일반분양분의 1차중도금의 공급시기를 당초 공급계약서상 1차중도금을 받기로 한 날(2004.10.15.)로 볼 것인지, 아니면 변경계약서상의 1차중도금을 받기로 한 날(2005. 3.22.)로 것인지 여부
일반분양분의 1차중도금의 공급시기를 당초 공급계약서상 1차중도금을 받기로 한 날(2004.10.15.)로 볼 것인지, 아니면 변경계약서상의 1차중도금을 받기로 한 날(2005. 3.22.)로 것인지 여부
심판청구번호 국심2005중 3517(2006. 8. 16) 분은 ○○○ 소재 ○○○체육문화센타의 상가 및 편의시설 중 건축허가 및 분양신고된 1차 중도금 11,251,199,820원과, 분양신고를 하지 아니한 부분으로 추후 설계변경을 통하여 건축할 예정에 있는 상가의 계약금 4,006,955,200원 및 1차 중도금 3,108,130,910원을 과세표준에서 제외하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.
① 위 편의시설 중 건축허가 및 분양신고된 상가(이하 “일반분양분”이라 한다)에 대하여 2004년 7월부터 분양계약을 체결하였고 동 계약서상 대금지급방법이 중간지급조건부에 해당하나 현지조사일 현재 당초의 분양계약이 수정된 사실이 없으며 이미 분양된 일반분양분의 1차 중도금을 받기로 한 날(2004.10.15.)에 세금계산서를 발행․교부하지 아니하였다는 이유로 동 중도금 11,251,199,820원(이하 “쟁점중도금”이라 한다)을 과세표준신고 누락한 것으로 보고,
② 건축허가시 설계도면에 표시되지 아니하여 분양신고를 하지 아니한 부분으로 추후 설계변경을 통하여 건축할 예정에 있는 상가(이하 “청약계약분”이라 한다)의 계약서를 검토한 바, 대금조건 등 계약의 실질내용이 일반계약분 공급계약서와 동일하고 분양목적물의 표시가 명확하며 대금지급일자 등이 구체적으로 명시되어 있어 재화의 중간지급조건부 공급으로 보아 청약계약분 계약금 4,006,955,200원, 1차 중도금 3,108,130,910원, 계 7,115,086,110원(이하 “쟁점청약금”이라 한다)에 대하여 관련 부가가치세를 과세하는 등으로 하여 2005.4.1. 청구법인에게 2004년 제2기 부가가치세 2,472,940,740원을 경정고지하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
① 일반분양분의 1차 중도금(쟁점중도금) 공급시기에 대하여 당초 공급계약서상 1차 중도금은 무이자 융자로 하고 이자는 청구법인이 부담하며, 2차 중도금은 후불제 이자로 하여 잔금지급시 수분양자가 정산하기로 한다는 특약사항이 있으며, 쟁점이 된 쟁점중도금(1차 중도금)의 무이자 융자의 의미는 공급자가 금융기관과 중도금 대출협약을 맺고 중도금대출이 실행되면 수분양자가 이를 공급자에게 납부한다는 것이다. 이러한 특약에 비추어 볼 때, 1차 중도금의 지급시기에 관한 약정은 확정적인 것이 아니라, 청구법인이 금융기관과 중도금 대출에 대한 협약을 맺은 후 수분양자 명의로 1차 중도금 납부일까지 대출이 실행되지 않을 것을 해제조건으로 하고 있는 바, 청구법인은 금융기관과 중도금대출에 대한 협약을 맺을 계획으로 2004.10.15.부터 1차 중도금을 받기로 하였으나 민․형사상 다툼으로 2005년 2월에 금융기관과 중도금대출에 대한 협약을 맺고 2005년 3월부터 1차 중도금을 받기로 하는 변경계약을 체결하고 1차 중도금에 대하여 2005년 1기 부가가치세 신고시 매출신고를 하였다. 위와 같이 당초 공급계약서상의 쟁점중도금 납부일자에 관한 약정은 중도금 납부일자인 2004.10.15.에 수분양자 명의로 대출이 실행되지 아니하여 그 효력이 상실되었다 할 것임에도 당초 공급계약서상의 1차 중도금 납부일자를 공급시기로 보아 부가가치세를 부과한 처분은 부당하다.
② 청약계약분의 쟁점청약금에 대한 공급시기 관련 청약계약분에 대한 청약계약서는 일반분양분에 대한 공급계약서와는 달리 3개 조문으로 구성되어 있고, 동 계약서상 중도금 및 잔금납부에 대한 선납할인, 연체료 등을 정하고 있지 아니하고, 청약인은 수분양자라 할 수 없어 중도금 납부방법인 중도금대출이 실행될 수 없었으며, 청약금은 건축허가 변경시 공급계약금으로 자동 전환되며, 중도금 및 잔금등을 확정한 공급계약서를 새로이 작성 발급한다고 정하고 있는 점 등에 비추어 보면 청약계약서상의 중도금 납부일자 및 방법 등은 예시한 것에 지나지 아니한다. 따라서 확정되지도 아니한 납부일자 및 납부방법을 기초로 이 건 청약계약을 중간지급조건부 공급계약으로 보고 청약금 및 1차 중도금 납부일자를 그 공급시기로 보아 부가가치세를 부과함은 부당하다. 설사, 청약계약서상의 공급계약을 중간지급조건부로 본다 하더라도, 청약계약서에 기재된 1차 중도금 납부일자를 공급시기로 보는 것은 상기 일반분양분에 대하여 주장하는 바와 같이 부당하다.
① 일반분양분의 1차 중도금(쟁점중도금) 공급시기에 대하여 중간지급조건부 공급계약의 경우 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 공급시기로 하고 있고 대가수수 여부와는 관련이 없는 바, 이 건의 경우 일반분양분에 대한 공급계약서상 중도금의 지급일자에 대하여 해제조건을 부관으로 하고 있고 1차 중도금에 대하여 은행과 대출협약을 체결하지 못하여 대금수수를 하지 않았으므로 1차 중도금 납부일자에 대한 효력이 없다는 청구법인의 주장은 자의적인 해석에 불과하며, 세법상 공급시기에 관한 규정과도 부합되지 아니하다. 중도금납부를 위한 은행융자알선은 청구법인의 귀책이며, 조사확인일 현재 사정변경에 따라 수정계약서의 작성 교부사실이 없으므로 분양 당시 작성된 계약서는 현재까지 계속 유효한 것이고, 1차 중도금에 대한 공급시기가 미도래하였다는 청구법인의 주장은 이유가 없으므로 당초 처분은 정당하다.
② 청약계약분의 쟁점청약금에 대한 공급시기 관련 청약계약분의 청약계약서는 건축허가시 설계도면에 표시되지 아니한 물건의 분양계약서로 분양시 건물도면을 청구법인이 임의 변경하여 내․외부적으로 표방하고 건축물의분양에관한법률에 의거 분양물건으로 신고하지 아니한 상가를 불법으로 분양하면서 인․허가를 받지 못한 관계로 ‘청약’이라는 용어를 사용하고 계약서 형식만 약간의 차이가 있을 뿐 그 실질내용은 일반분양분과 다를 바가 없다. 청구법인은 청약계약서상의 납부일자 및 납부방법은 예시에 지나지 아니하고 계약시부터 목적물과 대금지급일자 및 지급방법이 확정되지 아니하여 재화의 공급으로 볼 수 없다고 주장하나, 청약계약서에 의하여 분양대금을 회수하고 있고, 청약계약서상 목적물의 표시(동, 호수, 면적), 공급가액, 대금지급일자 및 대금지급방법 등이 구체적으로 명시되어 있어 부가가치세법 제1조 제2항 의 규정에 의한 재화의 요건을 충족하므로 청약공급분도 부가치세법에 의한 재화의 공급에 해당된다.
① 일반분양분의 1차 중도금의 공급시기를 당초 공급계약서상 1차 중도금을 받기로 한 날(2004.10.15.)로 볼 것인지, 아니면 변경계약서상의 1차 중도금을 받기로 한 날(2005.3.22.)로 볼 것인지 여부
② 청약계약분의 청약금 및 1차 중도금(쟁점청약금)을 부가가치세 과세대상으로 보아 과세한 처분의 당부
1. 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때
3. 제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때
② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다.
③ 사업자가 제1항 또는 제2항에 규정하는 시기가 도래하기 전에 재화 또는 용역에 대한 대가의 전부 또는 일부를 받고, 이와 동시에 그 받은 대가에 대하여 제16조의 규정에 의한 세금계산서 또는 제32조의 규정에 의한 영수증을 교부하는 경우에는 그 교부하는 때를 각각 당해 재화 또는 용역의 공급시기로 본다. (2) 부가가치세법시행령 제21조 【재화의 공급시기】① 법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. 다만, 폐업전에 공급한 재화의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.
1. 현금판매외상판매 또는 할부판매의 경우에는 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때
2. 장기할부판매의 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때
3. 반환조건부판매동의조건부판매 기타 조건부 및 기한부판매의 경우에는 그 조건이 성취되거나 기한이 경과되어 판매가 확정되는 때
4. 완성도기준지급 또는 중간지급조건부로 재화를 공급하거나 전력 기타 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때 (3) 부가가치세법 제1조 【과세대상】① 부가가치세는 다음 각호의 거래에 대하여 부과한다.
② 제1항에서 재화라 함은 재산적 가치가 있는 모든 유체물과 무체물을 말한다. (4) 부가가치세법시행령 제1조 【재화의 범위】① 부가가치세법(이하 법이라 한다) 제1조 제2항에 규정하는 유체물에는 상품제품원료기계건물과 기타 모든 유형적 물건을 포함한다.
(1) 이 건 과세관련 자료에 의하면 다음의 사실을 알 수 있다. (가) 청구법인은 2004.6.3. 총건축면적 27,535평의 ○○○체육문화센터 건축허가를 받고 골프연습장(연면적 6,214평), 스키 돔 등의 스포츠센터(연면적 21,138평)의 사업은 직영하고 상가 등 일부 편의시설은 분양목적으로 하여 건물신축준비 단계에 있었다. (나) 청구법인이 편의시설인 상가에 대한 분양 내역(2004년 7월)은 아래 <표1>과 같다.
○○○ 위 상가의 분양내역 중 일반분양분은 건축허가시 설계도면상 분양예정 물건으로 허가를 받은 부분이고, 청약계약분은 건축허가시 설계도면에 표시되지 아니한 부분으로 설계변경을 예정하여 분양한 것이며 건축허가가 요구되는 부분이다. (다) 위 상가에 대한 2004.7.8.자 일반분양분 공급계약서 및 청약계약분 청약계약서 내역은 아래 <표2>와 같다.
○○○ 위 공급계약서(일반분양분 및 청약계약분)상의 대금지급조건(동계약서 제1조)은 아래 <표3>와 같고, 대금지급조건과 관련된 부관에 의하면, 중도금 중 1회차 중도금은 무이자융자로 하고 이자는 시행사가 부담하며, 2회차 중도금은 후불제이자로 잔금청산시 수요자가 부담하고 금액 및 납부일정 이외의 어떠한 약정도 효력이 없다고 되어 있다.
○○○ 청약계약분의 청약계약서 제2조에 의하면, 제1호에서 을(청약계약분 분양자)이 납부한 청약금(총공급가액의 20%)은 본 청약계약 작성 후 갑(청구법인)이 별도로 서면으로 통보할 경우 정식 공급계약금으로 자동 전환되며 이에 따른 상가공급계약서를 새로이 작성 발급한다고 되어 있고, 제3호에서 을은 상기 공급목적물에 대하여 인허가 조건으로 본 청약계약서를 작성하는 것이며, 인허가가 되지 않더라도 어떠한 이의도 제기하지 아니한다고 되어 있다. (라) 청구법인은 2004.7.20. 내부 분쟁에 의한 검찰의 압수수색으로 장부 등이 영치되고, 2004.10.8. 대표이사 직무정지 결정(○○○지원)되어 강○○○변호사가 대표이사로 직무대행하게 되었으며, 당초 동 공사를 시공하기로 한 ○○○엔지니어링이 계약체결 불가를 통지함에 따라 1차 중도금을 받기로 한 날(2004.10.15.) 이전의 예정사업인 시공사 선정과 중도금 대출은행 협약 체결 등이 이루어지지 아니하여 1차 중도금 대출은 이루어지지 아니하였다. (마) 이에 청구법인은 2004.11.18. 상가분양 계약자들에게 시공사 선정이 지연된다는 사실과 그간의 계약금 납입사실을 통지하였다. (바) 2004.12.18. ○○○건설을 시공사 선정 우선협상대상자로 선정하고 2005.1.18. 청구법인과 ○○○건설 사이에 이 건 도급공사 계약을 체결하였으며, 2005.2.24. ○○○은행, ○○○건설, 청구법인 사이에 중도금대출 협약서를 체결한 후, 2005.3.8. 기존계약자에 대한 변경계약서 작성 및 2005.3.15. 중도금대출 업무를 수행하여 1차 중도금(쟁점중도금)에 대한 세금계산서를 발행․교부하고 2005년 제1기 부가가치세를 신고하였다. (사) 처분청은 중도금대출 협약서 체결 이전인 2005.2.15.～2.18 청구법인에 대한 세무조사를 실시한 결과, 일반분양분인 쟁점중도금의 공급시기를 2004.10.15.로 보고, 쟁점청약금에 대해서도 재화의 공급으로 보아 이 건 부가가치세(2004년 제2기)를 과세하였다. 한편, 청약계약분의 경우 설계변경 등에 대한 건축허가를 얻지 못하여 분양계약이 모두 취소되고 청약금(계약금)도 반환되었다.
(2) 먼저, 일반분양분에 대한 1회차 중도금(쟁점중도금)의 공급시기를 당초 계약서상의 받기로 한 날(2004.10.15.)로 볼 것인지(처분청 의견), 아니면 2005.3.8.자로 변경된 공급계약서상의 받기로 한 날(2005.3.22.)로 볼 것인지 이에 대하여 본다. (가) 2004.7.8.자 당초 공급계약서 및 2005.3.8.자로 변경된 공급계약서상의 중도금 납부일자별 내역은 아래 <표4>과 같다.
○○○ (나) 처분청은 당초 공급계약서에 의하면 중간지급조건부 공급계약에 해당되고 세무조사당시 변경된 계약서가 존재하지 아니하므로 1회차 중도금(쟁점중도금)은 당초 공급계약서상의 받기로 한 날(2004.10.15.)이 공급시기라는 의견이며, 정상적인 중간지급조건부 공급계약의 경우에는 변경계약서가 작성되기 이전에는 중도금을 받기로 한 날이 그 공급시기가 될 것이다.
(3) 그러나, 이 건은 당초 공급계약서상 1회차 중도금은 무이자 융자금으로 대체하는 것을 조건으로 하고 있고, 중도금대출을 받기 위해서는 시공사, 금융기관, 청구법인 등 3자가 중도금대출 협약서를 체결한 후에 중도금대출이 이루어져야 중도금을 받을 수 있었으나, 2004.10.15.현재 청구법인의 내부분쟁으로 관련서류가 영치되고, 법원의 결정에 따른 대표이사 직무대행 체제로 운영된 점, 시공사 미선정 등으로 사실상 중도금대출 협약체결 자체가 불가능한 상황이었던 점, 청구법인에 대한 세무조사 당시(2005.2.15.-2.18.) 변경된 공급계약서가 존재하지 않았다고 하나 시공사가 선정되어 있어 변경 공급계약서 작성이 예정되었다고 보이는 점, 2005.2.24. ○○○은행, 시공사, 청구법인 간에 중도금대출 협약서를 체결하였고 2005.3.8. 기존 계약자와 변경 공급계약서를 작성하였으며 2005.3.15.부터 1회차 중도금대출을 받은 점을 감안할 때, 당초 공급계약서상 1회차 중도금(쟁점중도금)에 대한 계약은 중도금대출을 받지 못하는 것을 해제조건으로 하는 해제조건부 계약에 해당한다고 봄이 타당하고 이 건은 해제조건의 성취로 당초 공급계약서상 1회차 중도금에 대한 계약은 해제되었다고 봄이 타당하다 할 것이다. 따라서, 쟁점중도금의 공급시기를 당초 공급계약서상의 1회차 중도금을 받기로 한 날(2004.10.15.)로 보기보다는 변경된 공급계약서상의 1회차 중도금을 받기로 한 날(2005.3.22.)로 봄이 타당하다고 판단된다.
(3) 다음, 쟁점청약금에 대하여 부가가치세 과세대상인 재화의 공급으로 볼 것인지를 본다. (가) 처분청은 설계변경을 예정하여 분양한 청약계약분에 대하여 일반분양분과 같이 목적물이 구체적으로 표시되어 있고 대금지급방법 등이 구체적으로 명시되어 있어 재화의 요건을 충족하므로 청약계약분도 재화의 공급에 해당하고 중간지급조건부 공급계약에 해당한다는 의견이다. (나) 그러나, 청약계약분의 경우 건축허가가 이루어져야 공급계약서를 새로 작성하는 것으로 되어 있고(청약계약서 제2조 제1호), 이 건은 건축허가가 되어야만 공급계약이 체결되는데 공급계약이 체결되기 전에 모두 취소된 점을 감안할 때 재화의 공급계약이 있었다고 보기 어렵다고 판단된다. 또한 청구법인이 받은 청약계약금의 경우 형식상 계약금으로 되어 있으나 실질면에서는 분양에 대한 우선권을 갖는 증거금에 불과하므로 이에 대하여 부가가치세 과세대상인 재화의 공급으로 보기는 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.