특수관계자가 제3자에게 전대한 가액을 적정임대료로 본 처분의 당부

심판청구번호 국심2005서4236(2006. 4. 25.)

심판청구를 기각합니다.

청구인은 서울특별시 ○○○ 전 2,352㎡, 793 잡종지 118㎡ 및 794 잡종지 54㎡, 합계 4,075㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 1991.3.30.부터 특수관계자인 주식회사 ○○○(이하 "○○○ "이라 한다)에게 임대하여 오다 2000.10.9. 쟁점토지중 3,636㎡에 대하여 보증금 1억5000만원에 임대차계약을 갱신하고, 동 임대차계약이 만료되자 2003.11.15. 임대면적을 892㎡로 줄여 보증금 1억5000만원에 임대차계약을 갱신하였다. 처분청은 ○○○ 이 임대받은 토지 3,636㎡를 주식회사 ○○○ 등에 전대하였음을 확인하고 청구인이 특수관계자인 ○○○ 에게 임대한 가격과 전대한 가격과의 차액을 저가임대한 것으로 보아 부당행위계산 부인하여 2005.12.2. 청구인에게 2003년 귀속 종합소득세 70,111,340원을 경정·고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2005.12.2. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 쟁점토지는 도시계획법상 자연녹지지역으로 지정되어 있고, 지목이 전으로 특수관계없는 제3자간에는 정상적으로 임대가 불가능한 토지로서 처분청은 ○○○ 이 주식회사 ○○○와 체결한 전대계약 조건을 기준으로 쟁점토지중 임대면적의 적정임대료를 산정하였으나, 주식회사 ○○○와의 전대계약은 ○○○구청의 폐기물처리허가신청의 반려로 임대료 수수등 계약조건이 정상적으로 이행되지 않았으므로 쟁점토지 일부를 특수관계자간 저가임대한 것으로 보아 부당행위계산 부인하였음은 부당하다.

(2) 쟁점토지는 2003.11.6. ○○○구청에게 도시계획시설 부지로 수용되었고, 다만 쟁점토지에 대한 보상시 ○○○구청이 ○○○ 의 영업권 등을 인정하지 않은 관계로 수용 이후인 2003.11.15. 쟁점토지중 891㎡를 ○○○ 에게 임대한 것에 대하여 묵인하고 있으나 쟁점토지는 수용일 이후부터는 청구인의 소유가 아니었으므로 임대수입금액 산정시 수용일 이후분에 대하여도 산정하였음은 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 부당행위계산 부인규정의 적용시 시가(적정임대료)는 당해 거래와 유사한 제3자간의 임대사례가액이 있는 경우 그에 의하여 산정하는 것으로 ○○○ 에게 임대한 토지는 제3자인 주식회사 ○○○에게 임대한 가액이 있고, 이를 유사임대사례로 보아 그 가액에 의하여 적정임대료를 산정하였음은 정당하다.

(2) 쟁점토지는 2003.11.6. ○○○구청에 소유권이전등기 되었다고 하나 ○○○ 이 쟁점토지 소재지에서 계속 임대사업을 하는 것으로 사업자등록 되어 있었고, 청구인은 쟁점토지가 수용된 이후 도봉구청을 상대로 도시계획결정취소소송을 제기하여 일부 승소하였으며, 쟁점토지를 계속 점유하여 사용하고 있었으므로 수용일 이후분에 대하여도 임대수입을 계산하였음은 정당하다.

• 가. 쟁점

(1) 특수관계자에게 임대한 토지를 임대가액보다 높게 제3자에게 전대한데 대하여 부당행위계산 부인하고 전대가액을 적정임대료로 본 처분이 정당한지 여부

(2) 쟁점토지중 임대한 토지에 대한 임대소득을 부당행위계산 부인하면서 수용 이후의 임대기간에 대한 소득도 산입한 것이 정당한지 여부

• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다. (1) 소득세법 제41조 【부당행위계산】① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 소득세법 시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】① 법 제41조 및 법 제101조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

4. 당해 거주자 및 그와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 소유한 주식 또는 출자지분의 합계가 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 30 이상이거나 당해 거주자가 대표자인 법인

② 법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때(단서 생략)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 본다. (가) ○○○ 관할 ○○○세무서장은 ○○○ 과 특수관계자인 청구인(대표이사 및 발행주식의 90% 지분 소유)이 쟁점토지 일부를 ○○○ 에게 임대하고 ○○○ 은 제3자에게 임대가격보다 높은 가격으로 전대하였음을 확인하고 과세자료를 처분청에 통보함에 따라, 처분청은 부당행위계산 부인하여 ○○○ 이 주식회사 ○○○와 2001.9.30.부터 2년간 전대차계약한 조건에 따라 적정임대료를 산정하여 청구인에게 종합소득세를 과세하였다. (나) 이 건 거래가 부당행위계산 부인대상인지 여부에 대하여 살펴본다. 1) 소득세법 제41조 에서 규정하고 있는 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 경제적 합리성이 결여된 비정상적인 거래로 조세법적인 면에서 부당한 것이라고 인정되는 경우를 뜻하며, 반드시 조세부담을 회피하거나 경감시킬 의도가 있어야만 하는 것은 아니며, 경제적 합리성이 결여되었는지 여부는 재화 및 용역의 제공자가 자신의 이익 및 효용의 극대화를 추구하였는지 여부에 의하여 판단하는 것이라 할 것이다.

2. 따라서, 청구인이 특수관계에 있는 ○○○ 에게 쟁점토지 일부를 임대하고 ○○○ 이 임차토지를 다시 제3자에게 전대하여 전대수익을 취하도록 하였다면, 이는 사회통념이나 관습에 비추어 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 봄이 타당하고, ○○○ 이 전대소득이 없는 기간동안에도 토지의 저가임차로 인한 소득은 발생한 것으로 보는 것이므로 부당행위계산부인 대상에 포함하는 것이 타당한 것으로 판단된다.(같은 뜻, 대법원○○○.) (다) 처분청이 쟁점토지중 임대토지에 대한 적정임대료를 산정한 방법이 정당한지 여부에 대하여 살펴본다.

1. 처분청은 쟁점토지 일부를 청구인과 특수관계에 있는 ○○○ 에게 저가임대한 것으로 보아 부당행위계산 부인하면서 그 임대료의 시가를 2001.9.30. 제3자인 주식회사 ○○○와 2년간 계약한 임대보증금 3억원, 월세 1,430만원으로 산정하였다.

2. 청구인은 쟁점토지가 건축 및 구축물 건립이 제한되어 정상적인 임대가 불가능하며, 실질적으로 임차법인인 ○○○ 이 토지의 전대에 따라 그 임대료를 정상적으로 수취하지 못하였으므로 ○○○ 이 제3자에게 임대한 가액을 쟁점토지중 임대토지에 대한 유사임대사례가액으로 삼는 것은 부당하다고 주장하고 있다.

3. 특수관계자간의 토지의 저가임대에 대하여 부당행위계산 부인함에 있어서 시가의 산정은 원칙적으로 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가액을 기준으로 하고, 이와 같은 거래가액이 없는 경우 쟁점토지의 위치·주위환경·이용상황·인접 및 유사토지에 대한 임대실례가액 등을 참작하여 산정하되, 이와 같은 방법으로도 시가를 산정할 수 없는 경우에 한하여 보충적으로 토지의 개별공시지가 등을 감안하여 법인세법시행령 제89조 제4항 제1호 의 규정에 의하여 산정하도록 되어 있다.

4. 그렇다면, 청구인으로부터 쟁점토지 일부를 임차한 ○○○ 은 특수관계자에 해당되지 아니하는 제3자에게 전대하고 일정기간 동안 임대수입을 취한 사실이 ○○○ 의 장부 및 매출세금계산서에 의하여 확인되므로 청구인이 합리적인 경제인이라면 직접 제3자에게 임대하는 것이 정상적이라는 점에서 ○○○ 이 제3자에게 전대한 가액을 유사임대사례가액으로 삼아 쟁점토지중 임대토지에 대한 적정임대료를 산정한 것은 정당한 것으로 판단된다.

(2) 쟁점(2)에 대하여 본다. (가) 처분청은 청구인에 대한 2003년 귀속 임대수입금액을 산정하면서 쟁점토지가 ○○○구청에 수용된 2003.11.6. 이후분에 대하여도 수용이전의 임대조건과 같이 보증금 3억원 월세 1,430만원으로 임대수입금액을 산정하였다. (나) 쟁점토지가 수용된 이후 청구인의 쟁점토지에 대한 권리행사 등의 내역을 보면, 청구인은 쟁점토지 일부를 ○○○ 에게 계속 임대하고 ○○○ 은 제3자에게 전대한 것으로 처분청 제시증빙 및 청구인의 주장에서 나타나고 있는 한편, 쟁점토지의 수용에 대하여 청구인은 ○○○구청을 상대로 쟁점토지에 대한 도시계획결정취소소송을 제기하고 대법원에서 쟁점토지중 2,524㎡를 소유권회복하는 것으로 확정판결(○○○)을 받은 사실이 있다. (다) 따라서, 쟁점토지가 ○○○구청에 수용된 이후에도 청구인이 쟁점토지를 실질적으로 계속 사용·수익하고 있었다고 봄이 타당하고, ○○○ 에 대한 임대 및 ○○○ 의 제3자에 대한 전대 사실도 있으므로 처분청이 쟁점토지 수용일 이전과 동일한 조건으로 쟁점토지중 임대토지의 적정임대료를 산정하였음은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.