상속재산인 주식평가시 영업권을 현재가치로 환산하여 평가하지 않음으로써 영업권이 과대평가되고 이에 따라 주식이 과대평가된 사례
상속재산인 주식평가시 영업권을 현재가치로 환산하여 평가하지 않음으로써 영업권이 과대평가되고 이에 따라 주식이 과대평가된 사례
심판청구번호 국심2005중 3142(2005.11.24)
○○○ 발행의 비상장주식 3,300주의 가액 평가시 영업권을 현재가치로 환산하는 방법으로 평가하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 이를 기각합니다.
청구인은 2004.1.1 피상속인 백○○○의 사망(사망당시 74세, 사망원인 폐암)으로 상속이 개시되어 2004.6.30 상속세 과세표준신고를 하면서 상속세 과세가액을 10,176,698천원으로, 과세표준을 7,961,014천원으로, 납부할 세액을 3,344,306,050원으로 각각 신고하였는 바, 처분청은 ○○○이 2004.12.20∼2005.3.20 기간 중 청구인에 대한 상속세 조사를 실시하고 과세자료를 통보함에 따라, 피상속인이 2000.4.26 ○○○으로부터 대출받아 피상속인이 대표이사로 근무하던 합자회사 ○○○(이하 "○○○"이라 한다)의 채무를 변제하고도 상속개시일 현재 회수하지 못한 금액 29억원과 상속개시일전 2년 이내의 처분재산액 중 ○○○의 운영자금으로 사용하고 회수하지 못한 금액 5억원 합계 34억원(이하 "쟁점채권"이라 한다)을 피상속인의 채권으로 보아 상속재산에 가산하고, 상속재산 중 ○○○ 발행의 비상장주식 3,300주(이하 "쟁점주식"이라 한다)의 가액을 재계산하여 과소신고된 금액 222,439천원을 상속재산에 가산하였으며, 상속개시일전 2년 이내의 인출금 1,813백만원 중 사용처가 불분명한 금액 274,400천원(이하 "쟁점인출금"이라 한다)을 상속세 과세가액에 가산하는 등 청구인의 상속세 과세표준을 13,296,166천원으로 증액하여 2005.5.12 청구인에게 2004년도분 상속세 3,368,964,690원을 추가로 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2005.8.9 심판청구를 제기하였다.
(1) 이 건 상속개시일 현재 피상속인이 대표자로 근무하던 ○○○의 순자산은 마이너스 2,107백만원으로 회사의 자산을 모두 처분하여도 채무를 변제하지 못할 상태에 있었으므로 쟁점채권은 회수불능채권으로 보아 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다.
(2) 2003년말에 개정된 상속세및증여세법시행령 제59조 의 규정에 의하면, 쟁점주식 평가시 영업권을 현재가치로 환산하여 평가하여야 함에도 처분청이 이를 간과하여 영업권이 40,203,440원 과대계상된 결과, 쟁점주식이 9,540,300원 과대평가되었으므로 위 9,540,300원은 상속세 과세가액에서 차감하여야 한다.
(3) 피상속인이 상속개시일전 2년 이내에 인출한 금액은 1,618,214,646원이고 이 중 사용처가 불분명한 금액은 507,600,000원으로 보아야 함에도 처분청이 인출액을 1,813,000,000원으로, 이 중 사용처가 불분명한 금액을 782,000,000원으로 본 결과, 상속재산가액이 274,400,000원 과대계상되었으므로 쟁점인출금 274,400,000원은 상속세 과세가액에서 차감하여야 한다.
(4) (예비적 청구) 피상속인은 사망당시 ○○○의 1인 무한책임사원으로 상법 제269조 에 의하여 회사의 채무에 대하여 보증채무자로서의 지위를 갖고 있었던 바, 상속개시일 이전에 발생한 ○○○의 채무로서 상속인들이 상속받은 토지 및 건물의 매각대금으로 변제한 단기차입금 1,215,000,000원과 지급어음 변제액 1,258,454,677원 합계 2,473,454,677원(이하 "쟁점채무변제액"이라 한다)은 피상속인의 채무로 공제하여야 한다.
(1) 피상속인이 대표자로 근무하던 ○○○은 현재에도 계속기업으로 존속하고 있는 바, 상속개시일 현재 순자산이 마이너스라는 사실만으로 쟁점채권을 회수불능채권이라고 보기는 어려우므로 쟁점채권을 상속개시일 현재 회수불능채권으로 보아 상속세 과세가액에서 제외하기는 어렵다.
(2) 2003년말에 개정된 상속세및증여세법시행령 제59조 의 규정에 의하면, 비상장주식 평가시 영업권을 현재가치로 환산하도록 하고 있음에도 처분청이 이를 간과하여 쟁점주식이 9,540,300원 과대평가된 사실이 확인되므로 위 9,540,300원은 상속세 과세가액에서 차감하는 것이 타당하다.
(3) 상속개시일전 2년 이내에 인출금은 1,813,000천원으로 확인되고, 이 중 사용처가 불분명한 금액도 782,000천원으로 확인되므로 위 782,000천원 중 2억원을 차감한 상속추정금액 582,000천원에서 기신고액을 제외한 274,400천원을 상속세 과세가액에 가산한 것은 정당하다.
(4) (예비적 청구) 상속세및증여세법 제14조 및 같은법 시행령 제10조의 규정에 의하면, 피상속인의 채무는 상속개시당시 피상속인의 채무로 피상속인이 실제로 부담하고 있는 사실이 확인되는 경우에 한하여 상속재산에서 공제할 수 있는 것이나, 쟁점채무변제액은 상속개시당시 피상속인의 채무로 확정된 사실이 없으므로 이를 상속개시당시 피상속인의 채무로 보아 상속재산에서 공제하기는 어렵다.
(1) 쟁점채권 34억원을 회수불능으로 보아 상속세 과세가액에서 제외할 수 있는지 여부
(2) 상속재산인 비상장주식 평가시 영업권을 현재가치로 환산하여야 하는지 여부
(3) 상속개시일전 2년 이내의 피상속인의 인출금이 얼마인지 여부
(4) (예비적 청구) 피상속인의 연대채무에 기인하여 상속개시일 이후에 상속인들이 변제한 쟁점채무변제액을 피상속인의 채무로 공제할 수 있는지 여부
(1) 상속세및증여세법(2005.1.14 법률 7335호로 개정되기 전의 것) 제14조 【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금등】 ① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.
3. 채무(상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)
② 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.
2. 당해 상속재산을 목적으로 하는 유치권·질권·전세권·임차권(사실상 임대차계약이 체결된 경우를 포함한다)·양도담보권 또는 저당권으로 담보된 채무
3. 피상속인의 사망당시 국내에 사업장이 있는 경우로서 비치·기장한 장부에 의하여 확인되는 사업상의 공과금 및 채무
④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다. 제15조 【상속개시일전 처분재산등의 상속추정등】 ① 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속받은 것으로 추정하여 제13조의 규정에 의한 상속세 과세가액에 산입한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일전 2년 이내에 재산종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우
2. 부담한 채무의 합계액이 상속개시일전 1년 이내에 2억원 이상인 경우와 상속개시일전 2년 이내에 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우
(2) 상속세및증여세법시행령(2004.12.31 대통령령 18627호로 개정되기 전의 것) 제10조 【채무의 입증방법등】 ① 법 제14조 제4항에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것"이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.
1. 국가·지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류
2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류 제11조 【상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】 ① 법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액은 재산종류별로 다음 각호의 구분에 따라 계산한 금액을 합한 금액으로 한다.
1. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액중 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 실제 수입한 금액
2. 피상속인이 금전등의 재산(이하 이 조에서 "금전등"이라 한다)을 인출한 경우에는 상속재산중 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 실제 인출한 금전등. 이 경우 당해 금전등이 재정경제부령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌등을 통하여 예입된 경우에는 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 인출한 금전등의 합계액에서 당해 기간중 예입된 금전등의 합계액을 차감한 금전등으로 하되, 그 예입된 금전등이 당해 통장 또는 위탁자계좌등에서 인출한 금전등이 아닌 것을 제외한다. 제58조 【국·공채등 기타 유가증권의 평가】 ② 대부금·외상매출금 및 받을 어음등의 채권가액은 원본의 회수기간·약정이자율 및 금융시장에서 형성되는 평균이자율 등을 감안하여 재정경제부령이 정하는 바에 따라 평가한 가액에 의한다. 다만, 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니한다. 제59조 【무체재산권등의 평가】 ② 영업권의 평가는 다음 산식에 의하여 계산한 초과이익금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 재정경제부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 다만, 매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 환산한 가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다. [최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액-(평가기준일 현재의 자기자본×1년만기정기예금이자율을 감안하여 재정경제부령이 정하는 율)]
(3) 상속세및증여세법시행규칙(2003.12.31 재정경제부령 제342호로 개정된 것) 제16조 【지상권의 평가등】 ① 영 제51조 제1항에서 "재정경제부령이 정하는 율"이라 함은 연간 100분의 2를 말한다.
② 영 제51조 제1항, 영 제59조 제2항, 영 제61조 제1호 및 제2호 각목에서 "재정경제부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액"이라 함은 다음의 산식에 의하여 환산한 금액의 합계액을 말한다. (1 + 10) n 100 n: 평가기준일부터의 경과연수
(1) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다. (가) 피상속인은 2000.4.26 ○○○으로부터 55억원을 대출받아 피상속인이 대표이사로 근무하던 ○○○의 채무를 변제하고 상속개시일 현재 29억원을 회수하지 못하였는 바, 처분청은 위 대출금 55억원을 상속개시일 현재 피상속인의 채무로 공제하는 한편, 위 미회수채권 29억원과 상속개시일전 2년 이내의 처분재산액 중 피상속인이 ○○○의 운영자금으로 사용하고 상속개시일 현재 회수하지 못한 금액 5억원 합계 34억원을 상속인의 채권으로 보아 상속재산에 가산하였고, 위 대출금은 상속인 방○○○, 백○○○, 백○○○, 백○○○, 백○○○가 2004.5.27자로 대출원금 55억원과 이자 5,513,561,643원을 전액 변제한 사실이 처분청 조사자료 및 ○○○이 발행한 채무변제확인서 등에 의하여 확인된다. (나) 청구인은 상속개시일 현재 ○○○의 순자산이 마이너스 상태로 회사의 자산을 모두 처분하여도 채무를 변제하지 못할 상태에 있었으므로 쟁점채권 34억원을 회수불능채권으로 보아 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장하면서, ○○○의 대차대조표를 근거자료로 제시하고 있으나, 처분청 조사자료에 의하면, 이 건 상속개시일 현재 ○○○의 순자산가액은 96,447,077원으로 나타나고 있으며(청구인은 ○○○이 일부 단기차입금을 재무제표에 반영하지 못하여 실제 순자산은 마이너스 21억원이라고 주장), 계속기업으로 부도가 발생하였거나 파산선고를 받은 사실이 없는 바, 순자산가액이 마이너스라는 이유만으로 쟁점채권이 상속개시당시 회수불능채권이라고 보기는 어려운 것으로 보인다. 따라서, 쟁점채권 34억원을 상속재산에서 제외하기는 어려운 것으로 판단된다.
(2) 쟁점(2)에 대하여 살펴본다. (가) 2003.12.30 대통령령 18177호로 개정된 위 상속세및증여세법시행령 제59조 제2항 및 같은법 시행규칙 제16조 제2항의 규정에 의하면, 영업권은 평가기준일 이후의 영업권 지속연수를 감안하여 현재가치로 환산하여 평가하여야 함에도 처분청이 이를 간과하여 상속재산인 쟁점주식을 평가함에 있어 주식발행법인인 ○○○의 영업권을 40,203,440원 과대평가한 결과, 쟁점주식이 9,540,300원 과대평가된 사실이 확인되고, 처분청도 이와 같은 사실을 인정하고 있으나, 이 건 심판심리일 현재 청구인의 상속세를 경정한 사실이 없으므로 과대평가된 금액을 차감하는 것이 타당하다고 판단된다.
(3) 쟁점(3)에 대하여 살펴본다. (가) 처분청 조사자료에 의하면, 상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 인출한 금액은 1,813,000천원으로, 이 중 사용처가 불분명한 금액은 782,000천원으로 확인되었는 바(일자별로 상세한 명세서 제출), 처분청은 상속세및증여세법시행령 제11조 제4항 의 규정에 의하여 위 사용처가 불분명한 금액에서 상속개시일전 2년이내에 인출한 금액의 20%와 2억원 중 적은 금액인 2억원을 차감하고 청구인이 당초 신고한 인출금 307,600천원을 차감한 나머지 쟁점인출금 274,400천원을 상속세 과세가액에 가산하였음이 확인된다. (나) 이에 대하여 청구인은 피상속인이 상속개시일전 2년 이내에 인출한 금액은 1,618,214,646원이고 이 중 사용처가 불분명한 금액은 507,600,000원으로 보아야 한다고 주장하고 있으나, 청구주장을 입증할 신빙성있는 증빙자료는 제시하지 못하고 있다. 따라서, 피상속인이 상속개시일전 2년 이내에 인출한 금액이 과다계상되었다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(4) 쟁점(4)의 예비적 청구에 대하여 살펴본다. (가) 청구인은 피상속인이 사망당시 합자회사 ○○○의 1인 무한책임사원으로 재직하였고, ○○○은 상속개시당시 청구외 이○○○ 등 12인에게 1,215백만원의 단기차입금 채무를 부담하고 있었으며, 32건 1,258,454,677원 상당의 지급어음을 발행하고 있었는데, ○○○이 위 채무등을 변제하지 못하여 상속인들이 상속받은 토지 및 건물을 매각한 대금으로 위 단기차입금을 아래 <표1>과 같이 변제하여 상속재산에 등재된 가압류를 해지하였고, 토지 및 건물 매각대금이 ○○○의 통장에 입금된 후, 위 지급어음이 아래 <표2>와 같이 결제되었다고 주장하면서, 토지 및 건물 등기부등본 및 통장사본, 지금어음 사본 등을 제시하고 있다. <표1> 단기차입금 변제 주장내역○○○ <표2> 지금어음 변제 주장내역○○○ (나) 그러나, 위 단기차입금 1,215백만원은 상속개시일 현재 ○○○의 장부에는 기장되지 아니하였으며, 지급어음 중 892,182,275원도 ○○○의 장부에 기장되지 아니하였다. (다) 살피건대, 위 상속세및증여세법 제14조 제1항 제3호 에 의하여 상속재산 가액에서 공제할 피상속인의 채무는 상속개시 당시 피상속인이 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무를 뜻하는 것이므로, 상속 개시 당시 피상속인이 제3자를 위하여 연대보증채무를 부담하고 있거나 물상보증인으로서의 책임을 지고 있는 경우에 주채무자가 변제불능의 무자력 상태에 있기 때문에 피상속인이 그 채무를 이행하지 않으면 안 될 뿐만 아니라 주채무자에게 구상권을 행사하더라도 변제를 받을 가능성이 없다고 인정되는 때에는 그 채무금액을 상속재산 가액에서 공제할 수 있으나, 이와 같은 사유는 상속세 과세가액을 결정하는데 예외적으로 영향을 미치는 특별한 사유이므로 그와 같은 사유의 존재여부에 대한 입증책임은 상속세 과세가액을 다투는 납세의무자에 있다고 보는 것이 타당하다 할 것이다○○○. 이 건의 경우, 청구인이 제시한 자료만으로는 ○○○의 장부에 기장되지 아니한 위 단기차입금 채무 및 지급어음 채무가 상속개시일 현재 실제로 존재하였는지 여부를 확인하기 어렵고, 설사 위와 같은 채무가 존재하였다 하더라도 위 채무는 피상속인의 채무가 아니라 ○○○의 채무로서 상속개시일 현재 ○○○이 부도되거나 지급불능 사실이 확정되어 피상속인의 채무로 확정되었다고 보기 어려운 점이 있는 바, 쟁점채무변제액을 상속개시당시 피상속인의 채무로 보아 상속재산에서 공제하기는 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. < 청구인 명세 >
○○○
결정 내용은 붙임과 같습니다.