인 직원을 교육시키거나 고객의 현장을 방문하여 문제를 해결하고, 필요시 당사 직원이 본사를 방문하여 필요한 기술 습득을 위하여 교육을 받는다고 답변하였다. (나) 또한, 청구법인은 국내에서 제조활동을 하지 않고 관계회사로부터 상품만 수입하여 판매하는 경우에도 상표권의 대가를 지급할 수 있다는 증거로 도매업종에 속해 있으며 제조 활동 없이 상품 매출만을 하는 업체들이 사용료를 지급하는 경우와 계약에 의하여 상표권에 대한 사용료를 제3자간에 지급한 사례를 제시하였다. 이에 대하여 처분청은 청구법인이 제시한 사례는 기술지원 및 라이센스 계약에 의하여 완제품 수입시 상표사용권, 정보 및 자료 제공에 대한 대가로 3% 정도를 로얄티로 지급한 것이고, 이 또한 국내에서 제조한 제품에 유명브랜드의 상표를 부착하는 경우에 지급하는 로얄티(즉, 의류․신발․장갑․렌트카․의약품 등에 대한 상표사용료)이며, 완제품 자체를 수입하는 경우에는 이미 상표가 부착되어 국내에 반입되므로 별도의 상표사용료를 지급할 이유가 없다고 판단되며, 특정업체가 상표권사용료를 지급하였다고 하여 청구법인도 국외특수관계자인 ○○○와 ○○○○에 지급하는 것이 타당하다고 볼 수 없다는 의견이다. (다) 청구법인은 OECD의 이전가격과세지침을 언급하면서, 무형자산의 사용대가를 상품가액과 별도로 지급하는 것이 일반적으로 경우에 따라 이를 재화의 판매가격에 포함시킬 수 있다고 하고 있고(6.7 및 6.17), 유통업자는 상표권자의 제품을 판매하기 위하여 상표사용허여계약을 체결하는 경우가 빈번하며 특히 국제거래에서 그러하다고 (Guideline 문단 6.11) 규정하고 있으므로 상품 수입의 경우에도 상표권 등 무형자산의 사용에 대한 계약 및 로열티 지급이 일반적인 것이라는 주장이다. (라) 또한, 청구법인은 상품판매분에 대한 사용료를 상품가격에 포함한 후 청구법인이 선정한 9개의 비교대상업체와 청구법인의 영업이익율을 비교하였는바, 청구법인의 경우 2000～2004사업연도 평균 영업이익율이 16.3%인데 비해, 비교대상업체의 경우 2000～2004사업연도 평균 영업이익율의 상위 사분위값은 7.1%, 중위 사분위값은 3.7%, 하위 사분위값은 2.0%로 나타나므로 국외특수관계자로부터 수입한 상품에 대하여 지급한 쟁점사용료를 손금에 산입하는 것이 타당하다는 주장이다. 이에 처분청은 수입상품 판매분에 대한 쟁점사용료는 업무관련비용이자 상품부대비용이라고 볼 수 없고, 청구법인이 모회사인 ○○○ 등에 지급한 로얄티 중 제품의 제조기술을 사용하는 대가인 특허권 및 노하우 해당분과 당해 제품에 부착할 상표를 사용하는 대가로 지급하는 상표권 해당분 등은 제품에 대한 로얄티를 지급한 것으로 이미 족하며, 청구법인이 도매업자의 기능을 수행하면서 지급한 쟁점사용료는 상품 매출원가에 포함되지 않는다는 의견이다. (마) 한편, 청구법인은 국내에서 제조․생산한 제품의 경우에도 국내판매분에 대하여만 사용료를 지급하고 해외수출분에 대하여는 사용료를 지급하지 않으며, 상품수입의 경우 국내에서 판매분에 대하여 쟁점사용료를 지급하는 이유에 대하여 ○○그룹의 이전가격정책에 의한 것이라고 답변하였다.
(5) 처분청은 이 건 2001～2004사업연도 법인세 부과처분시 쟁점사용료중 ○○○에게 지급한 840,452,427원에 대하여 손금불산입하면서 ○○○에 대한 기타소득으로 소득처분한 것으로 나타난다. 한편, 처분청은 청구법인이 2003～2005사업연도에 오스트리아의 n○○에게 지급한 쟁점배당금에 대하여 수익적 소유자를 미국의 ○○○로 보아 한․미조세조약상 배당소득의 제한세율을 적용한 것으로 나타난다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합적으로 살피건대, 청구법인이 국외특수관계자인 ○○○ 및 ○○○○로부터 수입한 상품을 국내판매시 ○○○ 및 ○○○○로부터 사용료를 지급할 정도의 노하우나 기술지원 등을 받았다고 볼만한 객관적인 증거가 없고, 수입된 상품의 경우 제조당시에 이미 특허권이 사용된 것이므로 수입한 상품을 판매할 때에는 특허권이 국내에서 사용되었다고 볼 수 없으며, 청구법인이 일반 대중을 상대로 하여 영업하는 것이 아닐 뿐만 아니라 대외적으로 대가를 지급할 정도로 상표권을 사용하였다고도 보여지지 않고, 청구법인은 실질적으로 ○○○가 100% 투자한 법인으로 청구법인이 ○○라는 법인명을 사용하였다 하여 사용료를 지급해야 한다고는 보여지지 않는다. 따라서, 국조법 제4조의 규정에 의하면, ‘거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정’하도록 하고 있고, 같은법 제3조에서 ‘국제거래에 대하여는 국조법이 국세 및 다른 지방세에 관하여 정하고 있는 다른 법률에 우선하여 적용’하도록 하고 있으나, 국외특수관계자와의 거래라 하더라도 이 건과 같이 국외특수관계자에게 대가를 지급할 의무가 없음에도 대가를 지급하는 경우까지 국조법상 이전가격세제가 적용되는 것은 아니며 법인세법상 부당행위계산부인규정이 적용되는 것이라 할 것이므로(국심2002서1817, 2002.11.18. 같은 뜻), 청구법인이 ○○○ 및 ○○○○으로부터 수입한 상품의 판매분에 대하여 지급한 쟁점사용료를 법인세법상 업무무관비용으로 보아 손금불산입한 당초 처분은 타당하다고 판단된다. 한편, 법인세법에 의하여 손금불산입된 쟁점사용료에 대하여 법인세법에 의한 부당과소신고가산세를 적용하고 소득처분하는 것은 당연하다고 할 것이나, 처분청이 쟁점(3)과 관련하여 청구법인이 2003～2005사업연도에 오스트리아의 n○○에게 지급한 배당소득에 대한 수익적 소유자를 미국의 ○○○로 보아 과세한 처분이 타당하다고 답변하였으므로 쟁점사용료중 ○○○에게 지급한 840,452,427원에 대하여 소득처분을 달리할 이유가 없으므로 ○○○의 기타소득이 아닌 배당소득으로 소득처분하는 것이 타당하다고 판단된다. 쟁점(2)에 대하여 본다.
(1) 처분청은 ○○○의 포타피드 취득가액이 약 25억원(US$2,127,499)인데 반해 청구법인이 ○○○에게 1992년부터 현재까지 지급한 리스료는 약 60～70억원으로(2000년～2004년까지 5년간 지급액은 약 33억원) ○○○는 청구법인으로부터 취득가액 보다 훨씬 높은 수준(2.4～3배 정도)의 과다한 쟁점임차료를 청구법인으로부터 수취한 것인데, 이는 일반적인 상거래 관행(리스회사의 리스료)에 비추어 너무 과다하게 지급한 것이므로 적정 임차료를 초과한 금액은 모회사(○○○)에 대한 변칙적인 배당성격이 있다고 보아 이 건을 과세하였다. (가) 처분청의 이건 처분시 계산한 리스료 산정방식을 보면, 청구법인이 2004년에 임차한 포타피드 683개의 총매입원가인 25억원(US$2,127,499)으로 기준으로 산정하여 제출한 자료를 근거로 하여 처분청은 국내 리스회사에서 일반적으로 사용하고 있는 ‘후불조건 리스료 계산방법’(리스료는 취득원가, 리스기간, 리스료에 의해 연금현가 할인방식에 의해 계산)에 의해 2000년 연간 리스료를 산정하고, 포타피트 취득원가를 US$212,749(약 2억5천만원)로 하며, 리스료 납입기간을 15년으로 하고, 리스회사의 평균 차입비용 7%에 리스회사의 적정이윤 약 3%를 더한 10%를 적정 리스료 요율로 하여 곱하고, 2000년 평균 환율(1$당 1,131)을 반영하여 청구법인이 ○○○에게 적정하게 지급해야 하는 적정리스료를 산정하였다. 리스회사의 리스료 산출공식 P = A × i (1+i) n P = 리스료 A = 취득원가(US$2,127,499) i = 리스회사의 차입Cost + 리스회사의 적정이윤 (차입Cost 평균 7% + 적정이윤 3% = 10%) n = 리스기간중 총 리스료 납입횟수(15년 적용) (1+i) n -1 (나) 이에 처분청은 청구법인이 2001～2004사업연도에 ○○○에게 지급한 2,617,550,381 원에서 1,038,852,878원을 차감한 1,578,697,513 원을 손금불산입하고 ○○○에 대한 기타소득으로 소득처분하였다. 구 분 2001년 2002년 2003년 2004년 계 리스료(USD) ① 212,749 212,749 212,749 212,749 환 율 ② 1,291 1,255 1,192 1,145 리스료(KRW)③=①×② 274,658,830 266,999,870 253,596,689 243,597,491 회사지급금액 ④ 759,459,576 664,732,623 622,995,444 570,362,748 2,617,550,391 소득조정금액=③-④ 484,800,746 397,732,754 369,398,755 326,765,258 1,578,697,513
(2) 청구법인과 ○○○간에 쟁점임차료와 관련하여 체결한 주요 내용을 보면, 1992.6.1. 체결된 “장비임차계약(Equipment Lease Agreement)”에 의거 리스기간(Lease term)은 최초계약이 3년이고, 1년 단위로 계속 연장하고 있으며, 리스료는 ○○○에서 월별산출금액을 청구법인에게 요청하고 청구법인은 ○○○ 요청금액에 대해 검토하여 매분기 별로 요청한 다음달에 송금한다고 되어 있다.
(3) 이에 청구법인은 포타피드를 사용하면 반복하여 사용할 수 있어 청구법인으로서는 모회사인 ○○○로부터 포타피드를 리스하여 사용하는 것이 비용 절감에도 도움이 되고 차별화된 서비스를 제공함으로써 매출액 향상에도 기여하고 있다고 하면서, 처분청의 포타피드에 대한 리스료 산정방식의 문제점과 쟁점임차료의 적정성에 대하여 주장하고 있는바 이에 대하여 본다. (가) 청구법인이 지적하는 처분청의 포타피트 리스료에 대한 문제점은 첫째, 이 거래는 국제거래임에도 국내리스회사의 리스료 산정방식을 적용하였고, 둘째, 리스료 납입기간이 15년이 아니라 10년이며, 2001～2004과세연도마다 포타피드 사용 수량이 다름((2001년 716개, 2002년 685개, 2003년 685개, 2004년 683개)에도 2004사업연도에 사용 중인 포타피드 수량(683개)을 기준으로 계산하였으며, 셋째, 실제 리스료 계산시 오류가 있다는 것이다. 상기 청구법인의 주장 중 청구법인이 각 연도별로 임차한 포타피드 개수는 실제 확인해야 할 것으로 보이지만 처분청은 2004사업연도에 임차한 포타피드 수량을 기준으로 계산한 것으로 보이고, 실제 리스료 계산시 산식의 분모에서 1을 차감하여 계산해야 하나 산식 계산후 1을 차감한 오류가 있는 것으로 보인다. 청구법인 주장에 따른 2001～2004사업연도 포타피드 적정임차료는 1,716,102,700원으로 나타난다. 이에 대해 처분청은 포타피드 리스료 산정과정 및 연도별 사용 수량의 경우 당초 이 건 조사시 포타피드의 원가에 대한 상세한 자료를 요청하였으나 청구법인이 연도구분 없이 포타피드 683개에 대해 전체 원가자료를 제출함에 따라 이를 근거로 산출하였던 것이고, 청구법인이 이 건 심판청구 후 항변서 제출시에 포타피드 취득원가를 연도별로 별도 작성하여 추가제출 하였으나 국조법 제11조(국제거래에 대한 자료제출의무) 제4항에 의거 세무조사시 제출하지 아니한 자료를 ‘불복신청’시에 제출하였으므로 과세당국 및 관련기관은 당해 자료를 과세자료로 이용하지 아니할 수 있다는 의견이다. (나) 청구법인이 주장하는 쟁점임차료의 적정성에 대하여 살펴본다. 청구법인은 동일한 화학제품을 취급하는 17개 업체를 비교대상으로 선정하여 이들 비교대상업체의 매매총이익률과 청구법인의 결산상 매출총이익에서 포타피드 리스료를 차감하여 산정한 수정매매총이익률과 비교하였는바, 청구법인의 경우 2000사업연도는 55.0%, 2000～2004사연도 평균은 53.1%로 나타나고, 비교대상업체의 경우 2000사업연도의 상위 사분위값은 35.7%, 중위값은 25.1%, 하위 사분위값은 21.5%이고, 2000～2004사업연도의 평균 상위 사분위값은 33.1%, 중위 사분위값은 28.5%, 하위 사분위값은 19.5%로 나타나므로 국외특수관계자에게 지급한 쟁점임차료를 손금산입하는 것이 타당하다는 주장이다. 이에 대해 처분청은 영업이익은 각 회사의 매출 관련 특성 뿐만 아니라 인적물적 설비 관련 비용이 반영된 것이므로 회사별 편차가 나타날 수 있고, 청구법인이 ○○○에 지급한 쟁점임차료가 매출원가(또는 판관비)에서 차지하는 비중은 ’01～’04년 평균 3.6%(5.3%)에 불과하여 영업이익이 다른 요인에 의해 더 영향을 받을 것이어서 영업이익률이 비교대상업체 보다 높기 때문에 쟁점임차료가 과다지급된 것이 아니라는 청구법인의 주장은 논리적 비약이라는 주장이다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련법령을 종합적으로 살피건대, 국조법 제2조제1항제1호․제8호제9호, 제3조․제4조․제5조의 규정 등에 의하면, 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서, 그 거래가격이 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 같다)와 국외특수관계자간의 당해 국제거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격인 비교가능 제3자 가격방법 등에 의한 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는, 이러한 정상가격을 기준으로 거주자의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있고, 이러한 정상가격에 의한 과세조정에 관한 국조법의 규정은 부당행위계산 부인에 관한 법인세법 규정에 우선하여 적용된다 할 것이다(대법2004두3724, 2006.9.8. 같은 뜻). 또한, 2002.12.30. 대통령령 제17832호로 개정된 국조법 시행령 제3조의2의 규정에 의하면, 국제거래에 대하여는 원칙적으로 소득세법 제41조 및 법인세법 제52조 의 규정은 적용하지 아니하나, ‘자산의 증여나 채무의 면제가 있는 경우’ 또는 ‘업무와 관련없는 비용의 지출이 없는 경우’등에는 그러하지 아니하다고 규정하고 있다. 따라서, 청구법인과 ○○○는 국조법상 국외특수관계자에 해당하고, 청구법인이 ○○○에게 지급한 쟁점임차료로 포타피드라는 운반용기를 임차한 것은 국제거래에 해당한다 할 것이어서 처분청이 이 건 처분시 법인세법상 부당행위계산부인규정을 적용한 것은 잘못이라 할 것이다. 처분청이 포타피드 리스료의 적정 요율을 산정하여 이를 초과한 금액을 손금불산입한 것이 국조법상 타당한지를 보면, 이 건 거래가 국제거래임에도 국내리스회사의 국내거래를 비교대상으로 한 점과 쟁점임차료 계산시 포타피드 수량 착오 및 산식적용 오류가 있다 할 것이어서 처분청이 쟁점임차료에 대하여 국조법상 적정한 산출방법을 통하여 정상가격을 결정하도록 재조사하는 것이 타당하다고 판단된다. 한편, 쟁점임차료를 국조법상 정상가격에 의하여 과세조정하는 경우 소득처분도 당연히 이에 따라 변경되어야 할 것이나, 처분청은 이 건 답변서에서 청구법인의 2003～2005사업연도에 오스트리아의 n○○에게 지급한 쟁점배당금에 대한 수익적 소유자를 미국의 ○○○로 보아 과세한 처분이 타당하다고 보았으므로 추후 재조사에 의하여 과세조정된 금액에 대하여도 ○○○에 대한 배당으로 소득처분하여야 할 것으로 보인다. 가산세의 경우 국조법 제4조에 의하여 익금에 산입한 금액도 부당과소신고금액으로 보도록 한 법인세법시행령 제118조제4항제3호 의2의 규정이 2006.2.9. 대통령령 제19328호로 삭제되면서 부칙 제30조에서 2006.2.9. 이후 익금에 산입하는 분부터 적용하도록 하였으므로 이에 따라 당연히 일반과소신고가산세를 적용하는 것이 타당하다고 판단된다. 쟁점(3)에 대하여 본다.
(1) ○○○는 1990년 12월 청구법인을 설립하면서 청구법인의 주식을 100% 보유하고 있다가, 오스트리아에 지주회사인 n○○를 설립한 후 청구법인의 주식 861,399주(99.9%)를 2000년 11월 30일자로 n○○에 무상으로 양도(지분율 99.9999%)하였다.
(2) 청구법인이 2003년부터 2005년까지 n○○에 지급한 배당금과 원천징수 내역은 다음과 같다. 지 급 일 지 급 액 원천징수 세율 소득세 주민세 계 ‘03. 10. 20. 1,500,000,000 5% 68,181,818 6,848,182 75,000,000 ‘04. 6. 22. 1,800,000,000 “ 81,818,182 8,181,818 90,000,000 ‘05. 9. 20. 3,400,000,000 “ 154,545,455 15,454,545 170,000,000 ‘05. 9. 22. 3,400,000,000 “ 154,545,455 15,454,545 170,000,000 ‘05. 12. 20. 1,700,000,000 “ 77,272,728 7,727,272 85,000,000 계 11,800,000,000 536,363,638 53,666,362 590,000,000
(3) 처분청이 쟁점배당금의 수익적 소유자를 n○○로 보지 아니하고 ○○○로 본 이유에 대하여 본다. (가) 처분청은 청구법인의 법인세 신고서상 ‘국제거래명세서’ 및 ‘국외특수관계자와의 거래’에서 ○○○가 ‘실질지배’하고 있다고 명시적으로 표시하고 있고, 2000사업연도에 대한 부과처분시 청구법인의 대리인이 ○○○가 청구법인을 실질지배하고 있으므로 ○○○에 대한 소득처분시 배당으로 소득처분해야 한다고 주장한 의견서가 있다는 의견이다. (나) 처분청은 n○○의 손익계산서 및 대차대조표를 보면, 인적․물적 시설이 전혀 없고, 오스트리아 소재 사무실을 가지고 있다고 했으나, 손익계산서(I/S)의 매출액(수입금액)의 경우 수입금액이 전부 청구법인(○○ Korea)과 관련된 것이고, 영업비용(판관비) 구성내용 중 인건비․감가상각비 등 영업활동(Operating Activities)과 관련된 것이 전혀 없으며, 투자활동(Investing Activities)과 재무활동(Financing Activities)만 있으나 그것도 청구법인과 관련된 것 뿐이고, 판관비 중 급여, 퇴직급여 등의 인건비․접대비․광고선전비․대손상각비 등 영업활동 관련비․임차료 및 감가상각비 등 영업시설 관련비용 등이 전혀 없는 서류상의 회사(Paper Company)로 감사수수료(Audit fee) 및 은행이자(Bank Charges) 등의 비용만 발생하고 있으며, n○○는 서류상으로만 가능한 투자활동과 재무활동을 일부 수행할 뿐 영업활동(Operating Actives)은 전혀 수행하고 있지 않을 뿐만 아니라 인적구성이 전혀 없고 고정시설도 없다고 주장한다. 또한, 처분청은 n○○의 자산으로는 청구법인에 대한 투자주식 861,339주(82,445,117EUR)과 관계회사 미수금 등만 존재할 뿐 상품이나 제품 등의 재고자산(Inventories)․건물 및 집기비품, 보증금 등의 고정자산(Non-current Assets) 등이 전혀 없고 n○○는 청구법인 때문에 존재하는 회사로 자산․부채 및 자본이 청구법인과 관련된 것만 발생하고 있는 인적․물적 시설이 전혀 없는 형식상의 회사로 판단된다는 주장이다.
(4) 청구법인이 n○○가 쟁점배당금의 수익적 소유자라고 주장하면서 제시한 증거를 본다. (가) 청구법인은 n○○의 거주자 증명서․ 법인등기부등본․정관등을 증거로 제시하였는바, 처분청은 n○○의 오스트리아 거주자 증명서에 대해 청구법인을 실질적으로 지배한다는 의미는 아닌 것으로 양국이 체결한 조세조약에서 거주자를 판단할 때 우선 적용하는 국적이나 주민등록여부등 판단요소 중의 가장 마지막 단계라는 주장이다. (나) 청구법인은 n○○ 재무제표를 증거로 제시하였는바, 청구법인에 대한 투자 주식 이외에 ○○○의 해외 관계회사들에 대한 대여금 채권들도 n○○ 자산의 상당한 부분을 차지하고 있고, 일반적으로 지주회사의 경우 재고자산․건물 등의 실물 자산을 자기 소유로 가지고 있을 사업상의 이유가 없으며, 지주회사로서의 사업 특성상 특별한 영업 시설이 필요한 것이 아니므로 영업시설 관련 비용이 없다고 하여도 전혀 이상할 것이 없고, 회계와 총무 등 인적 관리 업무에 대해서는 외부 법인에게 수수료를 지급하고 서비스를 받거나 관계회사로부터 지원을 받고 있는 관계로 n○○ 재무제표상 인건비가 없는 것처럼 보이는 것일 뿐이므로, 청구법인 외에 ○○○ 관계회사들까지를 대상으로 하여 지분 투자 및 대여금 제공 등의 지주회사 업무를 수행하면서 그에 따른 수익․비용을 계상하고 있는바, n○○의 재무제표가 통상적으로 도매, 제조업 등을 영위하는 회사들에서 전형적으로 나타나는 재무제표와 구성이 다르다고 하여 n○○의 실질을 부인하는 것은 타당하지 않다는 주장이다. (다) 법인세신고서상 '국외특수관계자와의 거래명세서'의 법인과의 관계 표시란에는 특수관계가 있다는 사실과 그 특수관계의 유형을 개략적으로 표시할 뿐이므로 그 기재 자체에 별다른 의미는 없는 것이고, 청구법인이 해당란에 ○○○와의 특수 관계를 표시함에 있어서 청구법인과 ○○○는 간접 출자 관계에 있으므로 ○○○가 직접 주주도 아니고 타 관계회사들처럼 '자매' 관계에 있는 것도 아니니 편의상 "국외특수관계자가 실지지배"라고 기재한 것에 불과하다는 주장이다. (라) 청구법인은 제품/상품 매출 및 기술 도입 등 business 측면에서 ○○○가 중요한 역할을 하였으나, 이를 두고 청구법인이 ○○○가 청구법인의 실질적 소유자라는 것을 인정하는 것으로 하여 n○○의 실질 여부와 연결시키는 것은 지나친 비약이고, n○○의 모든 영업 거래를 ○○○가 통제하고 있다는 것은 근거 없는 짐작일 뿐이며, 처분청 스스로 지주회사의 주된 업무가 자회사들의 주식 보유/관리라고 인정하고 있는 바, 바로 n○○는 그러한 활동 등을 수행하고 있어 n○○는 쟁점배당금의 수익적 소유자로 보아야 한다는 주장이다.
(5) 살피건대, 한․오스트리아 조세조약 또는 한․미조세조약상 “배당의 수익적 소유자”라 함은 그 소유형식에 불구하고 실질적 소유자를 의미하는 것으로 법적․형식적으로 당해 소득의 수익자일 뿐만 아니라 소득 수취인이 당해 소득과 관련하여 법적 또는 경제적 위험을 부담하고 동 소득을 처분할 수 있는 권리를 가지는 등 동 소득에 대한 소유권을 실질적으로 보유하고 있는 자 이어야 하는 것이고, 이에 따라 내국법인이 비거주자에게 배당을 지급하는 경우 배당소득의 형식적 소유자와 실질적 소유자가 다른 경우에는 실질적 소유자를 수익적 소유자로 보아 그 실질적 소유자의 거주지국과 체결한 조세조약이 적용된다 할 것이다(국심2004서4421, 2005.07.13, 같은 뜻). 상기 여러 증빙자료를 보건대, 청구법인이 법인세신고시 부속서류에 ○○○가 청구법인을 실질지배한다고 기재하고 있는 점, n○○의 재무제표를 볼 때 n○○가 청구법인만을 위한 형식적인 회사로 보이는 점, 청구법인의 모든 경영 및 생산활동이 ○○○의 지시에 의한 것으로 보이는 점 등을 볼 때 ○○○가 쟁점배당금의 수익적 소유자로 보여진다. 한편, 청구법인은 한․오스트리아 조세조약상 무차별원칙에 위배된다고 주장하나 이 건은 n○○에 대한 실체를 부인한 것이 아니라 한․오스트리아 조세조약 제10조(배당)에 의거 n○○를 쟁점배당금의 수익적 소유자로 보지 않고 ○○○를 쟁점배당금의 수익적 소유자로 보아 과세한 것으로 당해 처분이 한․오스트리아 조세조약상 무차별원칙을 위반한 것이라고 볼 수는 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호․제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.