통화스왑계약 거래시 그 평가차손을 평가일 사업연도의 손금 산입 여부

심판청구를 기각합니다.

청구법인은 2005.3.31. 2004 사업연도 법인세 과세표준신고서 제출 시 통화스왑계약의 평가차손(이하 “쟁점 평가차손”이라 한다)을 손금 불 산입하여 각사업연도 소득금액을 계산하고 과세표준금액 43,357,425,023원 및 납부세액 8,730,513,936원으로 신고하였다가, 쟁점평가차손을 각사업연도 소득금액계산 시 손금 산입하는 것으로 하여 과세표준금액(결손금액) △11,062,856,436원 및 납부세액(환급세액) △2,963,990,820원으로 경정하여 줄 것을 2005.10.19. 처분청에 청구하였다. 처분청은 당초 신고한 과세표준 및 세액이 적법하다고 보아 2005.12.7. 당해 경정청구에 대한 거부를 통지하였고, 청구법인은 이에 대해 2006.2.17. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구법인은 외국은행의 국내지점으로서 2004 사업연도에 원화자금의 조달을 위하여 외화를 차입한 후 외환스왑계약(외화현물환 매도 및 동 금액의 1년 만기 외화선물환 매입)을 통해 원화를 조달하였던 바, 외화차입금에서는 외화평가이익(486억원)이 발생하여 각사업연도 소득금액에 포함되었으나, 외환스왑계약에서는 평가손실(551억원)이 발생하였음에도 불구하고 손금 불 산입되어 각사업연도 소득금액에서 차감되지 아니한 것은 부당하다. 외환스왑계약은 화폐성 외화자산 및 부채의 환위험 회피를 위하여 체결된 것이므로 이를 화폐성 외화자산 및 부채로 보아 쟁점평가차손을 그 평가일이 속하는 사업연도의 손금에 산입함이 타당하다.
• 나. 처분청 의견 스왑, 선물 등 파생상품의 거래로 인한 익금 및 손금의 귀속 사업연도는 그 계약이 만료되어 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도이다. 화폐성 자산 및 부채의 경우에는 권리의무가 확정되어 있으므로 기준 환율에 의한 환가에 의하여 평가의 객관성이 보장되고 과세소득의 적정성이 보장될 수 있는 것이지만, 파생상품의 경우에는 그 특성상 권리의무가 확정되기 전에 언제든지 다른 형태의 파생상품으로 전환이 가능하여 자의적인 거래를 통하여 과세소득을 임의로 조정할 수 있다는 점에서, 양자는 세무 상 본질적인 차이가 있다. 은행업 관련 기업회계기준상 파생상품을 공정가액으로 평가한 금액을 재무제표에 공시하는 이유는 회계정보 이용자들에게 효율적인 정보제공을 하기 위한 것으로서 이를 법인세법에 임의로 유추 적용할 수 없다. 파생상품의 거래로 인한 익금 및 손금의 귀속 사업연도가 그 계약이 만료되어 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도라는 점에 대해서는 청구법인을 포함한 모든 은행 및 일반 법인이 법인세법 및 관련예규에 의하여 일관되게 적용하여 온 것으로서, 유동화전문회사가 체결하는 통화스왑에 한하여 특례가 인정되다가, 2006.2.9 이를 모든 법인으로 확대한 것이므로 은행의 파생상품 전체를 화폐성 외화자산 및 부채라고 보아야 한다는 주장은 합리적인 근거에 입각하지 아니한 것이다.

• 가. 쟁 점 이 건 통화스왑계약을 화폐성 외화자산 및 부채로 보아 그 평가차손을 평가일이 속하는 사업연도의 손금에 산입할 수 있는지 여부
• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다.

○ 국세기본법 제15조 【신의ㆍ성실】 납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다.

○ 국세기본법 제18조 【세법해석의 기준, 소급과세의 금지 】

① 세법의 해석ㆍ적용에 있어서는 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 하여야 한다. ③세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.

○ 국세기본법 제20조 【기업회계의 존중】 국세의 과세표준을 조사ㆍ결정함에 있어서 당해 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 것은 이를 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다.

○ 법인세법 제22조 【자산의 평가차손의 손금불산입】 내국법인이 보유하는 자산의 평가차손은 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다. 다만, 제42조 제2항 및 제3항의 규정에 의하여 자산을 평가함에 따라 발생하는 평가차손은 그러하지 아니하다.

○ 법인세법 제40조 【손익의 귀속사업연도】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. ②제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 법인세법 제42조 【자산 • 부채의 평가】

① 내국법인이 보유하는 자산 및 부채의 장부가액을 증액 또는 감액(감가상각을 제외하며, 이하 이 조에서 “평가”라 한다)한 경우에는 그 평가일이 속하는 사업연도 및 그 후의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 자산 및 부채의 장부가액은 그 평가하기 전의 가액으로 한다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

3. 재고자산 등 대통령령이 정하는 자산 및 부채의 평가

○ 법인세법 제43조 【기업회계기준과 관행의 적용】 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.

○ 법인세법 시행령 제73조 【평가대상자산 및 부채의 범위】 법 제42조 제1항 제3호에서 "대통령령이 정하는 자산 및 부채"라 함은 다음 각 호의 것을 말한다.

3. 기업회계기준에 의한 화폐성 외화자산 및 부채(이하 “화폐성 외화자산 및 부채"라 한다). 다만,한국은행법에 의한 한국은행이 보유하는 화폐성외화자산 및 부채를 제외한다. 5.자산유동화에관한법률에 의한 유동화전문회사가 제3호의 규정에 의한 화폐성 외화자산 및 부채의 환위험을 회피하기 위하여 체결 하는 재정경제부령이 정하는 통화스왑계약(이하 "통화스왑계약"이라 한다)(2006.2.9. 개정 전)

5. 제3호의 규정에 의한 화폐성 외화자산 및 부채의 환위험을 회피하기 위하여 체결하는 재정경제부령이 정하는 통화스왑계약(이하 “통화스왑계약”이라 한다)(2006.2.9. 개정) 부 칙(2006.2.9. 대통령령 제19328호) 제18조【화폐성 외화자산 및 부채의 평가에 관한 적용례】 제73조 및 제76조의 개정규정은 이 영 시행 후 최초로 통화스왑계약을 체결하는 분부터 적용한다.

○ 법인세법 시행령 제76조 【외화자산 및 부채의 평가】

① 제73조 제3호의 규정에 의한 화폐성 외화자산 및 부채와 유동화전문회사의 통화스왑계약은 사업연도종료일 현재의 외국환거래법에 의한 기준환율 또는 재정환율에 의하여 평가하여야 한다.

② 제1항의 규정에 의하여 화폐성 외화자산 및 부채와 유동화전문회사의 통화스왑계약을 평가함에 따라 발생하는 평가한 원화금액과 원화기장액의 차익 또는 차손은 당해 사업연도의 익금 또는 손금에 이를 산입한다.

○ 법인세법 시행령 제79조 【기업회계기준과 관행의 범위】 법 제43조의 규정에 의한 기업회계의 기준 또는 관행은 다음 각 호의 1에 해당하는 회계기준(당해 회계기준에 배치되지 아니하는 것으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 관행을 포함한다)으로 한다. 1.주식회사의 외부감사에 관한 법률 제13조의 규정에 의하여 제정된 기업회계기준

2. 증권선물위원회가 정한 업종별회계처리준칙

4. 기타 법령에 의하여 제정된 회계처리기준으로서 재정경제부장관의 승인을 얻은 것

○ 법인세법 시행규칙 제37조의2 【통화스왑계약】 영 제73조 제5호에서 “재정경제부령이 정하는 통화스왑계약”이라 함은 환율변동 또는 금리변동의 위험을 회피하기 위하여 계약시점에 약정된 환율로 서로 다른 통화의 원금을 교환하고 계약기간 중에는 서로 다른 통화로 표시되어 있는 이자를 정기적으로 교환하며, 계약의 만기시점에는 계약시점에 약정된 환율로 서로 다른 통화의 원금을 반대로 교환하는 계약을 말한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 제출한 ‘외환스왑 평가손익 요약표’에 의하면, 청구법인은 2004.1.8.부터 2004.12.10.까지 ○○○ 외 24개 회사와 외환스왑계약을 각각 체결하였고, 계약 만기까지의 잔여일수가 각각 12일부터 348일까지인 25개의 계약에 대하여 계약별로 환산평가를 하여 평가차손 합계 55,081,167,935원을 산정하고 있는 바, (가) 쟁점평가차손은 당해 계약이 만료되어 권리와 의무가 확정되기 이전 상태인 ‘파생상품’에 대한 것으로서, 이러한 파생상품은 권리의무가 확정되기 전에 언제든지 다른 형태의 파생상품으로 전환이 가능하다는 점에서 권리의무가 확정되어 있는 화폐성 자산 및 부채와는 본질적인 차이가 있으며 (나) 파생상품과 화폐성 자산 및 부채의 이러한 본질적인 차이는 비단 법인세법 관련 규정 뿐 아니라 기업회계기준 및 은행업회계처리준칙에서도 인정되어 있고, (다) 은행업회계처리준칙 제30호에서 외화자산․부채의 환산에 관하여 기업회계기준 제68조에 대한 특별규정을 둔 취지는 일반 법인에 대해서는 비화폐성자산 및 부채에 대해 취득당시 환율을 계속 적용함으로써 회계처리의 부담을 덜어줄 필요가 있는데 비하여, 은행업을 영위하는 법인의 경우에는 그와 같은 배려가 불필요하고 회계정보이용자에게 보다 정확한 재무정보를 제공하여야 한다는 데 있다고 볼 것이어서, 은행업회계처리준칙 제30호를 근거로 청구법인이 체결한 외환스왑계약이 법인세법 시행령 제73조 제3호 가 정하는 화폐성 자산 및 부채에 해당된다고 보기는 어렵다고 판단된다.

(2) 한편, 법인세법 시행령 제73조 제3호 의 규정에 의한 “화폐성 외화자산 및 부채”의 환위험을 회피하기 위하여 체결하는 통화스왑계약으로서, 계약시점에 약정된 환율로 서로 다른 통화의 원금을 교환하고 계약기간 중에는 서로 다른 통화로 표시되어 있는 이자를 정기적으로 교환하며, 계약의 만기시점에는 계약시점에 약정된 환율로 서로 다른 통화의 원금을 반대로 교환하는 계약에 대해서는 2006.2.9. 이후 최초로 체결하는 분부터 평가일이 속하는 연도의 익금 및 손금에 산입할 수 있는 것이지만, 청구법인이 체결한 위 외환스왑계약은 2004 사업연도 체결분으로 이에 해당되지 아니하므로 이 건 처분이 부당하다는 청구법인의 주장은 받아들일 수 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.