상환기간 등의 사전약정이 없는 대표이사 단기대여금 인정이자 상여처분 여부

○○○세무서장이 2007.4.10. 청구법인에게 한 갑종근로소득세(원천징수분) 2002년 귀속분 70,967,060원, 2003년 귀속분 134,295,720원, 2004년 귀속분 141,023,780원 및 2005년 귀속분 158,553,780원의 부과처분과 2007.5.7. 청구법인에게 한 갑종근로소득세(원천징수불이행가산세) 2002년 귀속분 3,548,350원, 2003년 귀속분 6,714,780원, 2004년 귀속분 7,051,180원 및 2005년 귀속분 7,927,680원의 부과처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구법인은 금속제품 제조업을 영위하는 사업자로 2002.1.1.~2005.12.31. 기간중 청구법인의 대표이사 ○○○(이하 “대표이사”라 한다)과 금전대차약정서를 체결하여 단기대여금 13,177,234천원(누계액 기준)을 대여하고 당좌대출이자율(9%)에 상당하는 미수이자 1,697,257천원(2002년 207,506천원, 2003년 421,945천원, 2004년 480,175천원, 2005년 587,631천원이고, 이하 “쟁점미수이자”라 한다)을 각 사업연도 소득금액에 산입하여 2002~2005사업연도 법인세를 신고하였다.
• 나. 2006년 10월 〇〇지방국세청장은 처분청에 대한 정기감사결과, 청구법인과 대표이사의 금전대차약정서를 그 상환기간이 구체적으로 정해지지 아니한 포괄약정서로 보고 이에 대한 인정이자를 상여처분할 것을 감사지적하였고, 이에 처분청은 쟁점미수이자를 익금불산입(△유보처분)하고 대여금 원금에서 미수이자 가산액을 차감하여 산정한 인정이자 1,521,934천원(2002년 207,506천원, 2003년 403,988천원, 2004년 422,454천원, 2005년 487,985천원으로, 이하 “쟁점인정이자”라 한다)을 익금산입 및 대표이사에 대한 상여로 소득처분하여 2007.2.23. 청구법인에게 소득금액변동 통지하였다가, 청구법인이 이에 대한 원천징수의무를 이행하지 아니하자 청구법인에게 2007.4.10. 갑종근로소득세 2002년 귀속분 70,967,060원, 2003년 귀속분 134,295,720원, 2004년 귀속분 141,023,780원 및 2005년 귀속분 158,553,780원을, 2007.5.7. 갑종근로소득세(원천징수불이행가산세분) 2002년 귀속분 3,548,350원, 2003년 귀속분 6,714,780원, 2004년 귀속분 7,051,180원 및 7,927,680원을 각각 경정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2007.5.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인은 2002.9.1. 대표이사와 상환기간 및 이자율 등을 명시한 금전대차약정서를 체결하고 이에 근거하여 대표이사에게 자금을 대여 하였고, 매년 연 9%에 상당하는 결산상 미수이자중 다음연도 3.31.까지 회수되지 아니한 금액에 대하여는 그 해 1.1.부터 소급하여 신규 대여금으로 회계처리하고 그 이자(쟁점미수이자)를 각 사업연도 소득금액에 산입하여 법인세를 신고 ․ 납부하였으며, 각 연도말 대여금 잔액을 그 다음연도중에 전액 회수하였으므로 각 사업연도 대여금 회수액이 각 전년도의 미수이자(또는 인정이자)보다 많아 쟁점인정이자 상당액이 사외유출되지 아니하였다. 또한, 청구법인이 대표이사와 체결한 금전대차약정서상 이자율이 구체적으로 명시되어 있고 상환기간도 개별약정서에는 1년(부득이한 사유가 있는 경우 1년 연장 가능함)을 그 상환기간으로 정하고 있으며 일반약정에 의한 금전대차거래도 개별약정과 같이 1년의 상환기간을 준용하고 있고, 각 연도말 대여금 잔액이 그 다음연도에 전액 상환된 사실을 통해서도 개별약정 및 일반약정 모두 그 상환기간을 1년으로 정하고 있음을 확인할 수 있으며, 대표이사 소유의 (주)○○○ 주식 60,000주와 대표이사의 동생 ○○○ 소유의 (주)○○○ 주식 40,000주를 담보로 제공받고 ○○○을 연대보증인으로 지정하여 당해 채권을 확보하였는 바, 이는 이 건 거래가 특수관계 있는 자간에 금전소비대차를 가장한 자금의 무상대여가 아니고 정상적인 금전대차거래임을 입증하는 것이다. 처분청의 처분근거인 법인세법 기본통칙 67-106…10(가지급금 등에 대한 인정이자의 처분)에서 특수관계자에 대한 가지급금의 인정이자 상당액을 소득처분하는 취지는 형식상으로만 장부에 미수이자로 기재되었을 뿐 그 실질은 받을 의사가 없거나 또는 받을 성질의 것이 아닌 것으로서 특수관계자간에 금전소비대차를 가장한 자금의 무상 대여를 방지하고자 하는 것인 바, 청구법인의 경우 사전약정에 따라 대표이사에게 금전을 대여하였고, 채권확보를 위해 대여금에 상당하는 담보설정과 함께 연대보증인을 지정한 점을 감안하면, 쟁점미수이자는 받을 의사가 있는 것으로 보는 것이 타당하며, 따라서 상환기간이 구체적으로 정해지지 않았다는 이유만으로 구체적인 거증없이 청구법인과 대표이사와의 정상적인 금전대차거래를 인정하지 아니하고 이를 특수관계자간의 금전소비대차를 가장한 자금의 무상대여로 보아 소득 처분한 것은 사실관계를 오인한 부당한 처분이다. 심판결정례(국심91서1589,1991.12.19.)를 보아도 대표이사에게 가지급금을 지급하면서 가지급금의 지급 및 상환과 그 이자계산 등에 관한 포괄약정이 있었고 그 약정에 따라 계산된 당해 사업연도의 미수이자가 다음 사업연도 말까지 전액 회수되는 경우, 상환기간 ․ 이자율 등에 대한 개별약정이 없었다는 이유만으로 청구법인이 계상한 미수이자를 익금불산입하고 인정이자상당액을 익금산입하여 대표자 상여 처분하여 갑종근로소득세 등을 부과한 것은 부당하다고 결정하고 있다(대법원 2003두5235, 2004.10.15. 및 심사소득99-850, 2000.4.7. 같은 뜻).
• 나. 처분청 의견 청구법인은 대표이사에게 금전을 수시로 대여하면서 청구법인의 요구가 있는 경우 즉시 차용금을 상환하다고 계약한 것으로 나타나고 있는데 대표이사는 청구법인의 최대주주로소 실질적인 경영권한을 행사하고 있어 이는 채권자(청구법인)와 채무자(대표이사)가 동일한 것으로 볼 수 있는 상황에서 채권자가 상환을 요구할 때 상환한다는 조건은 상환기간이 없는 것으로 판단되며, 이 건 심판청구일 현재까지 원금상환을 요구한 사실이 없으므로 청구법인이 대여금에 대한 결산상 미수이자를 소득금액으로 계상한 경우에도 동 미수이자는 익금불산입하고 인정이자 상당액을 익금산입하여 소득처분함이 정당(국세청 예규46012-2566, 1998.9.11. 참조)하고, 청구법인이 채권확보를 위하여 담보설정한 (주)

○○○ 주식의 평가와 관련하여 (주)○○○의 감정평가서상 건물 및 기계장치의 감정가액이 장부가액보다 과다하게 평가되어 있어 담보물건의 가액이 차입금 원금에 미치지 못하고 있고 각 사업연도 장부상 대여금 잔액이 매년 증가하고 있으므로 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 청구법인이 대표이사에게 대여한 단기대여금에 대한 인정이자를 상환기간 등의 사전약정이 없었다고 보아 대표자에 대한 상여로 소득 처분할 수 있는지 여부
• 나. 관련법령 (1) 법인세법 제4조 【실질과세】

① 자산 또는 사업에서 생기는 수입의 전부 또는 일부가 법률상 귀속되는 법인과 실질상 귀속되는 법인이 서로 다른 경우에는 그 수입이 실질상 귀속되는 법인에 대하여 이 법을 적용한다.

② 법인세의 과세소득이 되는 금액의 계산에 관한 규정은 소득 ․ 수익 등의 명칭 이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 이를 적용한다. (2) 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】

① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (3) 법인세법 제67조 【소득처분】 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여 ․ 배당 ․ 기타 사외유출 ․ 사내유보등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다. (4) 법인세법시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】

① 법 제52조제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율 ․ 요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우.(단서 생략)

7. 금전 기탈 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율 ․ 요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자간의 거래(특수관계자 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다.(단서생략) (5) 법인세법시행령 제106조 【소득처분】

① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(괄호안 생략)에게 귀속된 것으로 본다.

• 가. 귀속자가 주주 등(임원 또는 사용인인 주주 등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당
• 나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여 (6) 법인세법 기본통칙 4-0…6【가지급금 등의 처리기준】

① 특수관계자와의 자금거래에서 발생한 가지급금 등과 동 이자상당액이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 영 제106조의 규정에 의하여 처분한 것으로 본다. 다만, 회수하지 아니한 정당한 사유가 있거나 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에는 그러하지 아니한다.

1. 특수관계가 소멸할 때까지 회수되지 아니한 가지급금 등과 미수이자

2. 특수관계가 계속되는 경우 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 미수이자

② 제1항의 규정에 의한 가지급금 등은 다음 각호에 게기하는 날이 속하는 사업연도에 처분한 것으로 본다.

1. 가지급금 등: 특수관계가 소멸하는 날

2. 미수이자: 발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년이 되는 날. 다만, 1년 이내에 특수관계가 소멸하는 경우 특수관계가 소멸하는 날

③ 제1항의 규정에 의하여 처분한 것으로 보는 미수이자를 그 후에 영수하는 때에는 이를 이월익금으로 보아 영수하는 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입하지 아니한다.

④ 제1항의 규정에 의하여 처분한 것으로 보는 미수이자에 상당하는 다른 상대방의 미지급이자는 이를 실제로 지급할 때까지는 채무로 보지 아니한다. 따라서 동 미지급이자는 그 발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날이 속하는 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입하고, 동 미지급이자를 실제로 지급하는 사업연도의 소득금액 계산상 손금에 산입한다.

⑤ 제1항 단서에서 “회수하지 아니한 정당한 사유가 있거나, 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우”라 함은 다음 각호의 1의 경우로 한다.

1. 채권 ․ 채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 상태에 있는 경우

2. 회수할 채권에 상당하는 재산의 담보제공 또는 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우

3. 당해 채권과 상계가능한 채무를 보유하고 있는 경우

4. 기타 제1호 내지 제3호와 유사한 사유에 해당하는 경우 (7) 법인세법 기본통칙 67-106…10【가지급금 등에 대한 인정이자의 처분】

① 영 제89조 제3항 및 제5항의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 금전을 대여받은 자의 구분에 따라 다음 각호와 같이 처분한다.

1. 출자자(출자임원 제외)………배당

2. 사용인(임원포함)………상여

3. 법인 또는 사업을 영위하는 개인…기타사외유출

4. 전 각호 이외의 개인………기타소득

② 법인이 특수관계인 간의 금전거래에 있어서 상환기간 및 이자율등에 대한 약정이 없는 대여금 및 가지급금 등에 대하여 결산상 미수이자를 계상한 경우에도 동 미수이자는 익금불산입하고 영 제89조 제3항 및 제5항의 규정에 의하여 계산한 인정이자상당액을 익금에 산입하여 제1항의 규정에 따라 처분한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 2002년~2005년 기간중 청구법인은 아래 <표>와 같이 대표이사에게 단기 대여금을 지급 및 회수하였고, 다음연도 3월 31일까지 미회수된 미수이자에 대하여 경개약정으로 그 해 1월 1일로 소급하여 신규 대여원금으로 포함하고 2004년(미회수 잔액 70,508천원)을 제외하고는 각 전년도말 대여금 잔액을 다음연도중에 전액 회수하고 쟁점 미수이자를 각 사업연도 소득금액에 익금산입하여 법인세 신고하였고, 처분청은 각 사업연도 대여금 원금에서 각 전년도말 미수이자 가산액을 차감하고 쟁점인정이자를 재계산하여 과세한 사실이 이 건 과세자료 등에 의하여 확인된다. <표> 생략

(2) 청구법인은 상환기간 및 이자율 등이 명시된 금전대차약정을 대표이사와 체결하고서 자금을 대여하였고 담보설정 및 연대보증인 지정으로 당해 채권을 확보하였으며 미수이자를 포함하여 각 연도말 대여금 잔액을 그 다음연도에 모두 회수하였으므로 쟁점인정이자를 상여처분하여 과세한 것은 부당함을 주장하면서 금전대차약정서 6부, 담보제공서 2부, 감정평가서 및 (주)

○○○ 에 대한 영업양수 ․ 도계약 영수증 등을 증빙자료로 제출하므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인이 제출한 2002.7.1.자 금전대차약정서를 보면, 갑(청구법인)의 금전을 을(대표이사)이 차용함에 있어 연 9%에 상당하는 이자를 다음연도 3.31까지 갑에게 지급하고, 사정상 지급치 못할 경우 다음연도 1.1.부터 소급하여 동 이자상당액도 신규차입금으로 하며, 이자계산은 법인세법에 규정된 가지급금 등의 인정이자 계산의 방법으로 하고, 갑의 요구가 있는 경우 즉시 차용금을 상환하며, 본 계약은 2002.1.1.부터 소급하여 그 효력이 있고, 새로운 계약서가 작성되지 않는 한 계속 유효한 것으로 하는 등으로 되어 있다. 2002.9.2.자 금전대차약정서를 보면, 갑의 금전 80,000천원을 을이 차용함에 있어 이자율 및 이자지급에 대한 조건은 위의 약정서와 그 내용이 동일하고, 상환조건은 갑의 요구가 있는 경우 즉시 차용금을 상환하여야 하나 갑의 요구가 없는 경우에도 동 원금을 2003.9.2.까지 상환하여야 하고 부득이한 사유로 상환이 불가능한 경우 1회에 한하여 기한을 연장할 수 있으며 그 기간은 1년을 넘지 못하고, 금전대차효력담보를 위해 ○○○(

○○○

○○○-○○○

○○○

○)을 연대보증인으로 한다는 등으로 되어 있다. 2003.4.25.자 금전대차약정서의 내용을 보면, 갑의 금전 2,036,441천원을 을이 차용함에 있어 이자율 및 이자지급에 대한 조건은 위의 약정서와 내용이 동일하고, 상환조건은 갑의 요구가 있는 경우 즉시 차용금을 상환하나 갑의 요구가 없는 경우에도 동 원금을 2004.4.25.까지 상환하여야 하고 부득이한 경우 1회에 한하여 기한을 연장할 수 있으며 그 기간은 1년을 넘지 못하며, 금전대차의 효력담보를 위해 을과

○○○이 소유한 (주)

○○○(사업자등록번호 ○○○-○○-○○○○○)의 보통주식 60,000주 및 40,000주를 담보로 제공하고 ○○○을 연대보증인으로 지정하는 등으로 되어 있다. 2003.4.2. 2004.3.5. 및 2005.1.3.자 금전대차약정서는 이자율은 9%로 정하고 있으나, 구체적인 대여금액이 없고 상환조건을 갑의 요구가 있는 경우 즉시 상환하는 것으로 정하고 있는 등 2002.7.1.자 일반적 약정서와 그 약정내용이 대부분 동일하며, 2003.4.2자 약정서 중 제6조 단서는 매번 금전대차시마다 작성생략하고 특이한 사항이 없는 한 년 1회로 재약정할 수 있다고 약정하고 있다. (나) 담보제공서를 보면, 2003.4.25.자 금전대차약정서에 첨부된 것으로, 대표이사 및 연대보증인 ○○○이 각각 (주)○○○ 보통주식 60,000주 및 40,000주를 2003.4.25.자 금전대차 담보물로 제공한다고 되어 있고, 감정평가서를 보면, 2004.6.11. (주)○○감정평가법인에서 ○○중앙회(○○동 기업금융지점)의 의로를 받아 청구법인의 담보물과 관련하여 (주)○○○의 자산 등을 감정평가한 것으로 잡종지 33,978.1㎡, 건물 9,528.33㎡, 기계기구 등 자산을 29,503,677천원으로 감정하였는바, 동 감정평가서에 따른 대표이사의 청구법인에 대한 담보물건인 (주)○○○의 보통주식 100,000주의 가액은 4,917,279천원[100,000주×49,172원(29,503,677천원÷600,000주)]으로 나타난다. (주)○○○에 대한 영업양수도계약 영수증을 보면, 2007.4.25. (주)○○○ 대표이사○○○이 (주)○○○네트웍에 대하여 발급한 2007.4.20. 두 법인간에 체결한 영업양수 ․ 도계약에 따른 계약금액의 정산영수증으로 총계약금액은 30,500,000천원(재고자산 22,795천원을 가산), 차감액은 ○○인수부채 10,175,939천원 등 12,107,045천원이며, 지급한 금액은 18,415,749천원으로 되어 있으며, 이에 따른 (주)○○○의 보통주식 100,000주의 가액은 3,069,291천원[100,000주×30,692원(18,415,749천원÷600,000주)]으로 나타난다. (다) 위와 같은 사실관계를 종합하여 보면, 청구법인은 대표이사에게 금전을 대여하면서 이자율은 9%로 약정하고 있고, 상환기간은 2002.7.1.자 및 2003.4.25자 약정서는 1년 내에 상환하는 것으로 약정하고 그 외 약정서는 갑의 요구가 있는 경우 즉시 상환하는 것으로 약정하고 있어 구체적인 사전약정이 없는 것으로 볼 수 있으나 전년도말 대여금 잔액을 그 다음연도중에 대부분 상환받은 사실로 볼 때 상환기간에 대하여 사전약정이 없었다고 보기 어려우며, 청구법인이 이와 관련하여 대표이사로부터 담보로 제공받은 (주)○○○의 주식 100,000주에 대한 ○○중앙회의 감정평가액이 2005년말 현재 대여금 잔액 42억여원보다 많은 49억여원이고 ○○○을 연대보증인으로 지정하고 있으므로 회수할 채권에 상당하는 담보도 제공받은 것으로 보여진다.

(3) 살피건대, 법인이 특수관계인에게 금전을 대여함에 있어 상환기간 및 이자율 등에 약정이 없는 대여금(가지급금)에 대하여 계상한 결산상 미수이자 및 그 미수이자가 당해 사업년도 종료일로부터 1년이 되는 날까지 회수되지 아니한 때에는 인정이자 상당액만큼 그 특수관계인에게 귀속된 것으로 보아 법인세법 시행령 제106조 의 규정에 의하여 상여 등의 처분을 할 수 있는 바(법인세법 기본통칙 4-0…6 및 67-106…10 참조), 이 건의 경우, 이자율 및 상환기간에 대한 사전약정이 있었다고 보여지고, 또한 청구법인이 미수이자를 경개약정으로 인하여 각 연도 초에 대여금 원금에 포함한 후 그 다음 연도중 전년도말 미수이자를 초과하는 금액을 회수한 사실로 볼 때, 쟁점미수이자 상당액은 발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년이 되는 날까지 전액 회수되었다고 할 수 있으므로 쟁점인정이자가 사외유출되어 대표이사에게 귀속된 것으로 보기 어렵다(국심 91서1589, 1991.12.19. 같은 뜻임).

(4) 그렇다면, 처분청이 이 건 대여금의 상환기간 및 이자율 등에 대한 사전약정이 없었다는 이유로 쟁점인정이자를 익금산입하여 대표이사에게 상여로 소득처분한 후 원천징수의무자인 청구법인에게 갑종근로소득세를 과세한 처분은 부당하므로 취소하는 것이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.