손익의 귀속시기를 상품 인도 시기인지, 소비자에게 판매하는 시기 인지 여부

심판청구를 기각합니다.

• 가. 청구법인은 ‘의류제조업’을 영위하는 법인으로 제조한 의류를 ○○백화점, ○○주식회사 등(이하 “백화점등”이라 한다)과의 사전 약정에 의하여 백화점등에 납품하고, 납품한 의류가 최종소비자에게 판매된 후, 판매가격에서 백화점등의 귀속 마진을 차감한 금액을 납품대금으로 받는 “특정매입”의 형태로 거래를 하면서 청구법인이 백화점에 의류를 인도하는 시점에서 매출액을 인식하여 왔으나, 기업회계기준서 제4호(수익인식)가 제정되어 2003,1,1.자로 시행되자, 실질적인 판매방식에는 변동이 없음에도 수익인식의 기준이 종전과 달라졌다 하여 2003~2004사업연도 법인세를 신고하면서 수입금액의 인식시기를 ‘청구법인이 백화점등에 의류를 인도하는 시점’에서 “백화점이 최종소비자에게 의류를 판매하는 시점‘으로 변경하여 과세표준신고를 하였다.
• 나. 처분청은 ○○지방국세청장이 청구법인에 대한 세무조사를 실시하고, 과세자료를 통보함에 따라, 청구법인의 판매방식이 재고반품 조건부로 백화점등에 재화를 인도하는 방식이어서 ‘위탁자 또는 대리인에 의한 판매’에 해당되지 아니함에도 백화점등이 최종소비자에게 재화를 판매하는 시점으로 손익의 인식시기를 변경하여 백화점등의 매장내에 진열된 재고상품에 상당하는 금액에 대하여 매출신고를 누락한 것으로 보아 2006,3,17. 청구법인에게 2003사업연도 법인세 1,030,014,410원과 2004사업연도 법인세 83,547,830원 합계 1,113,562,240원을 결정고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2006.4.3. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인이 2003사업연도 법인세 신고당시 백화점등에 납품한 상품 중 최종소비자에게 판매되지 아니한 재고상품에 대하여 매출에서 차감하는 수정분개를 한 것은 2003.1.1.부터 시행된 기업회계기준서 제4호에 근거한 것이며, 처분청이 백화점등에 납품한 세금계산서를 기준으로 수익의 귀속시기를 판단한 것은 청구법인과 백화점등간의 거래형태가 ‘위탁판매 또는 대리인에 의한 판매’라는 실질적인 사실을 고려하지 아니한 것이므로 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구법인은 이 건 거래의 실질이 ‘위탁판매 또는 대리인에 의한 판매’에 해당된다고 주장하나, 청구주장과는 달리 청구법인은 백화점등이 최종소비자에게 재화를 판매하는 시점에서 세금계산서를 수취한 것이 아니라 청구법인이 백화점등에 재화를 인도하는 시점에서 세금계산서를 수취하였고, 청구법인과 같은 사업자가 백화점등에 재화를 납품한 경우, 손익의 귀속시기는 기업회계기준서에 의하는 것이 아니라 법인세법시행령 제68조 제1항 제1호 에 의하는 것이므로 이 건 손익의 귀속시기를 청구법인이 백화점등에 재화를 인도한 날이 속하는 사업연도로 본 것은 정당하다.

가.쟁점 청구법인이 제조하여 백화점등을 통하여 판매한 의류에 대한 손익의 귀속시기를 청구법인이 ‘백화점등에 의류를 인도’하는 시점으로 보아야 하는지, 아니면 ‘백화점등이 최종소비자에게 이를 판매’하는 시점으로 보아야 하는지 여부

• 나. 관련법령

(1) 법인세법(2002.12.30.법률 제6852호로 개정된 것) 제40조 【손익의 귀속사업연도】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제43조 【기업회계기준과 관행의 적용】 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산 ․ 부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정 ․ 타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.

(2) 법인세법시행령(2002.12.30. 대통령령 제17826호로 개정된 것)제68조 【자산의 판매손익 등의 귀속사업연도】

① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 다음 각호의 날이 속하는 사업연도로 한다.

1. 상품(부동산을 제외한다) ․ 제품 또는 기타의 생산품(이하 이 조에서 “상품등”이라 한다)의 판매: 그 상품등을 인도한 날 2.~3. (생략)

4. 자산의 위탁매매: 수탁자가 그 위탁자산을 매매한 날

(3) 부가가치세법(2001.12.29. 법률 제6539호로 개정된 것) 제6조 【재화의 공급】

① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다.

⑤ 위탁매매 또는 대리인에 의한 매매에 있어서는 위탁자 또는 본인이 직접 재화를 공급하거나 공급받은 것으로 본다. 다만, 위탁자 또는 본인을 알 수 없는 경우에는 그러하지 아니하다.

(4) 부가가치세법시행령(2002.12.30.대통령령 제17827호로 개정된 것) 제21조 【재화의 공급시기】

① 법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다.(단서생략)

1. 현금판매 ․ 외상판매 또는 할부판매의 경우에는 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때

2. 장기할부판매의 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때

3. 반환조건부판매 ․ 동의조건부판매 기타 조건부 및 기한부 판매의 경우에는 그 조건이 성취되거나 기한이 경과되어 판매가 확정되는 때 4.~8. (생략)

9. 기타의 경우에는 재화가 인도되거나 인도가능한 때

② 위탁판매 또는 대리인에 의한 매매의 경우에는 수탁자 또는 대리인의 공급을 기준으로 하여 제1항의 규정을 적용한다. 다만, 법 제6조 제5항 단서의 경우에는 위탁자와 수탁자 또는 본인과 대리인 사이에도 공급이 이루어진 것으로 보아 제1항의 규정을 적용한다.

(5) 기업회계기준서 제4호(수익인식, 2002.12.31. 이후 최초로 개시하는 회계연도부터 적용하기로 한 것)

12. 재화의 판매로 인한 수익은 다음 조건이 모두 충족될 때 인식한다. (가) 재화의 소유에 따른 위험과 효익의 대부분이 구매자에게 이전된다. (나) 판매자는 판매한 재화에 대하여 소유권이 있을 때 통상적으로 행사하는 정도의 관리나 효과적인 통제를 할 수 없다. (다) 수익금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있다. (라) 경제적 효익의 유입 가능성이 매우 높다. (마) 거래와 관련하여 발생했거나 발생할 거래원가와 관련 비용을 신뢰성 있게 측정할 수 있다.

13. 소유에 따른 위험과 효익의 대부분이 구매자에게 이전된 시점을 결정하기 위해서는 거래상황을 분석하여야 한다. 재화의 판매에서 소유에 따른 위험과 효익의 이전은 일반적으로 법적 소유권의 이전 또는 재화의 물리적 이전과 동시에 일어난다. 그러나 경우에 따라서는 소유에 따른 위험과 효익의 이전시점이 법적 소유권의 이전시점이나 재화의 물리적 이전시점과 다를 수 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 백화점등과의 사전약정에 의하여 제조한 의류를 백화점등에 납품하고, 납품된 의류가 최종소비자에게 판매되면, 판매마감일로부터 일정기일 이내에 판매가격에서 백화점등의 귀속 마진을 차감한 금액을 납품대금으로 받고 있는 바, 2002사업연도까지의 부가가치세와 법인세 신고서 및 2003사업연도 이후의 부가가치세 신고시에는 모두 ‘청구법인이 백화점등에 의류를 납품하는 시점’을 매출시기로 보아 매출액을 인식하여 오다가, 2003~2004사업연도 법인세 신고시에만 ‘백화점이 최종소비자에게 의류를 판매하는 시기’가 매출시기라고 보아 백화점에 납품된 의류 중 판매되지 아니한 연말재고를 청구법인의 재고로 보아 청구법인의 매출액에서 차감하여 신고하였다.

(2) 청구법인은 2003.1.1. 시행된 기업회계기준서 제4호(수익인식)에 의하여 손익의 귀속시기가 종전과 달라졌으므로 청구법인과 같이 ‘특정매입’의 형태로 백화점을 통하여 판매하는 물품의 손익의 귀속시기는 의류 제조업체가 백화점에 납품하는 시기가 아니라 최종소비자에게 판매하는 시점으로 보아야 한다고 주장하고 있으나, (가) 2003.1.1. 시행된 기업회계기준서 제4호(수익인식)는 종전의 기업회계기준 제37조에서 규정하던 상품 및 제품의 판매에 따른 매출 수익의 인식기준에 대하여 보다 상세하게 규정(인도시점 → 위험과 효익이 구매자에게 이전되는 때)하고, 이자 ․ 배당금 ․ 로얄티에 대한 기준을 추가하였을 뿐, 상품 및 제품의 판매와 관련하여서는 수익인식에 관한 기본원칙이 변동된 것이 없으며, 위탁매출의 경우 그 손익을 ‘수탁자가 위탁품을 판매하는 날’에 실현되는 것으로 보는 점도 종전의 기업회계기준 제37조와 기업회계기준서 제4호가 동일하다. (나) 우리심판원에서 한국회계기준원에 2002년말에 기업회계기준서 제4호(수익인식)가 제정된 이후 백화점을 통하여 제품을 판매하는 사업자의 수익인식 기준이 달라졌는지 여부를 질의한데 대하여 한국회계연구원은 2004년 3월에 한국백화점협회가 금융감독원에 동일한 내용을 질의한 사실이 있는데, 이에 대한 금융감독원의 회신내용은 ‘특정매입’이라 하더라도 반드시 백화점이 최종소비자에게 판매하는 시점에 매출을 인식하는 것이 아니라, 사안에 따라 자사 제품을 백화점을 통해 판매하는 사업자가 이를 백화점에 납품하는 시점에 매출을 인식할 수도 있다는 취지였다는 답변이며, 기업회계기준서 제4호의 제정으로 인하여 법인세법 및 부가가치세법상 수익인식에 관한 규정이 개정되거나 달리 변동된 사실도 발견할 수 없다. 따라서, 기업회계기준서 제4호의 제정으로 특정매입의 형태로 백화점을 통하여 자사 제품을 판매하는 모든 사업자의 수익인식 시기가 자동적으로 달라졌다는 청구주장은 인정하기 어려운 것으로 판단된다.

(3) 다음으로, 청구법인의 2003사업연도 이후 수익인식 방법이 그 직전 사업연도에 비하여 실질적으로 달라졌는지 여부를 살펴본다. (가) 청구법인(을)이 2003.9.1. ○○주식회사(갑)와 체결한 특정매입 표준거래계약서를 보면, 거래형태는 ‘특정매입’으로, 거래수량 및 납품가격은 ‘발주의뢰서 또는 매입전표로 갈음한다’고 기재되어 있으며(계약조건 제1조), 대금지급 조건은 ‘판매마감익월 2일 또는 판매마감일로부터 40일 이내에 현금 또는 어음’으로 되어 있고, 대금지급시에는 계약전 사전합의에 따라 을이 갑에게 납부하여야 하는 비용을 공제하고 지급할 수 있도록 하였으며(계약조건 제2조), 점포별 정상마진율을 지역에 따라 31~33.5%로 약정(부산 33.5%, 광주 31%등, 계약조건 제4조)하고 있고, 을은 자사제품의 판매촉진을 위하여 을의 부담으로 갑의 매장에 판촉사원을 파견하고(계약조건 제3조), 갑은 광고비등의 비용을 을에게 부당하게 징구하거나 전가하여서는 아니되나, 단체광고 및 판촉활동에 소요되는 비용에 대하여는 수익자부담의 원칙에 따라 갑과 을이 적정하게 부담할 수 있으며(계약조건 제5조), 을이 판매대금을 정당한 사유없이 즉시 갑에게 입금하지 아니하거나 착복하는 경우 또는 갑에게 인도되지 아니한 상품을 갑의 매장에서 판매하는 경우 갑은 을에 대한 서면통지로 계약을 해제할 수 있다고 약정(계약조건 제10조)하였으며, 갑은 을의 매장철수 이후 판매상품에 대한 교환 ․ 환불요구 등 고객에 대한 사후관리를 위하여 을에게 보증보험에 가입하도록 하거나 일정한 금액을 예치하도록 할 수 있다고 약정(계약조건 제8조)하였는 바, 이상의 약정내용은 2002년도 계약조건과 동일하며, 2003.1.1.이후의 약정내용이 2002.12.31.이전의 약정내용에 비하여 특별하게 달라진 사항은 발견할 수 없다. (나) 이 건 백화점 납품과 관련하여 청구법인은 2002년 이전에는 ‘재고반품조건부 매출’로 보아 백화점에 납품하는 시점에 매출세금계산서를 발행하고 이에 따라 법인세도 신고하여 왔으나, 2003년과 2004년도 부가가치세 신고당시에는 2002년 이전과 마찬가지로 백화점에 납품하는 시점에 매출세금계산서를 교부하고, 미판매분이 회사로 반품되는 시점(의류는 계절상품이기 때문에 보통 3개월 이내에 판매되지 않으면 반품이 된다고 소명)에 반품세금계산서(마이너스 매출세금계산서)를 발급하였다가, 법인세 신고시에만 위탁매출에 해당된다하여 백화점 내에 남아있는 연말 재고를 청구법인의 재고로 보아 이를 청구법인의 매출에서 차감하는 분개를 하였으며, 이 건 과세이후 2005년에는 다시 2002년과 동일한 방식으로 부가가치세 및 법인세 신고를 하였다. (다) 청구법인은 이 건 백화점에 납품한 물품의 관리방법과 관련하여 청구법인에서 파견한 직원이 재고관리를 도와주고 있으나, 지금까지 재고품의 분실이나 도난시에는 백화점측에서 책임을 져 왔는데 기업회계기준서 제4호가 제정되었으므로 앞으로는 청구법인이 책임을 져야할 것 같다고 소명하고 있고, 판매대금의 회수방식은 의류 판매 후 판매대금에서 정상마진율을 공제하고 지급받는다고 소명하고 있는 바, 청구법인은 2003년과 2004년에도 사실상 ‘재고반품조건부 외상매출’의 형태로 거래하여 왔음을 알 수 있다. (라) 청구법인은 부가가치세 신고시와 법인세 신고시의 매출액이 다를 수도 있다는 주장이나, 부가가치세 신고시의 매출액을 각 기별로 취합하여 연간 법인세 매출액을 산정하는 것이므로 이를 달리할 수 없으며, 청구법인과 같은 논리라면 백화점내 재고품 중 분기말의 재고는 백화점의 소유이나, 연말재고는 청구법인의 소유라는 결론에 이르에 된다. (마) 또한, 세금계산서는 확정된 사실관계를 바탕으로 수수하는 것이므로 거래의 실질이 ‘반품조건부 매출’이 아니라 ‘위탁매출’이라면, 세금계산서도 위탁세금계산서를 수수하여야 하는데, 청구법인은 부가가치세 신고당시에는 ‘반품조건부 매출’의 형태로 세금계산서를 수수하고, 법인세 신고시에만 ‘위탁매출’임을 주장하고 있다. (바) 위의 내용들을 종합하여 살피건대, 청구법인의 판매방식이 ‘반품조건부 판매’인지 ‘위탁판매 또는 대리인에 의한 판매’인지 여부는 백화점등에 인도된 의류를 실질적으로 누구의 책임하에 관리하고 판매하는지 여부와 멸실 ․ 훼손 ․ 감량 ․ 변질 등으로 인한 손해를 실질적으로 누가 부담하는지 여부, 백화점등에 개설된 의류판매 코너를 실질적으로 누가 운영하는지 여부 등을 종합적으로 고려하여 사실판단하여야 할 것으로 보여지는 바, 청구법인이 제시한 표준거래계약서상 청구법인이 백화점등에 인도한 의류의 멸실 ․ 훼손 ․ 감량 ․ 변질 등으로 인한 손해를 실질적으로 누가 부담하는지, 그 위험과 효익이 어느 시점에 백화점등에 이전 되는지 여부에 대한 구체적인 약정이 없어 이를 확인하기 어려운 점은 있으나, 청구법인이 백화점등에 의류를 인도하는 시점에 매출로 인식하여 부가가치세를 신고납부한 점, 백화점등의 발주의뢰서나 매입전표에 의하여 납품수량이 결정되는 점, 백화점등에서의 일일판매대금은 백화점등의 수입으로 입금처리하고 있는 점과 백화점등에 인도되지 아니한 상품을 백화점등의 매장에서 판매하는 행위를 금지하고 있는 점, 백화점 내 재고의 관리방식에 대한 청구법인의 소명내용 등을 종합적으로 고려할 때, 이 건 거래가 실질적으로 ‘위탁판매 내지는 대리인에 의한 판매’에 해당된다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.