상속받은 농지가 8년이상 자경농지로서 감면대상인지 여부

심판청구를 기각합니다.

• 가. 청구인 김○○외 5인(이하 “청구인들”이라 한다)은 2003.4.16. 사망한 부 김◎◎(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인들이고, 피상속인은 2002년 5월과 6월 ○○○도 ○○시 ○○구 ○○3가 ○○-6 외 4필지의 전 6,776㎡, 답 2,906㎡, 합계 9,682㎡(이하 “쟁점①농지”)를 양도한 것에 대하여 양도소득세 예정신고를 하였으며, 2003년 3월 ○○○도 ○○시 ○○구 ○○3가 ○○-10 외 1필지의 전 1,984㎡(이하 “쟁점②농지”라 한다)를 양도한 것에 대하여는 피상속인이 사망함에 따라 청구인이 예정신고를 하면서 8년 이상 자경농지에 해당한다고 보아 양도소득세 감면신청을 하였다.
• 나. 처분청은 피상속인과 청구인들의 감면신청을 인정하여 2002년 및 2003년 귀속 양도소득세 감면결정을 하였다가, 피상속인이 쟁점농지를 자경하지 아니하였다는 탈세제보를 받고 세무조사를 실시하여 당초 감면결정을 부인하여 피상속인에게 양도소득세를 결정고지하였으나, 피상속인이 이미 사망한 사실을 확인하고 2007.8.9. 청구인들에게 양도소득세 2002년 귀속분 181,296,470원 및 2003년 귀속분 21,311,400원에 대한 상속지분별 납세의무승계액을 결정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2007.10.19. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 피상속인이 쟁점농지 중 답을 제외한 농지를 1977.1.15. 실지 취득하여 1986년 3월 김◉◉에게 임대할 때까지 약 9년여 동안 직접 경작한 사실과 쟁점농지 취득시 등기접수일이 1978.12.29.로 되어 있으나 잔금청산일이 1977.1.15.인 사실이 취득시 계약내용과 이후 묘목을 구입․식재하고 과수원을 관리한 내용들이 기록된 영농일지와 유언장 등에 의거 확인되고, 처분청이 세무조사시 쟁점농지를 김◉◉이 경작하였다고 판단한 근거로 제시한 임대계약서는 1976.1.11. 체결한 것으로 되어 있으나, 피상속인이 쟁점농지 취득시 작성한 매매계약서상의 작성일자는 1976. 11.8.인 바 이는 피상속인이 쟁점농지를 취득하기 이전에 임대한 결과를 초래하는 점에 비추어 신빙성이 없으므로, 처분청이 당초 감면을 부인하여 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 영농일지에는 “'76.11.8. 계약 '77.1.15. 잔금, '77. 등기완료"라고 기록되어 있으나 실제 등기접수일은 1978.12.29.인 바, 이 기록내용은 계약당시 향후 이행계획을 기록한 내용으로 보여지는 데 반해, 청구인은 잔금을 지급한 영수증 등 객관적인 증빙을 제시하지 않아 쟁점농지의 취득시기는 등기접수일로 보아야 할 것이므로 청구인이 주장하는 바, 1986. 2월까지의 자경기간은 약 7년 2월로서 8년 이상 자경요건을 충족하지 못할 뿐만 아니라, 피상속인이 1989.11.2. 작성하였다는 유언장에는 “'78.12.29.부터 지금까지 거의 11년이나 경작하였으니 양도할 경우 감면신청을 하면 인정해 줄 것이다”라고 기록되어 있으나, 영농일지에는 1986년 3월부터 쟁점농지를 임대한 사실이 기록되어 있어 피상속인이 직접 경작하였는지 여부와 관련된 객관적인 증빙이라고 보기 어렵고, 영농일지에는 1986년 3월부터 1년간 김◉◉과 임대계약을 한 사실과 함께 같은 쪽 하단에 “작년에 ◉◉이가 짓든 곳”이라는 기록이 있는 것으로 보아 1986년 이전에도 김◉◉이 쟁점농지를 경작한 사실이 있는 것으로 짐작할 수 있으나, 영농일지는 1984.4.8.까지만 기록되어 있어 이후 1986년 2월까지의 정확한 경작현황이 입증되지 못하므로 의사인 피상속인이 과실수 묘목 등을 식재한 사실 등 과수원을 일부 조성한 사실만으로는 실지 쟁점농지를 경작하였다고 보기 어려우므로, 당초 부과처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 상속받은 농지가 조세특례제한법 제69조 에서 규정하는 8년 이상 자경농지로서 양도소득세 감면대상 토지인지에 해당하는지 여부
• 나. 관련법령

○ 조세특례제한법 제69조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

① 농지소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자가 8년 이상[ 농지법 제32조 의 규정에 의한 농업진흥지역내의 농지를 농업기반공사 및 농지관리기금법에 의한 농업기반공사(이하 이 조에서 “농업기반공사”라 한다) 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령이 정하는 법인(이하 이 조에서 “농업법인”이라 한다)에 2005년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 5년 이상, 대통령령이 정하는 경영이양직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 농업기반공사 또는 농업법인에 2010년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 계속하여 직접 경작한 토지로서 농업소득세의 과세대상(비과세ㆍ감면 및 소액부징수 대상을 포함한다)이 되는 토지 중 대통령령이 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 당해 토지가 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 의한 주거지역ㆍ상업지역 및 공업지역(이하 이 조에서 "주거지역등" 이라 한다)에 편입되거나 도시개발법 그밖의 법률에 의하여 환지처분전에 농지외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령이 정하는 소득에 한하여 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.

○ 조세특례제한법 시행령 제66조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

① 법 제69조제1항 본문에서 "농지소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자"라 함은 8년(농업기반공사및농지관리기금법에 의한 농업기반공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 5년) 이상 다음 각호의 1에 해당 하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시·군·구안의 지역

③ 법 제69조제1항 본문에서 "대통령령이 정하는 토지"라 함은 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(농업기반공사및농지관리기금법에 의한 농업기반공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 5년) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각호의 1에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다. 이 경우 상속받은 농지의 경작한 기간을 계산함에 있어서는 피상속인이 취득하여 경작한 기간은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다.

④ 제3항의 규정을 적용받는 농지는 소득세법시행령 제162조 의 규정에 의한 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다. 다만, 양도일이전에 매매계약조건에 따라 매수자가 형질변경, 건축착공 등을 한 경우에는 매매계약일 현재의 농지를 기준으로 하며, 환지처분전에 당해 농지가 농지외의 토지로 환지예정지 지정이 되고 그 환지예정지 지정일부터 3년이 경과하기 전의 토지로서 환지예정지 지정후 토지조성공사의 시행으로 경작을 못하게 된 경우에는 토지조성공사 착수일 현재의 농지를 기준으로 한다.

○ 소득세법 제98조 【양도 또는 취득의 시기】 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.

○ 소득세법 시행령 제162조 【양도 또는 취득의 시기】

① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부․등록부 또는 명부 등에 기재된 등기․등록접수일 또는 명의개서일

○ 국세기본법 제24조 【상속으로 인한 납세의무의 승계】

① 상속이 개시된 때에 그 상속인(수유자를 포함한다. 이하 같다) 또는 민법 제1053조에 규정하는 상속재산관리인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무를 진다.

② 제1항의 경우에 상속인이 2인 이상인 때에는 각 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비를 민법 제1009조·제1010조·제1012조 및 제1013조의 규정에 의한 그 상속분에 따라 안분하여 계산한 국세·가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다. 이 경우 각 상속인은 당해 상속인중에서 피상속인의 국세·가산금 및 체납처분비를 납부할 대표자를 정하여 대통령령이 정하는 바에 따라 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.

• 다. 사실관계 및 판단 조세특례제한법 제69조 및 같은 법 시행령 제66조의 규정에 의하면 양도소득세가 면제되는 자경농지는 ①경작자가 농지 경작당시 농지소재지에 8년 이상 거주할 것, ②경작자가 농지취득일로부터 양도일까지 8년 이상 자경할 것, ③양도당시 농지일 것을 요건으로 하는 바, 이 건은 피상속인이 쟁점농지 취득일로부터 제3자에게 임대할 당시까지 8년 이상 실지 자경하였는지 여부에 대하여만 다투고 있다.

(1) 청구인이 취득한 농지 현황은 아래 <표 1>과 같은 바, 이 중 답을 제외한 농지가 쟁점농지이다. 쟁점①농지 지목 면적(㎡) 등기접수일 양도일

○○3가 ○○-6 전 2,314 1978.12.29. 2002.5.2.

○○3가 ○○-7 전 1,653 " "

○○3가 ○○-8 전 826 " 2002.4.30.

○○3가 ○○-9 전 1,983 " 2002.6.14. 소계 6,776 "

○○3가 ◎◎-6 답 2,906 1984.2.20. 2002.4.30. 쟁점②농지 지목 면적(㎡) 등기접수일 양도일

○○3가 ○○-10 전 992 1978.12.29. 2003.3.18.

○○3가 ○○-11 전 992 " 2003.3.5. 소계 1,984 합계 1,984

(2) 처분청의 최초 현지확인 보고서(2002.10.)에 의하면, 피상속인이 쟁점농지를 양도하기 몇 년 전부터 김◉◉에게 소작을 맡겼으나, 주민들에 대한 탐문 등을 통해 확인한 결과, 피상속인이 최소한 8년 이상 계속하여 직접 경작한 사실이 확인되는 바, 자경농지에 대한 양도소득세 감면대상에 해당된다고 하였으나, 처분청의 이 건 양도소득세 조사 복명서(2006.8.23.)에 의하면, 피상속인이 실제 경작을 하지 않았음에도 8년 자경에 따른 감면을 받았다는 내용의 탈세제보에 대하여 조사한 결과, 임차인 김◉◉이 1976년 1월부터 1986년 11월까지 자경한 것으로 되어 있는 임대계약서 및 김◇◇ 등 당초 감면시 인우보증인 3인이 김○○이 피상속인의 농지원부를 만들기 위해 필요하다고 하여 피상속인을 알지 못하는 상황에서 경작사실확인서를 작성해 준 사실이 있다고 진술한 문답내용 등을 근거로 감면을 부인한다고 되어 있다.

(3) 피상속인이 쟁점농지 소재지에 8년이상 거주한 사실과 쟁점농지가 양도당시 농지인 사실에 대하여는 다툼이 없고, 상속받은 농지의 경작한 기간을 계산함에 있어서는 피상속인이 취득하여 경작한 기간은 상속인이 이를 경작한 기간으로 보는 바, 피상속인이 쟁점농지를 취득한 이후 8년 이상 실지 자경하였는지에 대하여 영농일지 등 증빙을 통해 살펴본다. (가) 우선, 청구인은 쟁점농지를 1986년 2월까지 자경하고 같은해 3월부터 임대하였다고 주장하고 있으나, 쟁점농지의 등기부등본상 소유권이전 등기접수일은 1978.12.29.로 등재되어 있는 바, 이 날을 실지 취득일로 보면, 자경기간은 약 7년 2개월에 불과해 8년 이상 자경에 따른 감면요건을 충족하지 못하는데, 청구인은 영농일지가 등기접수일 이전인 1976년 12월경부터 작성되었고 영농일지에 잔금 지급일이 1977.1.15.로 기록되어 있으므로 이 날을 실지 취득일로 보아야 한다고 주장하는 반면에, 처분청은 영수증 등 객관적인 증빙이 없으므로 등기접수일을 실지 취득일로 보아야 한다는 의견인 바, 쟁점농지 부동산매매계약서, 영농일지 및 유언장상의 매매계약일은 1976.11.8.로 일치하며, 1989.11.2. 작성된 유언장에는 “1976.11.8.에 계약을 했는데 이 땅은 종중 땅으로 자기들끼리 무슨 복잡한 사정으로 그랬는지 등기이전은 1978. 12.28.에 매매한 것처럼 해서 2년 1개월만인 1978.12.29.에야 이전했으니”라고 기록되어 있다. (나) 다음으로, 쟁점농지의 실지 취득일을 청구인이 주장하는 1977.1.15.로 볼 경우에도 쟁점농지를 김◉◉에게 임대한 시기를 언제로 볼 것인지에 대하여 다툼이 있는 바, 이에 대하여 보면, 86년이라고 표시된 영농일지에는 “1986년 3월 김◉◉과 1년 계약, 임대료 1백만원, 계약금 40만원 받고, 잔금 60만원은 7월말까지 받기로 함”이라고 되어 있으나, 같은 페이지 하단에는 “4/9, ◉◉이가 작년에 짓던 곳”이라고 기재되어 있는 바, 처분청은 1986년 이전에도 김◉◉이 쟁점농지를 경작한 사실이 있는 것으로 보인다는 의견이다. 이와 관련하여 청구인이 제출한 임대계약서(1987.2.5.)에는 계약기간이 1989년 11월말일까지로 만 3년간으로 한다고 되어 있는 바, 청구인은 피상속인이 1986년 3월부터 1년간 임대하였다가 1987. 2.5. 이후 3년간 연장하면서 계약서를 작성한 것이라고 주장하는 반면에, 김○○이 처분청에 제출한 임대계약서(1976.1.11.)에는 계약기간이 1986년 11월말일까지, “해마다 갑이 경작하든 간작은 금년에도 갑이 경작하기로 한다”는 내용 등이 나타나는 바, 청구인은 피상속인이 쟁점농지를 실지 취득한 날은 잔금을 청산한 1977.1.15.임에도 김◉◉이 제시한 임대계약서는 1976.1.11. 작성한 것으로 되어 있고, 피상속인이 해마다 경작하던 간작이라고 되어 있는 바, 이는 피상속인이 타인의 토지를 소유․경작하고 임대한 결과를 초래하므로 이 임대계약서는 김◉◉이 영농손실보상금을 많이 수령하기 위해 임대기간을 늘려 작성한 허위계약서라고 주장한다. (다) 마지막으로, 피상속인이 쟁점농지를 실지 자경하였는지에 대하여 보면, 청구인들이 ○○시장을 피고로 하여 쟁점농지 등의 ○○□□신시가지 도시개발사업부지 편입에 따른 영농손실보상금 청구에 관한 소장(2006.7.)에는 “피상속인이 쟁점농지 등을 취득(일자 미상)하여 1979년경부터 김◉◉에게 경작을 위탁하였다가 1986년까지 정식 계약에 의거 김○○이 경작하였다”고 되어 있으며, 청구인 중 김△△이 처분청에 제출한 진술서(2006.8.)에는 “피상속인 생시에 쟁점농지의 대부분을 김◉◉씨가 경작하였는데, 경작방법은 김◉◉이 피상속인의 집사자격으로 피상속인의 지시를 받아 경작을 한 것”이라고 되어 있으나, 이에 대하여 김△△은 2008.4.10. 개최된 조세심판관회의에 출석하여 당시 소송을 대리한 변호사가 작성한 것으로서 자신은 정확한 내용을 알지 못한다고 진술하였다. 또한, 청구인이 제출한 영농일지에는 연도별, 일자별로 과실수 파종 및 거름주는 방법 등이 상세하게 기록되어 있으며, 유언장에는 “(내가) 자경하였다는 것은 그 동리 사람들이 다 알고 있는 것이다. 처음에는 자전거로 나중에는 오토바이로 아침마다 다니면서 애쓴 것을 다 알고 있고 내가 살 당시는 배 과수원이었는데 사과묘목을 심어서 5년 동안 키워서 열매가 맺을 걸 보니 열매도 잘고, (중략)내가 시간이 있으면 자경했다는 확인서를 동리사람 대표로 기타 관련자 몇 명 명의로 확인서라도 떼서 8년 자경했다고 입증서류를 만들어 놓으면 좋겠는데 아직 가격도 안 정해지고 살라는 사람도 없는데 그것부터 할 필요가 없어서 안하고 있다’고 되어 있다. (4) 조세특례제한법 제69조 및 같은법 시행령 제66조의 규정에 의하면 양도소득세가 면제되는 자경농지는 경작자가 농지취득일로부터 양도일까지 8년 이상 자경할 것을 요건으로 하고 있으며, 같은법 제69조 제1항의 규정을 적용받을 수 있는 자경농지는 농지소재지에 거주하면서 자기가 직접 농작물을 경작하거나 자기책임하에 농사를 지은 농지로서 위탁경영하거나 대리경작 또는 임대차한 농지를 제외하는 것으로서(같은법 기본통칙 69-0-3 참고), 청구인들이 임대계약서, 영농일지 및 유언장 등의 원본을 증빙으로 제시하고 있으며, 각 증빙에 쟁점농지 계약 당시부터 과실수 재배 등과 관련된 내용 등이 구체적으로 기록되어 있기는 하나, 청구인이 주장하는 쟁점농지 실지 취득일과 관련하여 영농일지 외에 달리 객관적인 증빙이 없어 취득시기를 등기접수일(1978.12.29.)로 볼 경우에는 쟁점농지 임대개시일을 청구인들이 주장하는 1986. 3월로 본다 하더라도 자경기간이 8년 미만이 되어 감면요건을 충족하지 못할 뿐만 아니라, 설사, 쟁점농지 취득일을 영농일지에 기록된 잔금 지급일인 1977.1.15.로 인정한다고 하더라도, 김◉◉이 제시한 임대계약서 외에 쟁점농지 임대개시일과 관련된 상속인들의 진술, 소장 내용 및 피상속인의 문답서 내용이 일치하지 않은 점에 비추어 볼 때, 임대개시시기가 청구인이 주장하는 1986년 3월인지 여부가 분명치 아니하며, 피상속인을 농가주로 하는 농지원부가 존재하지 아니한 점 및 피상속인이 의사이었던 점 등에 비추어 볼 때, 피상속인이 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하였는지 여부가 불분명하므로, 처분청이 쟁점농지가 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면대상에 해당되지 아니한 것으로 보아 2007.8.9. 청구인들에게 이 건 양도소득세를 상속지분별 납세의무승계액으로 구분하여 결정․고지한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.