권리자의 계약해지 의사표시가 증명우편물에 의해 확인되므로 해약통보날을 분양계약 해제일로 봄이 타당하고, 토지와 건물의 가액 안분계산한 방법의 합리적인 근거를 제시하지 못하는 한 기준시가로 안분계산한 처분은 정당함
권리자의 계약해지 의사표시가 증명우편물에 의해 확인되므로 해약통보날을 분양계약 해제일로 봄이 타당하고, 토지와 건물의 가액 안분계산한 방법의 합리적인 근거를 제시하지 못하는 한 기준시가로 안분계산한 처분은 정당함
○○○세무서장이 2005.12.14. 청구법인에게 한 법인세 2002사업연도 19,877,270원, 2003사업연도 71,075,020원, 2004사업연도 360,466,890원, 소계 451,419,180원, 부가가치세 2002년 2기 458,330,640원, 2003년 1기 313,894,470원, 2003년 2기 402,710원, 2004년 1기 1,990,650원, 2004년 2기 392,707,500원, (2005년 1기 -298,352,520원), 소계 1,167,325,970원, 합계 1,618,745,150원의 부과처분은 ○○○○○○타워의 분양계약해제일이 2004. 12. 6.인 것으로 하여 법인세와 부가가치세의 과세표준과 그 세액을 경정하고 나머지 청구는 기각합니다.
청구법인은 부동산매매업자로 2002년 10월부터 ○○도 ○○시 ○○동 ○○○번지 ○○○○○○타워(당초 “○○○타워”에서 변경하였으며, 이하 “쟁점상가”라 한다)를 분양하면서 2004사업연도 중에 분양계약해제로 인한 수입금액(분양수입금액에서 위약금과 분양원가를 공제한 금액) 2,010백만원을 손금에 산입하였고, 쟁점상가 분양시 분양계약서상 토지와 건물의 공급가액을 구분기재하여 분양하였다. 처분청은 청구법인이 분양한 쟁점상가의 분양계약해제에 따른 손금 2,010백만원의 귀속 사업연도가 2005사업연도임에도 청구법인이 2004사업연도에 손금으로 계상하였으며, 청구법인이 쟁점상가 분양시 토지 ․ 건물의 기준시가에 비하여 임의로 건물가액을 적게 하고 토지가액을 많게 하는 방법으로 부가가치세를 과소 납부하였다고 하여 2005.12.14. 청구법인에게 법인세 2002사업연도 19,877,270원, 2003사업연도 71,075,020원, 2004사업연도 360,466,890원, 소계 451,419,180원, 부가가치세 2002년 2기 458,330,640원, 2003년 1기 313,894,470원, 2003년 2기 402,710원, 2004년 1기 1,990,650원, 2004년 2기 392,707,500원, (2005년 1기 -298,352,520원), 소계 1,167,325,970원, 합계 1,618,745,150원을 경정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2006. 3. 3. 이 건 심판청구를 제기하였다.
(1) 청구법인이 쟁점상가를 분양한 후 일부 분양자들이 분양대금을 납부하지 아니하여 2004. 10. 6. 해약예고통지를, 2004. 12. 6. 해약통지를, 2005. 2. 28. 재차 해약통지를 우편(내용증명)으로 발송하여 실질상 분양계약해제는 2004. 12. 6. 성립되었음에도 처분청은 분양계약이 2005. 2. 28. 해제된 것으로 보아 청구법인에게 법인세를 부과한 처분은 부당하다.
(2) 청구법인이 쟁점상가를 분양하면서 토지와 건물가액을 구분하여 개별적으로 분양하므로써 쟁점상가의 토지 ․ 건물가액이 분명하므로 부가가치세법 시행령 제48조 의 2 제4항 단서규정의 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에 해당하지 아니하며, 설사 불분명하다 하여도 쟁점상가를 분양받은 사람들이 모두 사업자들로 징수당한 부가가치세를 환급받게 되므로 국가 전체로 보아서는 부가가치세를 적게 납부한 것이 아님에도 처분청이 쟁점상가 분양가액 중 건물가액이 적게 계상되었다 하여 부가가치세를 부과한 처분은 부당하다.
(1) 상가분양계약해제로 인한 손익의 귀속시기는 권리의무확정주의에 따라 계약해제통지일인 2005. 2. 28. 속하는 2005사업연도로 보아야 하므로 청구법인이 상가분양계약해제로 인한 손익을 2004사업연도의 손익으로 계상한 것은 잘못이다.
(2) 청구법인은 쟁점상가를 분양하면서 총 분양가를 토지와 건물가액으로 나누었으나 일정한 기준 없이 임의로 토지와 건물가액으로 배분하면서 토지 ․ 건물의 취득가액이나 기준시가 등에 비하여 토지의 가액을 높이고 건물의 가액을 낮추는 방법으로 분양가를 산정하여 부가가치세를 탈루한 것은 잘못이다.
(1) 쟁점상가의 분양계약해제일을 2004. 12. 6.로 볼 것인지 아니면 2005. 2. 28.로 볼 것인지 여부
(2) 쟁점상가의 토지 및 건물가액의 구분이 불분명한 것으로 보아 토지 및 건물의 기준시가를 기준으로 총분양가액을 안분계산하여 건물분 부가가치세를 과세한 처분의 당부
○ 법인세법 제14조 【각 사업연도의 소득】
① 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하는 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하는 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.
○ 법인세법 제40조 【손익의 귀속사업연도】
① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
○ 법인세법시행령 제69조 【용역제공 등에 의한 손익의 귀속사업연도】
① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 건설 ․ 제조 기타 용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 조에서 “건설 등”이라 한다)의 제공으로 인한 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 목적물의 인도일(용역제공의 경우에는 그 제공을 완료한 날을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 건설 등의 계약기간(그 목적물의 건설 등의 착수일부터 인도일까지의 기간을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 1년 이상인 건설 등의 경우 그 목적물의 건설 등의 착수일이 속하는 사업연도부터 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도까지의 각 사업연도의 익금과 손금은 동항의 규정에 불구하고 재정경제부령이 정하는 바에 의하여 그 목적물의 건설 등을 완료한 정도(이하 이 조에서 “작업진행률”이라 한다)를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금에 산입한다. 다만, 작업진행률을 계산할 수 없다고 인정되는 경우로서 재정경제부령이 정하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입한다.
③ 제2항의 규정은 건설 등의 계약기가니 1년 미만인 경우로서 법인이 그 목적물의 건설 등의 착수일이 속하는 사업연도의 결산을 확정함에 있어서 작업진행률을 기준으로 하여 수익과 비용을 계상한 경우의 익금과 손금의 귀속사업연도에 관하여 이를 준용한다.
○ 법인세법 기본통칙 40-69…1【아파트 등을 분양하는 경우의 손익귀속시기】
① 주택 ․ 상가 또는 아파트 등의 예약매출로 인한 익금 또는 손금의 귀속사업연도는 영 제69조의 규정에 의한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 영 제69조 규정의 “인도일”이라 함은 그 대금을 청산한 날 또는 소유권이전등기를 한 날 중 빠른 날로 한다. 다만, 대금청산일 또는 소유권이전등기일 전에 입주 또는 사용하는 경우에는 입주한 날 또는 사용한 날로 한다.
○ 민법 제543조 【해지, 해제권】
① 계약 또는 법률의 규정에 의하여 당사자의 일방이나 쌍방이 해지 또는 해제의 권리가 있는 때에는 그 해지 또는 해제는 상다방에 대한 의사표시로 한다.
② 전항의 의사표시는 철회하지 못한다.
○ 민법 제111조 【의사표시의 효력발생시기】
① 상대방있는 의사표시는 그 통지가 상대방에 도달한 때로부터 그 효력이 생긴다.
② 표의자가 그 통지를 발한 후 사망하거나 행위능력을 상실하여도 의사표시의 효력에 영향을 미치지 아니한다. < 쟁점(1) 관련>
○ 부가가치세법 시행령 제59조 【수정세금계산서】 법 제16조 제1항의 규정에 의하여 세금계산서를 교부한 후 그 기재사항에 관하여 착오 또는 정정사유가 발생한 경우에는 법 제21조의 규정에 의하여 부가가치세의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 경정하여 통지하기전까지 국세청장이 정하는 바에 따라 세금계산서를 수정하여 교부할 수 있다. 다만, 당초의 공급가액에 추가되는 금액 또는 차감되는 금액이 발생한 경우에는 그 발생한 때에 세금계산서를 수정하여 교부할 수 있다.
○ 부가가치세법 제13조 【과세표준】
① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각호의 가액의 합계액(이하 “공급가액”이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가
○ 부가가치세법 시행령 제48조의2 【과세표준의 안분계산】
④ 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 그밖의 구축물 등(이하 이 조에서 “건물 등”이라 한다)을 함께 공급하는 경우에 그 건물 등의 공급가액은 실지거래가액에 의한다. 다만, 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각호에 정하는 바에 의한다.
소득세법 제99조 의 규정에 의한 기준시가(이하 이 조에서 “기준시가”라 한다)가 모두 있는 경우에는 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 감정평가가액(지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 감정평가법인이 평가한 가액을 말한다. 이하 같다)이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한다.
2. 토지와 건물 등 중 어느 하나 또는 모두의 기준시가가 없는 경우로서 감정평가가액이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 감정평가가액이 없는 경우에는 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대하여는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 안분계산한다.
3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없거나 적용하기 곤란한 경우에는 국세청장이 정하는 바에 따라 안분계산한다.
(1) 쟁점(1)에 대하여 본다. (가) 청구법인은 쟁점상가를 신축분양하면서 쟁점상가를 장기예약매출로 보아 공사진행율 및 분양율 기준으로 손익을 인식하였으며, 당초 상가분양계약을 체결하였다가 수분양자가 중도금 및 잔금납부를 하지 아니하여 분양계약의 규정에 따라 분양계약을 해제하면서 2004. 12. 6.을 분양계약해제일로 보아 아래와 같이 2004사업연도에 손익을 반영하였으나 처분청은 분양계약해제일이 2004. 12. 6.이 아닌 2005. 2. 28.이라고 보고 청구법인의 2004사업연도 수입금액과 수입금액에 대응하는 공사원가 및 해제에 따른 해제이익을 조정하여 2,010,393,254원을 익금에 산입하였음이 처분청이 제시한 법인세결정결의서에 의하여 확인된다. 분양해제에 따른 2004사업연도 소득금액 조정 현황 (단위: 백만원) 구분
1. 청구법인 계상
2. 처분청 계산 차액 수입금액 6,051 17,001 10,950 공사원가 -3,035 -8,686 -5,651 용지원가 -1,487 -3,855 -2,368 위약금 수입 921 0 -921 손익 2,450 4,461 2,010
1. 분양계약해제일을 2004. 12. 6.로 보아 손익을 2004사업연도에 반영
2. 2005. 2. 28.을 분양계약해제일로 보아 손익을 2005사업연도에 반영 (나) 청구법인은 쟁점상가를 분양한 후 일부 분양자들이 분양대금을 납부하지 아니하여 2004.10.6. 해약예고통지를, 2004. 12. 6. 해약통지를, 2005. 2. 28. 재차 해약통지를 우편(내용증명)으로 발송하여 실질상 분양계약해제는 2004. 12. 6.에 이루어졌으므로 분양계약해제에 따른 손익을 2004사업연도에 반영하여 신고한 것은 정당하다고 주장하는데 반하여, 처분청은 청구법인의 상가분양계약해제로 인한 손익의 귀속시기는 권리의무확정주의에 따라 분양계약해제통지일인 2005. 2. 28.이 속하는 2005사업연도로 보아야 하므로 청구법인이 상가분양계약해제로 인한 손익을 2004사업연도의 손익으로 계상한 것은 잘못이라는 주장에 대하여 본다.
1. 청구법인의 쟁점상가분양계약서 제3조(계약의 해지)에 보면 “갑(매도인, 청구법인)은 을(매수인)이 다음 각호에 해당하는 행위를 하였을 때 이해(『이행』의 오기인듯함)의 최고 등 다른 법적절차를 취함이 없이 일방적으로 계약을 해지(『해지』라고 표현하고 있으나 제4조(위약금)에서는 『해제』라는 용어를 혼용하고 있는 것으로 보아 『해제』의 오기로 보임. 이하 같음)할 수 있다”고 규정되어 있다.
2. 청구법인은 중도금 및 잔금 미납자에게 2004. 10. 6.『청구법인이 오피스텔을 분양받은 자(을)에게 수차례 입주안내문을 발송하였으나 을이 당초 계약한 기간까지 잔금 등을 납부하지 아니하여 청구법인이 2004. 10. 6. 을에게 상가공급계약서 제2조, 제3조에 있는대로 2004. 10. 01.부터 집행을 하고자 합니다.』라는 내용증명우편을 발송하였고, 2004. 12. 6. 『청구법인이 오피스텔을 분양받은 자(을)에게 수차례 입주안내문을 발송하였으나 을이 당초 계약한 기간까지 잔금등을 납부하지 아니하여 청구법인이 2004. 12. 6. 을에게 상가공급계약서 제2조, 제3조에 의하여 2004. 12. 1.부로 계약이 해제되었음을 통보합니다.』라는 내용증명우편을 발송하였으며, 2005. 2. 28. 『청구법인이 2005. 2. 28. 분양받은 자에게 상가공급계약서 제2조, 제3조에 있는 대로 2005. 2. 28.자로 해약을 통보합니다.』라는 내용증명우편을 발송하였음이 청구법인이 제시한 내용증명우편물에 의하여 확인된다. 3) 민법 제543조 제1항 에서 “계약 또는 법률의 규정에 의하여 당사자의 일방이나 쌍방이 해지 또는 해제의 권리가 있는 때에는 그 해지 또는 해제는 상대방에 대한 의사표시로 한다”고 규정하고 있고, 또한 제2항에 “전항의 의사표시는 철회하지 못한다”고 규정하고 있으며, 민법 제111조 에 “상대방 있는 의사표시는 그 통지가 상대방에 도달한 때로부터 그 효력이 생긴다”고 규정하고 있다.
4. 위 사실관계 및 관련법령을 종합하여 보면 해제권은 이른바 형성권(권리자의 일방적 의사표시에 의하여 법률관계의 발생, 변경, 소멸 등의 변동을 형성하는 권리)으로서 권리자(이 건의 경우 청구법인)의 (분양)계약해제의 의사표시(내용증명에 의한 해약통보)에 의하여 분양계약이 당초부터 효력을 상실하는 것이며 해제의 의사표시는 철회할 수 없으므로 해약예고통지를 거쳐 최초로 해약통보를 한 날인 2004. 12. 6. 이건 분양계약이 해제되었고, 그 후 2005. 2. 28. 발송한 해제통보는 단지 분양계약이 기 해제되었음을 재차 확인하는 의미를 가진데 불과하므로 처분청이 분양계약해제일을 2005. 2. 28.로 보아 청구법인이 분양계약해제에 따른 손익을 2004사업연도 소득금액에 반영하여 신고한 내용을 부인한 처분은 잘못된 것으로 판단된다.
(2) 쟁점(2)에 대하여 본다. (가) 청구법인과 수분양자 사이에 체결한 ○○○○○○타워 상가공급계약서를 보면 정형화된 양식에 분양가액은 토지와 건물의 구분 없이 분양평형별로 사전에 정한 가격으로 기재되어 있고, 분양가액 상단에 일부는 인쇄된 형식으로, 일부는 수기로 가필하여 토지와 건물가액을 구분하고 있음이 확인된다. (나) 청구법인은 쟁점상가의 분양가액을 아래 <표 1>과 같이 토지와 건물가액으로 구분하였으나 그 구분근거를 제시하지 아니하고 있는 반면, 처분청이 청구법인에 대하여 세무조사를 하면서 확인한 토지의 취득가액과 예상건축비(설계변경으로 인한 변경 예상 건축비 포함)를 기준으로 토지와 건물가액의 비율을 계산해 보면 아래 <표 2>와 같으며, 분양가액을 토지와 건물의 기준시가를 기준으로 배분하면 아래 <표 3>과 같이 나타난다. <표 1> 청구법인의 분양가액 배분비율 구분 토지 건물 1층 82.9% 17.1% 2-8층 51.2% 48.8% <표 2> 취득가액 기준 분양가액 배분비율 구분 토지 건물 최초 예상건축비 35.6% 64.4% 변경 예상건축비 28.3% 71.7% <표 3> 기준시가 기준 분양가액 배분비율 (단위: m 2,원,%) 연도 토지면적 토지가액 건물면적 건물가액 비율 면세 과세 2002 2869.10 4,963,543,000 25942.63 12,582,175,550 28.29 71.71 2003 2869.10 6,771,076,000 25942.63 13,775,536,530 32.95 67.05 2004 2869.10 11,992,838,000 25942.63 13,775,536,530 46.54 53.46 (다) 처분청은 청구법인이 쟁점상가(건물 25,942.63m 2, 대지 2,869.10m 2)를 분양하면서 사전에 분양평형별로 정한 분양가액을 일정한 기준없이 토지와 건물가액으로 배분하면서 건물가액을 과소하게 산정하였다 하여 토지와 건물의 기준시가를 기준으로 아래 <표 4>와 같이 배분하여 건물가액에 과소 배분된 6,949,714,372원에 대한 부가가치세를 부과하였음이 부가가치세 결정결의서에 의하여 확인된다. <표 4> 기준시가 기준 분양가액 배분 (단위: 원) 기분 분양금액 구분 비율 건물에 배분된 분양가액 면세 과세 처분청 계산 청구법인 계산 과세누락 02.2 7,610,123,500 ‘02.계약 28.29 71.71 5,457,219,562 3,378,012,000 2,079,207,562 03.1 5,071,209,000 ‘02.계약 28.29 71.71 3,636,563,974 2,508,464,363 1,128,099,611 1,101,240,000 ‘02.계약 32.95 67.05 738,381,420 738,381,420 04.1 12,004,031,500 ‘02.계약 28.29 71.71 8,608,090,989 5,863,872,951 2,744,218,038 485,985,300 ‘02.계약 46.54 53.46 259,807,741 259,807,741 합계 26,272,589,300 18,700,063,686 11,750,349,314 6,949,714,372 (라) 부가가치세법시행령 제48조 의 2 제4항에 의하면 사업자가 토지와 건물을 함께 공급하는 경우에 그 건물의 공급가액은 실지거래가액에 의하되 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 토지와 건물에 대한 소득세법에 규정된 기준시가 또는 감정평가액 등을 기준으로 안분계산하도록 규정하고 있는바, 위에서 본바와 같이 청구법인은 쟁점상가의 총 분양가액 중 토지와 건물의 가액을 구분하여 기재하였으나 그 구분의 구체적이고 합리적인 근거를 제시하지 못하는 점, 처분청이 확인한 토지와 건물의 취득가액을 기준으로 배분한 비율 등에 비하여 토지와 건물의 가액이 현저히 불합리 하게 배분된 점, 세법에 의한 장부 기타의 증빙서류에 의하여 건물의 공급가액이 토지의 가액과 구분 기장되어 있지 아니한 점 등을 종합하여 볼 때 청구법인이 분양계약서상 기재한 건물의 가액을 실지거래가액으로 보기 어려우므로 처분청이 위 관계법령에 따라 쟁점상가의 총 분양가액을 토지와 건물의 기준시가를 기준으로 안분계산하여 건물분 공급가액을 산정한 다음 이에 대하여 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.