사업상증여로 본 재고자산의 인도시기를 알 수 없는 경우 결산서작성일을 공급시기로 보고 과세한 처분은 정당하다고 한 사례
사업상증여로 본 재고자산의 인도시기를 알 수 없는 경우 결산서작성일을 공급시기로 보고 과세한 처분은 정당하다고 한 사례
심판청구번호 국심2005중 1112(2005.12.2) 처분 중 부가가치세 1998년 2기분 334,721,920원의 부과처분과 1998사업연도에 822,721,000원을 익금에 산입하고 상여로 처분한 904,993,100원의 처분은 취소하고, 나머지 청구는 기각한다.
청구법인은 1978. 5. 2. 설립된 법인으로 철구조물○○○을 가공조립하여 건설회사에 납품하는 업체로 1998사업연도에 제품 2,121,101,961원, 재공품 822,721,526원 합계 2,943,823,487원을 재고자산 평가·감모손실로 당기비용으로 계상하였고 1999사업연도에 제품 11,563,280,237원, 재공품 3,645,961,761원 합계 15,209,241,998원을 전기이월이익잉여금(전기오류수정손실)으로 처리하였다. 처분청은 2004. 12. 24. 1998사업연도 제품감모손 2,121,101,961원중 1,752,063,819원, 1999사업연도 전기오류수정손실 11,563,280,237원 중11,562,768,000원 합계 13,314,831,819원(이하 "쟁점제품"이라 한다)을 거래처에 매출하고도 권리를 포기한 것으로 사업상증여로 보아 부가가치세를 경정고지하고 법인세법상 접대비한도 초과액에 대하여 손금불산입하였으며(1999사업연도 제품감모손 11,562,768,000원에 대하여는 손금불산입 하지 아니함), 1998사업연도 재공품 감모손 822,721,526원, 1999사업연도 전기오류수정손실 3,645,961,761원 합계 4,468,683,287원(이하 "쟁점재공품"이라 하고, 쟁점제품을 합하여 "쟁점재고자산"이라 한다)을 매출누락으로 보아 부가가치세를 경정고지하고 법인소득에 익금가산하여 대표자에게 상여처분(1999사업연도 전기오류수정손실 3,645,961,000원에 대하여는 기타사외유출로 소득처분함)하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2005. 3. 4. 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인이 1998사업연도에 재고감모손실 1,752,063,819원, 전기오류수정손실 822,721,526원, 합계 2,574,385,346원(처분청의 과세자료상 2,574,383,346원은 오류인 것으로 보임), 1999사업연도에 재고감모손실 11,562,768,761원 전기오류수정손실 3,645,961,761원 합계 15,208,729,000원을 각각 손익계산서 및 대차대조표에 전기오류수정손실로 계상하였으므로 재고자산의 감모·평가손실은 재화의 공급에 해당하지 아니하며 설사 재화의 공급으로 본다 하여도 청구법인이 재고자산을 실지조사하여 쟁점재고자산의 금액을 확정한 것은 1998. 10. 27. 이므로 재화의 공급시기는 1998. 10. 27.이다.
(2) 처분청이 쟁점금액을 매출누락이나 사업상의 증여로 본다 하여도 국세의 부과세척기간인 2004. 1. 25. 및 2004. 3. 31.이 경과한 2004. 12. 24. 과세처분하는 것은 부당하다. 또한 처분청은 청구법인이 IMF여파로 부도가 발생하여 일어난 일련의 사태를 조세를 포탈하기 위한 부정한 방법으로 몰아서 국세부과의 제척기간을 10년이라고 주장하는 것은 부당하다.
(3) 청구법인과 임직원들이 청구법인의 부도발생 전후에 거래처 및 채권자들에게 점거 또는 감금당하여 경찰이 출동하는 등의 과정에서 재고자산과 관련장부가 분실되었으며 화의신청 후 1998. 10. 19.∼10. 27.간 재고자산을 실지조사한 결과 쟁점금액이 부족함을 확인하였을 뿐 누구에게 매출하거나 사업상증여를 한 사실이 없음에도 처분청이 매출누락이나 사업상증여의 구체적인 증거없이 쟁점재고자산이 부족하다는 사실만 갖고 매출누락과 사업상증여로 부가가치세를 과세하고, 접대비를 시부인하여 법인세를 과세하며, 대표자에게 상여처분한 것은 부당하다.
(4) 처분청은 국세기본법 제81조의3 제1항 에 따라 적정하고 공평한 과세를 위하여 최소한의 범위안에서 세무조사를 실시하여야 함에도 조사대상기간을 두 차례나 연기하면서 당초 통지한 조사대상 사업연도 2000년 이외에 1998, 1999사업연도까지 확대하였다. 또한, 2003. 12. 2. 세무조사결과통지서에는 추징세액이 2001년 1기분 8,556,000원이었으나 추후 1998, 1999년 귀속 부가가치세 등을 고지한 처분은 국세기본법 제15조 의 신의성실원칙에 위배되는 위법·부당한 처분이다.
(1) 재고자산의 평가방법을 계속기록법과 실지재고조사법을 병행하는 경우 실지재고조사에 의한 실사수량과 장부상수량의 차이를 조정하여 손익계산서상 영업외손실항목으로 회계처리한 것이므로 결산일이 속하는 과세기간을 공급시기로 보아야 하며 청구법인이 1998 및 1999사업연도 손익계산서와 대차대조표에 반영한 재고자산감모손과 전기오류수정손실은 각각 손실을 계상한 사업연도의 결산일을 공급시기로 보아야 한다.
(2) 쟁점제품 13,314,831,000원 중 74%인 9,891,150,000원은 ○○○외 3개 회사의 발주품으로 납품가격의 할인은 있을 수 있으나 발주제품의 일부만을 공급받을 수는 없다는 의견이고, 쟁점재고자산이 도난·파손·감모되지 않음에도 불구하고 허위로 전기손익수정손익으로 처리하기 위하여 이사회 회의록을 1998. 11. 19.로 소급하여 작성한 것으로 판단되므로 일반적인 국세부과체척기간인 5년을 적용할 것이 아니라 부정한 행위로 인한 국세부과제척기간 10년을 적용하는 것이 타당하다.
(3) 청구법인의 재고자산은 주로 ○○○ 제품으로 발주자로부터 주문받아 특정설계도에 의하여 가공된 재고자산으로 특정용도, 철거·이동 등의 곤란으로 분실되었다고 보기 어려우며 이사회결의는 당초 조사시 제출한바 없던 것으로 신빙성이 없고 달리 도난·파손된 사실이 입증되지 않는다.
(4) 청구법인에 대한 세무조사는 2001사업연도를 조사대상으로 하는 정기세무조사이나 조사대상연도의 과다한 이월결손금의 발생원인을 확인하기 위하여 특정계정과목의 이 전 사업연도 관련항목을 확인하는 것은 조사대상 기간의 범위를 초과한 부당한 조사가 아니며 세무조사결과통지를 2회로 나누어 처리한 것은 이 건 청구부분에 대하여 심도있는 검토와 국세청질의회신에 따라 과세여부를 결정하기 위한 것으로 1차 통지에도 이와 같은 취지를 통지하여 신의성실을 위배하였다고 볼 수 없다.
(1) 쟁점재고자산을 사업상증여 또는 매출누락으로 볼 경우 그 공급시기를 청구법인이 주장하는 1998.10.27.로 볼수 있는지 여부
(2) 쟁점재고자산에 대한 부과제척기간이 5년인지 10년인지 여부
(3) 쟁점재고자산을 도난·파손·감모된 것으로 볼 수 있는지 여 부
(4) 당초 통보한 조사대상기간을 연장하여 조사대상사업연도 이외의 사업연도 회계서류를 조사한 경우 국세기본법 제81조 의 3 제1항의 규정에 의한 최소한의 세무조사의무를 위배한 부적법한 세무조사인지 여부
1. 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때
3. 제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때 (3) 부가가치세법시행령 제16조 【개인적 공급 및 사업상 증여의 범위】 ② 법 제6조 제3항의 규정에 의하여 사업자가 자기의 고객이나 불특정다수인에게 재화를 증여하는 경우에 과세되는 재화의 공급으로 보는 것은 증여되는 재화의 대가가 주된 거래인 재화공급의 대가에 포함되지 아니하는 것으로 한다. (4) 법인세법 제15조 【익금의 범위】 ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.
③ 제1항의 규정에 의한 수익의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (5) 법인세법 제25조 【접대비의 손금불산입】⑤ 제1항 내지 제3항에서 "접대비"라 함은 접대비 및 교제비ㆍ사례금 기타 명목여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다. (7) 국세기본법 제26조 의 2 【국세부과의 제척기간】 ① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다.
1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간
3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 (8) 국세기본법 제81조 의 3【세무조사권 남용 금지】① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세의 실현을 위하여 필요한 최소한의 범위 안에서 세무조사를 행하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용하여서는 아니된다.
② 세무공무원은 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우, 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우, 2 이상의 사업연도와 관련하여 잘못이 있는 경우 기타 이와 유사한 경우로서 대통령령이 정하는 경우를 제외하고는 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다.
(1) 쟁점(1)에 대하여 본다 (가) 1978. 5. 2. 설립되어 건설회사에 철 구조물을 납품하는 청구법인이 쟁점재고자산의 부족을 인식하게 된 경위를 살펴보면, IMF사태 여파로 1998. 1. 7. 부도를 내게 되고 1998. 2. 7. 화의신청을 하게됨에 따라 부도 전·후의 재고자산을 1998. 10. 19. ∼ 27. 실지조사한 결과 아래 제품시공사별 재고현황표와 같이 18,160,535,882원의 제품 및 재공품이 부족한 것으로 확인되어 1998. 11. 19. 이사회를 개최하고 그 회의결과에 따라 1998사업연도 재고자산평가·감모손 1,992,766,516원, 1998사업연도 전기오류수정손실 958,527,368원 합계 2,951,293,884원, 1999사업연도 전기오류수정손실 15,209,241,998원으로 회계처리하였음이 청구법인이 제시한 이사회 회의록과 장부에 의하여 확인된다.
○○○ (나) 청구법인은 쟁점재고자산의 부족을 인식한 시기는 재고자산을 실지조사하여 쟁점재고자산금액을 확정한 날인 재고자산실지조사기간의 말일인 1998. 10. 27.이며 따라서 쟁점재고자산의 공급시기는 부가가치세법 제9조 의 규정에 따라 이날을 공급시기로 보아야 한다고 주장한다. 이에 대하여 처분청은 청구법인이 계속기록법과 실지재고조사법을 병행하는 방법으로 재고자산을 측정하여 왔으므로 실지재고조사에 의한 실사수량과 장부상수량의 차이를 조정하는 방법으로 그 손실을 회계처리하게 되어 재고자산감모손과 전기오류수정손실을 각각 손익에 계상하게 되는 사업연도의 결산일을 공급시기로 보아야 한다고 주장한다. (다) 살피건데, 재화의 공급시기에 관한 부가가치세법 제9조 의 규정에 의하면 제1호에 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때, 제2호에 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능한 때로 하되 제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때로 규정하고 있다. 청구법인의 재고자산평가방법은 제품·상품은 총평균법, 기타의 재고자산은 선입선출법, 수량은 계속기록법으로 하되 실지재고조사를 병행하여 차이를 조정하는 것으로 청구법인에 대한 감사보고서에 나타나고 있다. 따라서, 쟁점재고자산의 경우에는 그 인도시기를 알 수 없으므로 부가가치세법 제9조 제3호 의 규정에 의하여 쟁점재고자산의 공급이 확정되는 때로 보아야 할 것인바, 쟁점재고자산과 관련하여 청구법인이 제시한 이사회회의록 및 재고현황표에 의하면 청구법인은 1998. 10. 27. 재고조사를 실시하여 부족재고자산을 확정한 것으로 나타나지만 청구법인이 제시한 이사회회의록이나 재고현황표는 청구법인의 내부서류에 불과할 뿐, 대외적으로 증명력이 있다고 보기 어려워 1998. 10. 27.을 재화의 공급시기로 보기는 어렵고, 쟁점재고자산의 부족은 이를 평가감모손 및 전기오류수정손실 등으로 결산서에 반영하여 주주총회를 통하여 결산이 확정되는 것이므로 쟁점재고자산의 공급시기는 청구법인의 결산서작성기준일인 각 사업연도말일로 보는 것이 타당하다고 판단된다.
(2) 쟁점(2)에 대하여 본다 (가) 국세기본법 제26조 의 2에 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간, 기타의 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간의 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다고 규정하고 있다. (나) 청구법인이 부도발생에 따른 회사 갱생차원에서 화의신청을 하고 화의승인을 받기위하여 1998. 10. 19.∼10. 27.간 재고자산을 실지조사한 결과 쟁점금액이 부족함을 확인하여 아래와 같이 회계처리하기로 1998. 11. 19. 이사회의 결의를 하였음이 제시된 이사회 회의록에 의하여 확인된다.
○○○ (다) 국세기본법 제26조 의 2 제1항의 규정에 의하여 10년간의 국세부과제척기간을 적용받는 '사기 기타 부정한 행위'라 함은 납세자가 '조세의 부과징수를 불가능하게 하거나 또는 현저하게 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위'를 함으로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 것○○○으로 청구법인의 경우와 같이 법인 스스로 재고자산을 실지조사하여 그 부족분을 처리하는 것까지를 사기 기타 부정한 행위라고 보기는 어렵다고 보여지므로 청구법인의 쟁점재고재산에 대한 부과 제척기한은 5년으로 하는 것이 타당하다고 판단된다. 따라서, 청구법인에게 한 부가가치세 1998년 2기분 334,721,920원의 부과처분과 1998사업연도에 822,721,000원을 익금에 산입하고 상여로 처분한 904,993,100원의 처분은 부과제척기간을 도과한 위법한 처분이라고 판단된다.
(3) 쟁점(3)에 대하여 본다. 청구법인은 청구법인의 부도발생 전후에 거래처 및 채권자들에게 점거 또는 감금당하여 경찰이 출동하는 등의 과정에서 재고자산이 분실되었다고 주장하나 청구법인의 재고자산은 주로 ○○○ 원재료 또는 ○○○ 원재료를 가공한 제품으로 이는 발주자로부터 주문받아 특정설계도에 의하여 가공된 재고자산으로 특정용도에 사용하도록 제작된 것이고, 그 중량 때문에 자유로이 철거·이동하기가 곤란하므로 이를 분실되었다고 보기는 어렵다고 판단된다.
(4) 쟁점(4)에 대하여 본다. (가) 청구법인은 처분청이 당초 통지한 조사대상 사업연도인 2001사업연도 이외에 1998년 및 1999사업연도까지 그 조사대상 사업연도를 확대하였고, 세무조사결과통지도 2003. 12. 2. 그 추징세액이 2001년 1기분 8,556,000원이었으나 추가통지에는 1998년 및 1999년 귀속 부가가치세 등을 고지한 처분은 국세기본법 제15조 의 신의성실원칙 및 국세기본법 제81조 의 3에 규정한 최소한 조사범위를 규정한 법 취지에 위배되는 위법·부당한 처분이라고 주장하고, 처분청은 당초 청구법인의 2001사업연도를 조사대상으로 하였으나, 조사대상연도의 과다한 이월결손금의 발생원인을 확인하기 위하여 특정계정과목에 대한 이 전 사업연도 관련항목을 확인하였으며, 세무조사결과통지를 2회로 나누어 처리한 것은 국세청에 질의회신 등 심도있는 검토 후에 과세하기 위한 것이므로 이를 신의성실원칙을 위배한 위법·부당한 조사로 볼 수 없다는 주장이다. (나) 처분청이 제시하는 바와 같이 당초 조사대상사업연도를 조사하면서 특정 계정과목이 전년도와 연결되어 당해 사업연도 이전사업연도의 처리내용을 확인하지 아니하고는 그 내용을 파악할 수 없는 경우 제한적으로 그 이전사업연도의 회계처리내용을 조사할 수 있다고 보여지며, 이 과정에서 탈루사실이 밝혀지는 경우에는 당초 통지한 조사대상사업연도 이외의 사업연도의 신고사항에 대하여도 경정고지할 수 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.