특수관계법인에 대한 가지급금으로 보아 인정이자 상당액 익금산입 처분의 당부

심판청구를 기각합니다.

청구법인이 2000. 10. 1. 현재 특수관계자인 ㅇㅇ종합건설 주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)에 대한 대여금 8,858백만원 중 558백만원을 현금으로 회수하고, 나머지 대여금 8,300백만원(이하 “쟁점대여금”이라 한다)은 청구외법인의 거래처인 주식회사 ㅇㅇ그린피아(이하 “ㅇㅇ그린피아”라 한다)에서 발주한 공사미수금과 대체하여 2001년에 1,119백만원, 2002년에 4,458백만원, 2003년에 300백만원, 2004년에 486백만원을 각각 회수하고 2004년말에 1,937백만원의 공사미수금이 남아있다. ㅇㅇ지방국세청장이 위와 같이 조사하여 처분청에 통보한 자료에 따라 처분청은 청구법인이 특수관계법인으로부터 받을 대여금과 대체하여 불량자산을 인수함으로써 청구법인의 소득을 분여하고 부당하게 조세부담을 감소시킨 것으로 보아 2005. 11.15. 법인세법 제52조 및 동법 시행령 제88조 제1항 제4호에 규정하는 부당행위계산부인규정을 적용하여 대여금에 대한 인정이자를 익금산입하고 지급이자를 손금불산입하여 청구법인에게 법인세 2000사업연도 830,413,390원, 2001사업연도 788,648,750원, 2002사업연도 642,164,650원, 2003사업연도 98,169,890원, 2004사업연도 111,109,290원, 합계 2,470,505,970원을 경정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2006. 2. 23. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 국세기본법 제14조 의 실질과세의 원칙에 대한 판례 및 통설은 법적실질설로서 과세관청이 당사자가 진정으로 의도한 법률적 효과를 무시하고 경제적 효과면에서 동일하다는 이유로 당사자가 선택한 거래를 전혀 다른 법률적 효과를 가져오는 거래의 방식을 취한 것으로 의제하여 과세하는 것은 허용되지 아니하는 것으로, 청구법인이 청구외법인에 대한 쟁점대여금을 청구외법인의 공사미수금으로 대물변제 받았으므로 본래의 채권인 쟁점대여금은 적법하게 소멸된 것임에도 불구하고 처분청이 청구법인이 대물변제 받은 공사미수금을 당초의 쟁점대여금으로 보고 법인세를 부과한 처분은 부당하며, 또한, 청구외법인이 1999. 12. 31. 현재 자본금이 18억원, 이월결손금이 21억원이고, 1999 및 2000사업연도 연속 당기손실금 발생으로 자본금이 잠식되어 청구법인의 대여금을 변제할 수 없는 상태인데 반하여, ㅇㅇ그리피아는 1999.12.31. 현재 자산 87억원, 부채 102억원이기는 하지만 당기 손순실 규모가 미미하고 2000사업연도에는 22백만원의 흑자가 발생한 상태이므로 청구법인이 채권회수가 불확실한 청구외법인에 대한 쟁점대여금을 담보가치가 충분한 ㅇㅇ그린피아에 대한 공사미수금으로 대물변제받은 것은 경제적 합리성이 있는 의사결정으로 조세회피목적이 있다고 볼 수 없음에도 처분청이 청구법인의 공사미수금을 가지급금으로 보고 인정이자상당액을 익금산입하여 법인세를 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구법인이 조사받을 당시 ㅇㅇ지방국세청장에게 제출한 채권양수도계약서상 대물변제한 채권(공사미수금)은 ㅇㅇ그린피아 미분양아파트 및 상가의 분양가액 4,171백만원에서 임대보증금 1,768백만원을 제외한 2,403백만원으로 대여금 8,300백만원에 미달하고, 과세적부심사청구시에 대물변제받은 미수공사금은 미분양아파트 및 상가의 분양가액 11,714백만원에서 임대보증금 2,013백만원을 제외한 9,701백만원이라고 주장하는 것은 채권 양도양수시의 채권평가를 왜곡한 것이고, 청구법인이 부채의 누적으로 지급이자가 발생하는 상태에서 특수관계법인에게 자금을 대여하고, 대여한 자금을 현금회수시기가 불확실한 특수관계법인의 공사미수금으로 대물변제 받은 것은 청구법인의 조세부담을 부당하게 감소시킨 것이므로 법인소득금액계산시 미회수 공사금에 대한 인정이자 상당액과 지급이자 상당액을 각 익금산입과 손금불산입하여 법인세를 부과한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구법인이 특수관계법인에 대한 가지급금을 소멸시켜 주는 대가로 회수시기가 불확실한 불량채권(공사미수금)을 양수받고 동 채권을 분할하여 상환 받음으로써 발생하는 매 연도말 공사미수금 잔액을 특수관계법인에 대한 가지급금으로 보아 인정이자 상당액을 익금산입하고, 지급이자 상당액을 손금불산입하여 법인세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련법령

○ 국세기본법 제14조 【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득 ∙ 수익 ∙ 재산 ∙ 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득 ∙ 수익 ∙ 재산 ∙ 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.

○ 법인세법 제4조 【실질과세】

① 자산 또는 사업에서 생기는 수입의 전부 또는 일부가 법률상 귀속되는 법인과 실질상 귀속되는 법인이 서로 다른 경우에는 그 수입이 실질상 귀속되는 법인에 대하여 이 법을 적용한다.

② 법인세의 과세소득이 되는 금액의 계산에 관한 규정은 소득∙수익 등의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 이를 적용한다.

○ 법인세법 제28조 【지급이자의 손금불산입】

① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

• 나. 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것

○ 법인세법시행령 제53조 【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】

① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 “대통령령이 정하는 것”이라 함은 명칭여하에 불구하고, 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(괄호안 생락)을 말한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 금액을 제외한다.

② 법 제28조 제1항 제4호에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액”이라 함은 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다. (1998. 12. 31 개정) 제1항 및 제49조 제1항의 규정에 의한 자산가액의 합계액 지급이자 × (총차입금을 한도로 한다) 총차입금

③ 제2항의 규정에 의한 총차입금 및 자산가액의 합계액은 적수로 계산한다. 이 경우 제1항의 자산은 동일인에 대한 가지급금 등과 가수금이 함께 있는 경우에는 이를 상계한 금액으로 하며, 제49조 제1항의 자산은 취득가액(제72조의 규정에 의한 자산의 취득가액으로 하되, 동조 제3항 제3호의 시가초과액을 포함한다)으로 한다.

○ 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】

① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율∙이자율∙임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

○ 법인세법시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】

① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율∙요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.

• 다. 사실관계 및 판단 ⑴ 청구법인이 업무와 무관하게 특수관계자인 청구외법인에 대여한 쟁점대여금은 2000. 10. 1. 현재 83억원으로 청구법인과 청구외법인간 2000. 10. 1. 체결한 채권 양도∙양수 계약의 주요내용을 보면, 청구외법인이 청구외법인에 대여한 쟁점대여금 83억원을 계약체결당일자로 소멸시키고 그 대가로 청구외법인이 ㅇㅇ그린피아에서 받을 공사미수금 83억원을 양수하는 것으로 약정하고 2001. 10. 1. 자로 관계회사 대여금 83억원을 공사미수금 83억원으로 대체하는 회계처리를 하였으며, 이에 따라 청구법인은 2001년 4월부터 2004년 12월까지 아래와 같이 채권을 분할상환 받은 사실이 확인된다. 청구법인의 공사미수금 회수 및 차입금 현황 (단위: 원) 대여금 회수월 회수 금액 잔액 회수자금 원천 83억원 2001.04. 507,166,320 ㅇㅇ그린피아자금

06. 174,000,000 ㅇㅇ그린피아자금

07. 438,000,000 ㅇㅇ그린피아자금 2002.01. 118,000,000 ㅇㅇ그린피아자금

04. 10,000,000 ㅇㅇ그린피아자금

10. 130,000,000 ㅇㅇ그린피아자금

10. 2,200,000,000 청구외법인 자금

12. 2,000,000,000 청구외법인 자금 2003.10. 100,000,000 ㅇㅇ그린피아자금

12. 200,000,000 ㅇㅇ그린피아자금 2004.01. 250,000,000 ㅇㅇ그린피아자금

08. 100,000,000 ㅇㅇ그린피아자금

12. 135,391,670 1,937,442,010 ㅇㅇ그린피아자금 83억원 합계 6,362,557,990 1,937,442,010 ⑵ 처분청이 과세한 내용을 보면 2000. 1. 1.∼2004. 12. 31. 기간 동안 쟁점대여금 83억원 중 청구법인이 ㅇㅇ그린피아로부터 분할하여 상환받는 과정에서 미회수된 잔액상당의 금액에 대해 이를 적수계산하는 방식으로 연도별 인정이자 총액을 계산하여 동 인정이자상당액을 청구법인의 익금에 산입하였고, 지급이자의 경우도 상기 83억원 중 미회수 잔액에 상당하는 금액을 적수계산하여 산정한 이자상당액을 청구법인의 손금에서 불산입하였는데 이러한 세액계산상의 방법에 대해서는 청구법인과 처분청간에 다툼이 없다. ⑶ 청구법인은 채권 양수∙도 계약을 체결한 2000. 10. 1. 이후 청구외법인에 대한 쟁점대여금 83억원은 소멸되고 대신 청구법인과 ㅇㅇ그린피아 간에 새로운 권리의무 관계가 유효하게 발생하였으므로 더 이상 특수관계는 존재하지 않음에도 처분청이 청구법인과 청구외법인간에 부당행위가 지속된다고 보아 부당행위계산 부인의 논리를 연장하여 과세하는 것은 부당하다고 주장하는 반면, 처분청은 청구법인이 특수관계법인에게 자금을 대여하고, 대여한 자금을 현금회수시기가 불확실한 특수관계법인의 공사미수금으로 대물변제 받은 것은 청구법인의 조세부담을 부당하게 감소시킨 것이므로 법인소득금액계산시 미회수 공사금에 대한 인정이자 상당액과 지급이자 상당액을 각 익금산입과 손금불산입하여 법인세를 부과한 당초 처분은 정당하다는데 대하여 본다. (가) 세법상 실진과세의 원칙에 의하면 자산 또는 사업에서 발생하는 수입이 법률상 귀속되는 법인과 실질적으로 귀속되는 법인이 서로 다른 경우에는 실질상 귀속되는 법인에 대하여 이를 과세하여야 하는 바, 채권양수도계약에 따르면 청구법인의 청구외법인에 대한 쟁점대여금 83억원은 약정 당일인 2000. 10. 1.자로 소멸하나 ㅇㅇ그린피아가 청구법인에 대해 공사대금을 상환하는 방법에 대해서는 별도의 약정이 존재하지 않으므로 결국 이에 대해서는 청구외법인과 ㅇㅇ그린피아간 체결한 당초의 공사도급계약서에서 규정한 방법에 의한다고 보아야 할 것이다. 따라서 공사미수금에 대한 이자지급 문제에 대해서는 채권양수도계약서나 공사도급계약서상 별도로 약정한 바 없으므로 결국 청구법인은 청구외법인에 대한 채권을 일시에 소멸시켜 주고 그 대신 인수받은 ㅇㅇ그린피아에 대한 채권을 분할하여 상환받는 과정에서 발생한 이자차익 상당액만큼 손해를 보고, 그 대신 청구외법인이 동 이자상당액만큼의 이익을 보았다고 할 것이다. 이를 볼 때 비록 채권양수도예약은 유효하고 적법하게 체결된 것으로서 채권양수도계약 체결 이후인 2000. 10. 1.부터는 쟁점대여금의 원금 83억원에 관하여 청구법인과 ㅇㅇ그린피아간의 특수관계는 더 이상 존재하지 않는다고 볼 수 있으나, 이자부분에 대해서는 청구법인이 이익을 추구하는 민간기업으로서 금융기관으로부터의 막대한 차입금을 보유하고 있는 상황에서 사회적 통념이나 경제적인 합리성을 벗어나 결과적으로 특수관계회사인 청구외법인에게 상기 이자치익 상당액만큼을 부당하게 지원하고 그에 따라 청구법인의 소득과 세부담도 감소시킨 것이라고 할 것이므로, 이에 대해 처분청이 부당행위계산부인 규정을 적용하여 이 건 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (나) 또한, 청구법인은 채권양수도계약 체결당시인 2000. 10. 1. 청구외법인에 대한 채권회수가 불투명하여 이자는 물론 원금마저 상실할 것을 우려하여 부득이 안정적이고 확실한 채권을 확보하는 차원에서 채권양수도계약을 체결하였다고 주장하나, 청구법인이 제시한 재무제표상 청구외법인은 2000년말 현재 납입자본금 44억원에 이월결손금이 32억원인데 반하여 ㅇㅇ그린피아는 납입자본금 1억원에 이월결손금이 15억원으로 나타나는 것으로 보아 이부분 청구법인의 주장도 신빙성이 있다고 보기 어렵다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.