합병시 계상한 영업권에 대한 감가상각비 손금불산입처분 정당함

심판청구번호 국심2005서 3477(2005.12.30) ="size-font:18pt;"> 청구법인은 1986.1.17부터 ○○○에서 수입상품 수출입업·오퍼업을 영위하다가 1999.12.31자로 ○○○에서 도매 및 운송보관업을 영위한 ○○○주식회사(이하“피합병법인”이라 한다)를 합병하면서 청구법인의 1주당 평가액을 5,449원, 피합병법인의 1주당 평가액을 7,857원으로 평가하고 합병비율은 1:1.44204827로 산정하여 피합병법인의 주주에게 구주 1주당 1.44204827주를 교부하는 것으로 피합병법인의 발행주식수 890,000주에 대해 청구법인의 주식 1,283,423주를 교부하여 합병하였다. 청구법인은 위와 같이 피합병법인을 합병하면서, 피합병법인의 영업권으로 1,142,212천원(이하“쟁점영업권”이라 한다)을 계상하고 1999∼2003사업연도의 5년간 이를 균등상각하여 손금산입한 사실이 있는 바, 처분청은 청구법인이 손금산입한 쟁점영업권은 법인세법상 손금으로 인정되는 영업권이 아니라 하여, 청구법인이 세무조정에 의해 손금불산입으로 신고한 1999∼2000사업연도분을 제외하고 2001∼2003사업연도분의 쟁점영업권 상각액 합계 685,329천원을 손금불산입하여 2004.12.6 청구법인에게 2001.1.1∼2001.12.31사업연도 법인세 104,840,370원, 2002.1.1∼2002.12.31사업연도 법인세 78,976,570원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2005.3.2 이의신청을 거쳐 2005.8.28 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인은 2004년 3월 최종부도후 현재 재기를 위하여 노력하고 있는 사업자인 바, 피합병법인과의 합병시 계상하여 균분상각한 쟁점영업권 평가액을 처분청이 대가지급없이 계상한 것으로 판단하여 상각액을 손금불산입하고 과세하였으나, 청구법인은 식용유를 수입하여 판매하는 회사로서 ○○○ 보세구역내에 식용유 저장탱크를 보유한 운송보관업체인 피합병법인을 합병하여 영업상의 시너지효과등을 얻기 위하여 ○○○회계법인에 합병검토를 의뢰하여 합병직전 3년간 결손법인인 피합병법인의 주식을 청구법인의 주식보다 더 높게 평가하여 합병비율을 결정하고 피합병법인의 주주에게 청구법인의 주식을 교부한 것으로서 쟁점영업권평가액은 피합병법인에게 사업상의 가치가 있어 대가를 지급한 영업권에 해당하므로 이를 균등상각하여 손금산입하는 것은 정당함에도 이를 부인하고 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구법인은 피합병법인의 주주에게 주식을 교부하였으므로 감가상각자산의 범위에 해당하는 영업권에 해당하는 것으로 보아 동 영업권을 상각하여 손금산입함이 타당하다는 주장이나 청구법인이 피합병법인의 구주주에게 주식을 교부한 것은 합병시 합병비율에 따라 피합병법인의 주주에게 주식을 교부한 것일 뿐이며, 청구법인이 상각한 쟁점영업권평가액은 법인세법에서 규정하는 손금산입이 가능한 감가상각자산으로서의 영업권에 해당하지 않는 것이므로 영업권 상각액을 손금부인하여 과세한 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 청구법인이 피합병법인의 영업권으로 계상하여 감가상각하고 손금산입한 금액을 처분청이 법인세법상 감가상각자산인 영업권에 해당하지 않는 것으로 보아 손금부인하고 법인세를 과세한 처분의 당부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령

(1) 법인세법 제23조 【감가상각비의 손금불산입】 ① 고정자산에 대한 감가상각비는 내국법인이 각 사업연도에 이를 손금으로 계상(결산을 확정함에 있어서 손비로 계상하는 것을 말한다. 이하 같다)한 경우에 한하여 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 “상각범위액”이라 한다)의 범위안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하고, 그 계상한 금액 중 상각범위액을 초과하는 부분의 금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. (1998. 12. 28 개정)

② 제1항의 규정에 의한 고정자산은 토지를 제외한 건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령이 정하는 자산으로 한다. (1998. 12. 28 개정)

③ 제1항의 규정에 의하여 감가상각비를 손금으로 계상한 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 감가상각비에 관한 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. (1998. 12. 28 개정)

④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 감가상각비의 손금계상방법, 상각범위액을 초과하는 금액의 처리 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1998. 12. 28 개정)

(2) 법인세법시행령 제24조 【감가상각자산의 범위】 ① 법 제23조 제2항에서 “건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령이 정하는 자산”이라 함은 다음 각호의 고정자산(제2항의 자산을 제외하며, 이하 “감가상각자산”이라 한다)을 말한다. (1998. 12. 31 개정)

2. 다음 각목의 1에 해당하는 무형고정자산

• 가. 영업권, 의장권, 실용신안권, 상표권

④ 제1항 제2호 가목의 영업권 중 합병 또는 분할의 경우 합병법인 또는 분할신설법인(분할합병의 상대방법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)이 계상한 영업권은 합병법인 또는 분할신설법인(분할합병의 경우에 한한다)이 피합병법인 또는 분할법인(소멸한 분할합병의 상대방법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)의 자산을 평가하여 승계한 경우로서 피합병법인 또는 분할법인의 상호·거래관계 기타 영업상의 비밀 등으로 사업상 가치가 있어 대가를 지급한 것에 한하여 이를 감가상각자산으로 한다. (1998. 12. 31 개정)

(3) 법인세법시행규칙 제12조 【감가상각자산의 범위】 ① 영 제24조 제1항 제2호 가목의 규정에 의한 영업권에는 다음 각호의 금액이 포함되는 것으로 한다. (1999. 5. 24 개정)

1. 사업의 양도·양수과정에서 양도·양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가·인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액

2. 설립인가, 특정사업의 면허, 사업의 개시 등과 관련하여 부담한 기금·입회금 등으로서 반환청구를 할 수 없는 금액과 기부금 등

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 심리자료에 의하면, 청구법인과 피합병법인은 합병당시 대표이사가 동일한 특수관계법인으로서 청구법인의 1주당 가치는 5,449원, 피합병법인의 1주당 가치는 7,857원으로 계산하고 합병시 청구법인이 무기명식 액면보통주식 1,283,423주를 발행하고 합병기일 현재 피합병법인의 주주명부에 기재된 주주에 대하여 주식 1주당 청구법인의 주식 1:1.44204827주의 비율로 교부하고 청구법인은 합병후 피합병법인의 주식 520,000주를 소각하는 것으로 합병계약을 체결한 것으로 나타나고 있고, 청구법인이 피합병법인을 합병하면서 피합병법인의 영업권을 평가한 내용이나 이와 관련한 대가의 지급내용을 확인할 수 있는 근거나 증빙도 나타나지 아니하며, ○○○회계법인의 합병검토내용에 의하면 피합병법인의 영업권을 0로 평가하고 있는 것으로 확인되는 반면, 청구법인은 피합병법인의 영업권의 가치를 인정할 만한 다른 증빙을 제시한 바도 없다.

(2) 법인세법상 손금산입이 인정되는 감가상각자산(무형고정자산)으로서의 영업권은, 합병 또는 분할의 경우 피합병법인의 자산을 평가하여 승계한 경우로서 피합병법인의 상호·거래관계 기타 영업상의 비밀 등으로 사업상 가치가 있어 대가를 지급한 것에 한하여 이를 감가상각자산으로 하도록 규정하고 있고(법인세법시행령 제24조), 사업의 양도·양수과정에서 양도·양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가·인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액이거나 설립인가, 특정사업의 면허, 사업의 개시 등과 관련하여 부담한 기금·입회금 등으로서 반환청구를 할 수 없는 금액과 기부금 등(법인세법시행규칙 제12조)을 포함하는 것으로 규정하고 있는 바, 이 건의 경우는 청구법인과 피합병법인의 주당가치 비율에 의하여 청구법인이 피합병법인을 합병하고 주식을 교부한 경우로서, 청구법인이 피합병법인의 자산을 평가하여 승계한 것으로 볼 수는 있을 것이나, 피합병법인의 영업권을 평가하여 피합병법인의 자산가치를 산정한 사실이 확인되지 않고, 피합병법인의 영업권 가치를 인정할 만한 객관적인 증빙이나 동 영업권의 가치에 상응하는 대가를 지급한 사실을 확인할 수 있는 근거를 제시하고 있지 못하고 있으므로 청구법인이 피합병법인의 영업권을 인정하여 합병하고 청구법인의 주식을 교부한 것이라는 주장을 인정하기는 어렵다 하겠다.

(3) 따라서, 쟁점영업권은 법인세법상 손금산입이 인정되는 영업권으로 보기 어려우므로 처분청이 각 사업연도별 감가상각액을 손금부인하여 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.