법인이 특수관계법인에게 기계장치를 무상임대한 경우 부당행위계산부인대상임
법인이 특수관계법인에게 기계장치를 무상임대한 경우 부당행위계산부인대상임
심판청구번호 국심2005중 0960(2005.6.30) 03사업연도 법인세 185,789,990원 합계 1,083,804,120원의 부과처분은 청구법인이 청구외 ○○○(주)에 임대한 기계장치의 2001∼2003사업연도 적정임대료 시가를 2000.12.29 대통령령 제17033호로 개정된 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정에 따라 다시 산정하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 이를 기각합니다.
청구법인은 '종이제품 제조업'을 영위하고 있는 법인으로 주로 골판지 원지를 생산하여 골판지를 생산하는 업체에 납품하여 오던 중, 2000년 6월 청구법인의 매출거래처인 ○○○ 소재 (주)○○○의 부도로 인한 경매과정에서 골판지 제조기계인 골게이터2호기(이하 "쟁점기계장치"라 한다)를 3,870백만원에 취득하고, (주)○○○으로부터 골판지 제조기계인 골게이터1호기(이하 "쟁점외기계장치"라 한다)를 추가로 월 1,500만원에 임차하여 청구법인과 특수관계에 있는 ○○○(이하 "쟁점거래처"라 한다)에 쟁점외기계장치는 청구법인이 임차한 금액과 동일하게 월 1,500만원에 임대하고, 쟁점기계장치는 무상으로 사용하도록 하였는 바, 처분청은 청구법인이 쟁점기계장치를 특수관계법인에게 무상으로 사용하게 함으로써 조세의 부담을 부당하게 경감시킨 것으로 보아 부당행위계산 부인하여 2004.12.7 청구법인에게 2000사업연도 법인세 258,829,070원, 2001사업연도 법인세 441,191,220원, 2002사업연도 법인세 197,993,840원, 2003사업연도 법인세 185,789,990원 합계 1,083,804,120원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2005.2.25 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 고액거래처의 부도로 매출이 급감하자 골판지를 직접 생산하기 위하여 쟁점기계장치를 매입하고, 쟁점외기계장치를 임차하였으나, 골판지 시장이 극도로 열악한 상태에 있어 골판지를 직접 생산하는 것보다 고정거래처를 확보한 후 골판지 원지를 판매하는 것이 보다 효율적이라고 판단되어 당초 사업계획을 변경하여 (주)○○○으로부터 임차한 쟁점외기계장치는 임차한 금액과 동일한 금액으로 쟁점거래처에 임대하고, 쟁점기계장치는 일정기간 무상으로 임대하기로 하였는 바, 이는 독점적인 고정거래처를 확보하기 위한 것이므로 이에 대하여 부당행위계산 부인한 것은 부당하다.
(2) 설사, 이 건이 부당행위계산 부인대상이 된다 하더라도 적정임대료 시가 계산시 처분청은 쟁점기계장치의 감가상각비와 유지관리비 상당액을 시가로 보았으나, 청구법인은 2000.6.29 쟁점기계장치와 유사한 쟁점외기계장치를 (주)○○○으로부터 월 1,500만원에 임차하여 쟁점거래처에 청구법인이 당초 임차한 금액과 동일한 금액으로 전대한 사실이 있으므로 이를 쟁점기계장치의 적정임대료로 보거나, 쟁점기계장치의 적정임대료 시가는 2000년말에 개정된 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정을 적용하여 다시 산정하여야 한다.
(1) 청구법인은 이 건 쟁점기계장치를 무상임대한 이유가 고정거래처의 확보를 위한 불가피한 사정에 의한 것이므로 부당행위계산 부인할 수 없다고 주장하고 있으나, 청구법인은 이미 골판지 원지를 청구법인과 특수관계가 없는 다른 계열사에도 독점적으로 납품하고 있어 청구법인이 특수관계자에게 쟁점기계장치를 무상임대한 이유가 단순히 고정거래처의 확보에 있다고 보기 어렵고, 청구법인이 쟁점기계장치를 무상임대한 이후 매출이 크게 늘어난 것은 사실이나 늘어난 매출이 쟁점기계장치의 무상임대에 다른 임대료의 손실을 보상할만큼 크다고 보기 어려우므로 쟁점기계장치의 특수관계자간 무상임대에 대하여 부당행위계산 부인함은 정당하다.
(2) 쟁점외기계장치의 경우 골판지 생산업체인 (주)○○○의 부도이후 사업이 폐업된 상황에서 종업원들이 임금채권을 회수하기 위하여 불가피하게 청구법인에게 월 1,500만원에 임대하다가 기계소유권이 ○○○(주)로 넘어간 2003년 4월부터는 월 4,500만원에 임대되고 있어 월 1,500만원의 임대료는 정상적인 상황에서 임대하였다고 보기 어렵고, 처분청이 임대료의 시가를 2000년말에 개정된 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정에 의하지 아니하고 법인세법 제52조 제2항 의 규정에 의하여 산정한 것은 만일 청구법인이 쟁점기계장치를 쟁점거래처에 임대하지 아니하고 특수관계가 없는 타인에게 무상으로 사용하게 하였다면, 청구법인이 손금으로 계상한 감가상각비 등이 손금불산입되었을 것이고, 특수관계자와의 거래시의 시가가 타인간 거래시의 시가보다 작다면 부당행위계산 부인 규정의 취지에 맞지 않을 것임을 고려한 것으로 정당하다.
(1) 청구법인이 특수관계법인에게 쟁점기계장치를 무상임대한 것이 부당행위계산 부인대상인지 여부
(2) 이 건 적정임대료 시가가 제대로 산정되었는지 여부
(1) 법인세법(1999.12.28 법률 제6047호로 개정된 것으로 2003.12.30 법률 제7005호로 개정되기 전의 것) 제52조 【부당행위계산의 부인】 ① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
(2) 법인세법시행령(2000.12.29 대통령령 제17033호로 개정되기 전의 것) 제88조 【부당행위계산의 유형 등】 ① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우 (단서 생략) 제89조 【시가의 범위 등】 ① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.
② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.
1. 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식등을 제외한다.
2. 상속세및증여세법 제38조·동법 제39조 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액
④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.
1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 다음 각목의 금액중 큰 금액
1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액 부칙 제1조【시행일】이 영은 2001년 1월 1일부터 시행한다. 부칙 제2조 【일반적 적용례】 이 영은 이 영 시행후 최초로 개시하는 사업연도분부터 적용한다.
(1) 청구법인은 '종이제품 제조업'을 영위하면서 주로 골판지 원지를 생산하여 골판지를 생산하는 업체에 납품하고 있는 법인으로, 1998.8.30 고액매출처인 (주)○○○의 부도로 청구법인에게도 35억원의 연쇄부도가 발생하는등 매출의 급격한 감소요인이 발생하자, 부도폐업한 (주)○○○으로부터 2000.6.27 골게이터2호기를 공매가 3,050백만원에, 2000년 9월에는 ○○○(주)로부터 제호기 1식을 190백만원에, (주)○○○ 직원들이 임금채권 보전목적으로 압류보관중이던 기계장치를 630백만원에 각각 취득하여 총 3,870백만원의 쟁점기계장치를 취득하고, 2000.6.29 (주)○○○으로부터 쟁점기계장치와 비슷한 규모의 쟁점외기계장치와 동 기계장치가 설치된 공장건물(대지 포함) 약 4,000평을 월 1,500만원에 임차하였으나, 청구법인이 골판지를 직접 생산하지 아니하고 청구법인과 특수관계에 있는 쟁점거래처에 쟁점외기계장치는 청구법인이 임차한 금액과 동일하게 월 1,500만원에 임대하고, 쟁점기계장치는 무상으로 사용하도록 하였다.
(2) 청구법인은 쟁점기계장치를 매입한 후, 정액법으로 매년 483,750천원씩 감가상각을 하였으며, 처분청은 청구법인이 쟁점기계장치를 특수관계법인에게 무상 사용하도록 함으로써 조세의 부담을 부당하게 경감시킨 것으로 보아 부당행위계산 부인하면서 2000.12.29 대통령령 제17033호로 개정되기 전의 법인세법시행령 제89조 제4항 제1호 의 규정에 의하여 쟁점기계장치의 감가상각비와 수선비 상당액을 적정임대료로 보아 청구법인에게 이 건 법인세를 결정고지하였다.
(3) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다. (가) 쟁점거래처는 청구법인의 대주주의 자녀가 대주주이므로 쟁점거래처가 청구법인과 법인세법상 특수관계에 해당된다는 점에 대하여는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다. (나) 청구법인의 2000∼2003사업연도 매출액을 보면, 쟁점거래처에 대한 매출액이 전체 매출액의 약 5.7% 정도인 것으로 나타난다. <표1> 청구법인의 매출내역
○○○ (다) 위 사실에 기초하여 청구법인은 골판지 시장이 열악한 상황에서 청구법인이 직접 골판지를 제조하는 것 보다는 고정거래처를 확보하여 골판지 원지를 판매하는 것이 보다 효율적이라고 판단되어 쟁점거래처에 쟁점기계장치를 무상으로 임대한 것이고, 쟁점기계장치를 무상임대한 이후, 청구법인은 쟁점거래처에 2000∼2003사업연도 중 약 315억원 상당의 판지를 매출하여 약 34억원 정도의 매출총이익을 창출하였으므로 이 건 거래는 부당행위계산 부인대상이 아니라고 주장하고 있다. (라) 살피건대, 청구법인이 쟁점거래처에 쟁점기계장치를 무상임대한 기간동안 청구법인의 총매출액이 약 5.7% 정도 늘어난 것은 사실이나, 청구법인은 쟁점거래처를 제외한 다른 매출처에도 골판지 원지를 사실상 독점적으로 납품하고 있고, 청구법인이 매출단가 등을 산정함에 있어 쟁점거래처와 다른 매출처간에 차이를 두지 아니하여 쟁점거래처로부터 쟁점기계장치의 무상임대에 따른 임대료 손실분을 별도로 보상받은 사실이 없는 점 등을 감안할 때, 청구법인이 독점거래처를 확보하기 위하여 불가피하게 쟁점기계장치를 무상임대한 것으로 보아 이 건 거래를 부당행위계산 부인대상이 아니라고 인정하기는 어려운 것으로 판단된다.
(4) 쟁점(2)에 대하여 살펴본다. (가) 이 건 처분청이 적용한 적정임대료(쟁점기계장치 임대용역의 시가)와 청구법인이 주장하는 적정임대료는 아래 <표2>과 같다. <표2> 처분청과 청구법인이 주장하는 적정임대료 비교
○○○ (나) 먼저, 쟁점외기계장치의 임대료인 월 1,500만원(위 <표2>의 청구법인 주장① 유사임대료 참조)을 쟁점기계장치의 적정임대료로 볼 수 있는지 여부를 살펴본다. 청구법인은 청구법인이 쟁점외기계장치를 쟁점기계장치와 유사한 상황에서 특수관계가 없는 자로부터 임차한 것이므로 쟁점외기계장치의 임대료를 쟁점기계장치의 적정임대료 시가로 볼 수 있다고 주장하고 있으나, 쟁점외기계장치는 기계장치가 부착된 공장건물(토지 포함) 약 4,000평과 함께 임대되어 쟁점기계장치와는 그 자산의 구성내용이 유사하다고 보기 어려운 점이 있고, 쟁점외기계장치는 (주)○○○의 부도이후 사업이 폐업된 상황에서 종업원들이 임금채권을 회수하기 위하여 불가피하게 청구법인에게 월 1,500만원에 임대하다가 기계소유권이 ○○○(주)로 넘어간 2003년 4월부터는 월 4,500만원에 정상 임대되고 있음이 확인되는 바, 쟁점기계장치와는 그 이용상황이 유사하다고 보기도 어려운 점이 있다. 따라서, 쟁점외기계장치의 임대료인 월 1,500만원을 쟁점기계장치의 적정임대료로 볼 수 있다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (다) 다음으로, 2001.1.1 이후의 적정임대료 시가를 2000년말에 개정된 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정을 적용하여 다시 산정하여야 하는지 여부를 살펴본다(위 <표2>의 청구법인 주장② 간주시가Ⅱ 참조).
1. 위 법인세법 제52조 및 같은법 시행령 제89조의 규정에 의하면, 내국법인이 특수관계에 있는 자에게 자산을 무상대여하거나 부당하게 낮은 대가를 받고 임대한 경우, 각 과세기간의 소득금액 계산에 있어 적정임대료(자산 임대용역의 시가)의 산정은 당해 법인과 특수관계가 없는 자와의 정상적인 거래에서 형성되는 가격을 기준으로 하여야 할 것이나, 그와 같은 거래실례가격이 없는 경우에는 같은법 시행령 89조 제2항 각호의 규정에 의한 가액(감정가액 및 상속세및증여세법상 보충적 평가방법에 의한 평가액)을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의하고, 그와 같은 금액도 적용할 수 없는 경우에는 같은법 시행령 제89조 제4항 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다고 규정하고 있다.
2. 또한, 2000.12.29 대통령령 제17033호로 개정된 법인세법시행령은 종전의 같은법 시행령 제89조 제4항 나목에 규정되어 있던 감각상각비·공과금·수선비등 그 자산을 유지·관리함으로써 발생하는 비용의 합계액을 임대자산의 시가로 보는 기준을 폐지하였는 바, 이는 임대자산의 50%를 보증금으로 받는 경우에도 부당행위에 해당되어 감각상각비등 유지비용을 익금산입하게 되는 문제를 해결하기 위한 것으로 풀이된다○○○.
3. 한편, 2000.12.29 대통령령 제17033호로 개정된 법인세법시행령 부칙 제2조【일반적 적용례】는 "이 영은 이 영 시행후 최초로 개시하는 사업연도분부터 적용한다"고 규정하였는 바, 위 법인세법시행령 제89조 제4항 제1호 의 규정을 적용함에 있어, 동 규정이 개정되기 전 사업연도부터 개정 이후의 사업연도까지 용역을 제공하기로 약정한 경우 당해 개정규정이 적용되는 2001.1.1 이후 최초로 개시하는 사업연도부터는 개정전 동 규정 '나목'을 적용하지 않는 것이 타당하다고 판단된다○○○.
4. 위와 같이 자산의 유지관리비를 적정임대료 시가의 하나로 보던 구 법인세법시행령 제89조 제4항 제1호 나목이 2000년말에 폐지되었음에도 처분청은 이 건 감가상각비등 유지관리비를 시가로 보지 않는다면, 만약 청구법인과 쟁점거래처가 특수관계자가 아닐 경우 업무무관 자산에 대한 감가상각비등 손금불산입 금액에 비하여 특수관계자간 부당행위계산 부인금액이 적게 계산되어 불합리하다고 주장하고 있으나, 업무무관자산을 감가상각 대상자산에서 제외하도록 한 법인세법시행령 제24조 제2항 및 업무와 관련이 없는 자산의 취득·관리비용을 손금불산입하도록 한 같은법 시행령 제50조는 부당행위계산 부인에 따른 적정임대료 산정방법을 규정한 같은법 시행령 제89조와는 그 규정목적이 다르다고 보여진다. 따라서, 이 건 2001.1.1이후의 적정임대료는 2000.12.29 대통령령 제17033호로 개정된 법인세법시행령 제89조 제4항 제1호 의 규정을 적용하여 다시 산정하는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.