[요지] 자회사 대출을 위하여 차입한 차입금 이자를 익금불산입 배제대상에 해당하지 않는 것으로 보아 경정청구를 거부한 것은 정당함
[요지] 자회사 대출을 위하여 차입한 차입금 이자를 익금불산입 배제대상에 해당하지 않는 것으로 보아 경정청구를 거부한 것은 정당함
[참조결정] 국심2005서2507 / 국심1993부2781 /
[주 문] OOO세무서장이 2005.5.30 청구법인에게 한 경정청구 거부처분은 2002.1.1～2002.12.31사업연도 인정이자 2,442,936,943원, 2003.1.1～2003.12.31사업연도 인정이자 23,836,599,005원 및 2004.1.1～2004.12.31사업연도 인정이자 34,605,839,977원을 부당행위계산부인 규정에 의한 인정이자 계산에서 제외하는 것으로 경정하고, 나머지 청구는 기각합니다.
[이 유]
1. 처분개요 청구법인은 OOOOOOO에 의해 2001.9.1 OOOO, OOOO, OOOOO O OOOOOOOO의 주주로부터 주식이전 방식에 의해 설립된 OOOOOO로서, 법령 및 정관에 의해 금융업을 영위하는 자회사 등에 대한 지배 및 경영관리, 자회사에 대한 자금지원 등을 주요 사업목적으로 하는 법인이며 OOOOOOO 제15조 및 동법시행령 제11조에서 규정하고 있는 ‘자회사에 대한 자금지원’을 위해 차입 및 회사채 발행을 통하여 자회사에 대한 자금을 조달하고 있다. 청구법인은 2002.1.1～2002.12.31사업연도(이하 “2002사업연도”라 한다) 및 2003.1.1～2003.12.31사업연도(이하 “2003사업연도”라 한다)에 대한 법인세 과세표준 신고시 자회사로부터 받은 수입배당금중 익금에 산입하지 않는 금액을 계산하면서, 자회사 대출을 위하여 차입한 차입금 이자를 익금불산입 배제대상에 해당하지 않는 것으로 법인세 신고를 하였다. 또한, 청구법인은 자회사에게 조달 금리보다 높은 금리로 대여하고, 2002사업연도 및 2003사업연도 법인세신고시까지는 부당행위계산부인에 대한 규정을 검토하지 아니하다가,2005.3.30 자회사 대출을 위한 차입금 이자를 수입배당금 익금불산입 배제대상 차입금이자에 포함시키고, 시가중 최고치에 해당하는 당좌대월이자율과 대여금리의 차액 34,605,839천원을 인정이자로 계산하여 2002사업연도 및 2003사업연도 법인세를 수정신고하고 2004.1.1～2004.12.31사업연도(이하 “2004사업연도”라 한다)에 대한 법인세 정기신고를 하였다. 청구법인은 상기 수정신고(2004사업연도는 정기신고) 이후 OOOOOO와 관련된 수입배당금 익금불산입 배제대상 지급이자에 자회사 출자와 관련되어 있지 아니한 부분까지 포함하여 계산한 부분(쟁점1) 및 ‘시가’를 당좌대출이자율로 보아 인정이자 익금산입한 부분(쟁점2)이 위법·부당하다고 주장하면서 2005.3.31 2002사업연도 및 2003사업연도 법인세에 대한 경정청구를 하고, 2005.4.2 2004사업연도 법인세에 대한 경정청구를 하였다. 처분청은 2005.5.30청구법인의 수정신고분(2004사업연도 귀속은 당초 신고분)이 적정한 것으로 보아 경정청구를 거부처분하였고,청구법인은 위 경정청구 거부처분에 불복하여 2005.8.26 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점1 (가) OOOOO(OOOOOOO, OOOOOOOOO) 예규는 법인세법 제18조의2 제1항 제3호에서 ‘차입금’의 범위를 ‘자회사에의 출자와 관련된 차입금’으로 명확하게 표시하고 있음에도 불구하고, OOOOOO가 차입하여 자회사에 운영자금으로 대여한 경우의 차입금도 위 제3호에 의한 해당 차입금에 포함되는 것으로 확대 해석하고 있어 조세법률주의 원칙 및 과세요건 법정주의에 반하는 자의적인 확장해석에 해당한다. (나) 세제당국은 구법인세법 제18조의2 제1항 제3호의 도입배경을 “주된 수입금액이 자회사 배당금인 지주회사의 배당소득에 대한 이중과세를 조정·해소함으로써 지주회사의 원활한 설립과 운영을 세제상으로 뒷받침하기 위함”이라고 공표한 바 있고, OOO가 발행한 ‘간추린 개정세법(2001.1.)’에서는 익금불산입 차감금액을 조정하는 법 규정의 개정과 관련하여 “지주회사가 차입금이 있는 경우 전체 지급이자중 자회사 주식 취득과 관련된 금액에 상당하는 지급이자를 익금불산입되는 배당금액에서 차감함으로써 차입금으로 자회사 주식을 취득하는 경우 차입금이자는 손금산입되고 주식배당금은 익금불산입되는 이중혜택을 방지”하기 위함이라고 서술되어 있는 바, 이와 같은 관점에서 살펴볼 때 자회사에의 출자형식이 아닌 대여금 형식으로 자금을 지원하는 경우에는 자회사로부터 받은 이자수익을 익금으로 산입하기 때문에 ‘지급이자 손금산입 및 배당금 익금불산입’이라는 이중혜택 문제가 발생하지 아니하고, 오히려 하나의 차입금 이자를 손금산입한 후 동 차입금의 대여로 인한 이자수익 익금산입, 수입배당금 익금불산입 배제형식의 동 차입금 지급이자 손금불산입이라는 이중과세 문제가 발생하게 된다. 따라서, 법인세법 제18조의2 제1항 제3호의 입법취지에 비추어 본다면, 자회사 대여와 관련된 차입금을 수입배당금 익금불산입 배제 관련규정의 차입금에 포함시키지 않는 것이 타당하다.
(2) 쟁점2 (가) 청구법인은 OOOOOOO에 의한 OOOOOO로서 OOOOOOO에 의하여 자회사에 대한 자금지원을 할 수 있고, 자회사 자금지원 원칙이라는 내부규정을 수립하여 반드시 건별로 실제 차입금리 이상의 수준에서 지원 금리를 결정하고 있으며, 법인세법시행령 제89조 제3항 제2호에서는 가중평균차입이자율을 조달 금리로 보아 부당행위의 판정기준으로 삼고 있으나, 전반적인 이자율 하락 추세의 경우에는 지주회사가 자회사에 대하여 실제 조달금리보다 높은 이자율로 대여하더라도 대여금리가 가중평균차입이자율보다 낮아 부당행위로 간주될 수 있으며, 반대로 이자율이 상승추세인 경우에는 지주회사가 자회사에 대하여 실제 조달금리보다 낮게 대여하더라도 대여금리가 가중평균차입이자율보다 높아 부당행위에 해당하지 않는 불합리한 결과를 초래하게 되는 등 시장의 금리변동 상황에 따라 사후적, 우연적으로 부당행위의 판정기준이 달라지게 되는 문제가 있는바, 청구법인의 경우 일부 자회사에 대한 대여금리가 전반적인 이자율 하락이라는 외부적인 요인에 의해 가중평균차입이자율 이하로 결정되었다 하더라도 개별 대여 금리는 대응되는 조달 금리보다 높아 결국 시가로 대여한 것으로 인정되어야 하고, 이는부당행위계산 부인의 대상인 경제적 합리성을 결여한 부당행위가 아니라고 할 것이다. (나) 처분청은 지주회사가 자회사에 가중평균차입이자율보다 낮게 대여한 경우에 대한 특별한 단서 규정이 없으므로, 당좌대출이자율을 시가로 보아야 한다고 주장하고 있으나, 처분청의 견해대로 부당행위계산부인 규정을 적용한다고 하더라도 청구법인의 경우 개별 대여금에 대해 상응하는 조달금리가 확인되며, 실제 대여금리는 각 조달금리를 초과하므로 가중평균차입이자율보다 낮은 금리로 자회사에 대여한 경우에는 당좌대출이자율이 아닌 가중평균차입이자율을 시가로 보아야 한다.
(1) 쟁점1 OOO OO(OOOOOO, OOOOOOOOOO)에서 OOOOOO가 차입하여 자회사에 대여한 경우도 동 차입금의 이자를 “자회사의 출자와 관련된 차입금의 이자”로 유권해석하고 있으며, 법인세법시행령 제17조의2 제4항에는 ‘차입금의 이자’를 선순위 손금불산입된 지급이자만 제외하도록 규정하고, 그 외에는 별도로 제외하라고 하는 차입금 이자가 없으므로 전체 차입금을 기준으로 익금불산입 차감액을 계산한 청구법인의 수정신고분 (2004년 귀속은 당초신고분)이 적정한 것으로 판단되므로, 동 건에 대한 경정청구를 거부처분한 것은 정당하다.
(2) 쟁점2 (가) 법인세법시행령에서 당좌대출이자율을 시가의 기본 원칙으로 규정하고 있고, 지주회사가 당좌대출이자율보다 낮은 이자율로 차입한 금액의 범위 내에서 자회사에게 가중평균차입이자율 이상으로 대여한 경우에는 그 이자율을 시가로 볼 수 있도록 규정하고있으므로,가중평균차입이자율보다 낮은 이자율로 대여한 경우에는 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 경우에 해당하고, 이는 부당행위계산부인 규정의 적용 대상에 해당한다. (나) 가중평균차입이자율보다 낮게 대여한 경우에는 부당행위계산부인규정의 일반원칙에 따라 당좌대출이자율을 시가로 보아야 하므로 청구법인이 당좌대출이자율과 대여금이자율과의 차액을 가지급금인정이자로 계산하여 익금산입한 신고내역이 정당하고, 따라서 청구법인의 경정청구를 거부처분한 것은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 지주회사의 수입배당금액의 익금불산입 배제대상 차입금의 이자를 계상함에 있어전체 차입금 이자를 대상으로익금불산입 배제액을 계산하는지,출자관련 차입금 이자만 대상으로 익금불산입 배제액을 계산하는지 여부 (2)OOOOOO가 차입하여 자회사에 자금을 대여한 경우, 대여금의 건별 금리가 그 대여자금인 차입금의 건별 금리보다는 높지만 가중평균차입이자율보다는 낮은 경우에 OOOOOO의 자회사 대여가 부당행위계산부인 대상인지 여부 및 부당행위계산부인 대상에 해당하는 것으로 보는 경우 ‘가중평균차입이자율’을 시가산정대상이율로 볼 수 있는지 여부
(1) 구법인세법 (2004.12.31 법률 제7317호로 개정되기 전의 것) 제18조의 2 【지주회사의 수입배당금액의 익금불산입】① 내국법인 중 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 의한 지주회사 중 대통령령이 정하는 지주회사(OOOOOO법에 의한 OOOOOO를 포함한다. 이하 이 조에서 “지주회사”라 한다)가 자회사(당해 지주회사가 출자한 법인으로서 지주회사의 자회사에 대한 출자비율 등을 감안하여 대통령령이 정하는 요건을 갖춘 내국법인을 말한다. 이하 이 조에서 같다)로부터 받은 이익의 배당액이나 잉여금의 분배액과 제16조의 규정에 의한 배당금 또는 분배금의 의제액(이하 이 조 및 제18조의 3에서 “수입배당금액”이라 한다) 중 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 계산한 금액의 합계액이 제3호 및 제4호의 규정에 의하여 계산한 금액의 합계액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 익금에 산입하지 아니한다.
1. 자회사의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 80(주권상장법인 또는 협회등록법인의 경우에는 100분의 40)을 초과하여 출자한 경우에는 당해 자회사로부터 받은 수입배당금액에 100분의 90을 곱하여 산출한 금액. 다만, 자회사의 발행주식총수 또는 출자총액의 전액을 출자한 경우에는 자회사로부터 받은 수입배당금액 전액에 상당하는 금액을 말한다.
2. 자회사에 출자한 비율이 제1호에서 정한 율 이하인 경우에는 당해 자회사로부터 받은 수입배당금액에 100분의 60을 곱하여 산출한 금액
3. 지주회사가 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자가 있는 경우에는 자회사에의 출자와 관련된 차입금의 이자중 제1호 및 제2호의 규정에 의한 익금불산입비율을 감안하여 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액
4. 자회사가 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 의한 계열회사(이하 이호에서 "계열회사" 라 한다)에 출자하였거나 계열회사외의 다른 내국법인에 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 1을 초과하여 출자한 경우(OOOOOO법 제2조 제1항 제2호의 규정에 의한 자회사가 동항 제3호의 규정에 의한 손자회사에 출자한 경우와 동호의 규정에 의한 자회사가 제18조 제6호의 규정에 의한 기관투자자인 경우를 제외한다) 당해 자회사로부터 받은 수입배당금액에 당해 자회사가 다른 법인에 출자한 금액을 감안하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액
② 제1항의 규정은 지주회사가 자회사의 배당기준일전 3월 이내에 취득한 자회사의 주식 등을 보유함으로써 발생한 수입배당금액에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.
③ 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 지주회사의 자회사에 대한 출자비율의 계산방법, 익금불산입액의 계산, 수입배당금액명세서의 제출 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 부칙 제3조 【지주회사의 수입배당금액에 대한 익금불산입에 관한 적용례】제18조의 2 제1항 제4호의 개정규정은 이 법 시행 후 자회사로부터 배당받는 수입배당금분부터 적용한다.
(2) 개정법인세법 (2004.12.31. 법률 제7317호로 개정된 것) 제18조의2 【지주회사의 수입배당금액의 익금불산입】①내국법인중 독점규제및공정거래에관한법률에 의한 지주회사중 대통령령이 정하는 지주회사(OOOOOO법에 의한 OOOOOO를 포함한다. 이하 이 조에서 "지주회사"라 한다)가 자회사(당해 지주회사가 출자한 법인으로서 지주회사의 자회사에 대한 출자비율 등을 감안하여 대통령령이 정하는 요건을 갖춘 내국법인을 말한다. 이하 이 조에서 같다)로부터 받은 이익의 배당액이나 잉여금의 분배액과 제16조의 규정에 의한 배당금 또는 분배금의 의제액(이하 이 조 및 제18조의3에서 "수입배당금액"이라 한다)중 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 계산한 금액의 합계액이 제3호 및 제4호의 규정에 의하여 계산한 금액의 합계액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 익금에 산입하지 아니한다.
1. 자회사의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 80(주권상장법인 또는 협회등록법인의 경우에는 100분의 40)을 초과하여 출자한 경우에는 당해 자회사로부터 받은 수입배당금액에 100분의 90을 곱하여 산출한 금액. 다만, 자회사의 발행주식총수 또는 출자총액의 전액을 출자한 경우에는 자회사로부터 받은 수입배당금액 전액에 상당하는 금액을 말한다.
2. 자회사에 출자한 비율이 제1호에서 정한 율이하인 경우에는 당해 자회사로부터 받은 수입배당금액에 100분의 60을 곱하여 산출한 금액
3. 지주회사가 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자가 있는 경우에는 차입금의 이자중 제1호 및 제2호의 규정에 의한 익금불산입비율 및 자회사에 출자한 금액이 지주회사의 자산총액에서 차지하는 비율 등을 감안하여 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액
4. 자회사가 독점규제및공정거래에관한법률에 의한 계열회사(이하 이 호에서 "계열회사"라 한다)에 출자하였거나 계열회사외의 다른 내국법인에 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 1을 초과하여 출자한 경우 당해 자회사로부터 받은 수입배당금액에 당해 자회사가 다른 법인에 출자한 금액을 감안하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 경우를 제외한다.
② 제1항의 규정은 지주회사가 자회사의 배당기준일전 3월이내에 취득한 자회사의 주식등을 보유함으로써 발생한 수입배당금액에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.
③ 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 지주회사의 자회사에 대한 출자비율의 계산방법, 익금불산입액의 계산, 수입배당금액명세서의 제출 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(3) 법인세법 시행령(2000.12.29 대통령령 제17033호로 개정된 것) 제17조의2【지주회사의 수입배당금액의 익금불산입】① 법 제18조의 2 제1항 본문에서 “대통령령이 정하는 지주회사”라 함은 사업연도 종료일 현재 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 의하여 공정거래위원회에 지주회사로 신고된 내국법인(이하 이 조에서 “지주회사”라 한다)을 말한다. 이 경우 당해 사업연도 종료일 현재 동법에 의한 지주회사의 설립ㆍ전환의 신고기한이 도래하지 아니한 자가 당해 사업연도의 각 사업연도소득에 대한 법인세 과세표준 신고기한까지 지주회사로 신고한 경우에는 이를 지주회사로 본다.
② 법 제18조의 2 제1항에서 "대통령령이 정하는 요건을 갖춘 내국법인"이라 함은 다음 각호의 요건을 모두 갖춘 내국법인(이하 이 조에서 “자회사”라 한다)을 말한다.
1. 지주회사가 직접 당해 내국법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50(주권상장법인 또는 협회등록법인의 경우에는 100분의 30) 이상을 당해 내국법인의 배당기준일 현재 3월 이상 계속하여 보유하고 있는 법인일 것
2. 다음 각목의 1에 해당하는 내국법인일 것
③ 법 제18조의 2 제1항 제1호 및 제2호의 규정을 적용함에 있어서 지주회사의 자회사에 대한 출자비율은 자회사의 배당기준일 현재 3월 이상 계속하여 보유하고 있는 주식 등을 기준으로 계산한다.
④ 법 제18조의 2 제1항 제3호의 규정을 적용함에 있어서 차입금 및 그 차입금의 이자에는 제55조의 규정에 의하여 이미 손금불산입된 금액이 포함되지 아니하는 것으로 한다.
⑤ 법 제18조의 2 제1항 제3호에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액”이라 함은 차입금의 이자에 제1호 내지 제3호의 규정에 의한 금액의 합계액이 제4호의 규정에 의한 금액에서 차지하는 비율을 곱하여 산출한 금액을 말한다.
1. 법 제18조의 2 제1항 제1호 본문의 규정을 적용받는 자회사의 주식등의 장부가액의 합계액 × 100분의 90
2. 법 제18조의 2 제1항 제1호 단서의 규정을 적용받는 자회사의 주식등의 장부가액의 합계액 × 100분의 100
3. 법 제18조의 2 제1항 제2호의 규정을 적용받는 자회사의 주식등의 장부가액의 합계액 × 100분의 60
4. 당해 지주회사의 사업연도종료일 현재 대차대조표상의 자산총액
⑥ 법 제18조의 2 제1항 제4호에서 "대통령령이 정하는 율" 이라 함은 제1호의 규정에 의한 율에 제2호의 규정에 의하여 계산한 비율을 곱하여 계산한 율을 말한다.
1. 지주회사가 자회사에 출자한 비율이 법 제18조의 2 제1항 제1호 본문에 해당하는 경우에는 100분의 90, 동호 단서에 해당하는 경우에는 100분의 100, 법 제18조의 2 제1항 제2호에 해당하는 경우에는 100분의 60. 이 경우 자회사가 2 이상인 때에는 각 자회사별로 그에 해당되는 율로 한다.
2. 당해 자회사가 다른 내국법인에 출자한 주식 등의 장부가액이 당해 자회사가 지주회사로부터 출자받은 주식 등의 장부가액에서 차지하는 비율. 이 경우 그 비율이 100분의 100을 초과하는 때에는 이를 100분의 100으로 한다.
⑦ 제5항 제1호 내지 제4호의 규정에 의한 자회사의 주식등의 가액 및 자산총액과 제6항 제2호의 규정에 의한 주식등의 가액은 적수로 계산하며, 법 제18조의 2 제1항 제4호에 해당하는 금액이 있는 경우 제5항 제1호 내지 제3호의 비율은 법 제18조의 2 제1항 제1호 및 제2호에 해당하는 금액에서 동항 제4호에 해당하는 금액을 차감한 금액이 당해 자회사로부터 받은 수입배당금액 전액에서 차지하는 비율로 한다.
⑧ 법 제18조의 2 제1항의 규정을 적용받고자 하는 법인은 법 제60조의 규정에 의한 신고와 함께 재정경제부령이 정하는 수입배당금액명세서를 첨부하여 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. <쟁점2>
(1) 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】 ① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
(2) 법인세법 시행령 (2002.12.30 대통령령 제17826호로 개정된 것) 제88조 【부당행위계산의 유형 등】 ① 법 제52조 제1항에서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율 요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다. 제89조【시가의 범위 등】① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.
② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.
1. 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식 등을 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법 제38조 내지 제39조의 2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액
③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 금전의 대여 또는 차용에 있어서는 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 재정경제부령이 정하는 당좌대월이자율(이하 “당좌대월이자율”이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각호의 경우에는 당해 이자율을 시가로 본다.
1. 당해 법인에게 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 경우 그 차입금에 상당하는 금액의 대여금(법인 또는 사업을 영위하는 개인에게 대여한 경우로서 상환기간을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정한 경우의 그 대여금을 제외한다)에 대하여는 당해 이자율
2. OOOOOO법에 의한 지주회사가 당좌대월이자율보다 낮은 이자율로 차입한 금액의 범위내에서 자회사에게 재정경제부령이 정하는 바에 의하여 계산한 가중평균차입이자율 이상으로 대여한 당해 이자율(대여금이자율이 당좌대월이자율보다 높은 경우를 제외한다)
(3) 법인세법 시행규칙(2003.3.26 재정경제부령 제307호로 개정된것) 제43조【당좌대출이자율 등의 범위】① 영 제89조 제3항 본문에서 “재정경제부령이 정하는 당좌대출이자율”이라 함은 금융기관이 보증한 3년만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하는 이자율을 말한다.
② 영 제89조 제3항 단서의 규정은 영 제51조의 규정에 의하여 손금 에 산입하지 아니하는 채권자가 불분명한 사채의 이자 등에 대하여는 이를 적용하지 아니한다. 제43조의 2【가중평균차입이자율의 계산방법】영 제89조 제3항 제2호에서 “재정경제부령이 정하는 바에 의하여 계산한 가중평균차입이자율”이라 함은 지주회사가 대여시점 현재 각각의 차입금 잔액에 차입 당시의 각각의 이자율을 곱한 금액의 합계액을 당해 차입금 잔액의 총액으로 나눈 이자율을 말한다. 이 경우 지주회사가 변동금리로 차입한 경우에는 차입 당시의 이자율로 차입금을 상환하고 변동된 이자율로 동 금액을 다시 차입한 것으로 본다. (2003. 3. 26 신설)
(4) OOOOOO법 제15조【업무】OOOOOO는 자회사의 경영관리업무와 그에 부수하는 업무로서 대통령령이 정하는 업무를 제외하고는 영리를 목적으로 하는 다른 업무를 영위할 수 없다. 제46조【OOOOOO의 출자】OOOOOO는 당해 OOOOOO의 자기자본을 초과하여 자회사의 주식을 소유할 수 없다.다만, 자회사 등의 재무개선을 위한 증자 등 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다. 이 경우 자기자본의 산정방법은 대통령령으로 정한다.
(5) OOOOOO법 시행령 제11조【OOOOOO의 업무】법 제15조에서 “대통령령이 정하는 업무”라 함은 다음 각호의 업무를 말한다.
1. 경영관리에 관한 업무
2. 경영관리에 부수하는 업무
(1) 청구법인의 법인세 신고서, 경정청구서, 경정청구 결과통지서 등에 의하면 다음과 같은 사실관계를 확인할 수 있다. (가) 청구법인은 2002사업연도 및 2003사업연도에 대한 법인세 과세표준 신고시 구법인세법(2000.12.29 법률 제6293호로 개정되고 2004.12.31 법률 제7317호로 개정되기 전의 것, 이하 “구법인세법”이라 한다) 제18조의2(지주회사의 수입배당금액의 손금불산입) 제1항 제3호 및 같은법 시행령(2000.12.29 대통령령 제17033호로 개정된 것으로, 이하 “구법인세법시행령”이라 한다) 제17조의 2 제4항 및 제5항의 규정에 의하여 자회사로부터 받은 수입배당금중 익금에 산입하지 않는 금액을 계산하면서, 자회사 대출을 위하여 차입한 차입금 이자를 익금불산입 배제대상에 해당하지 않는 것으로 법인세 신고를 하였다. (나) 또한, 청구법인은 OOOOOO법, 독점규제 및 공정거래에 관한 법률(이하 “독점규제법”이라 한다)에 따라 자회사에게 자금조달 금리보다 높은 금리로 대여하고, 2002사업연도 및 2003사업연도 법인세신고시까지는 부당행위계산부인에 대한 규정을 검토하지 아니하다가“자회사 대출을 위하여 지주회사가 차입한 금액은 지주회사의 수입배당금 익금불산입 배제대상 차입금에 포함된다”는 취지의 OOOOO(OO OOOOOO OO) OO(OOOOOOO, OOOOOOOOO, OO OO O OOOOOOO OO) 및 2002.12.30자에 개정되어 2002사업연도 대여분부터 적용되는 법인세법시행령(2002.12.30 대통령령 제17826호로 개정된 것으로, 이하 “개정 법인세법시행령”이라 한다) 제89조 제3항 제2호가 신설됨에 따라 자회사에게 가중평균차입이자율보다 낮게 대여한 경우 부당행위계산부인규정이 적용될 수 있다는 판단에 의거 2005.3.30 자회사 대출을 위한 차입금 이자를 수입배당금 익금불산입 배제대상 차입금이자에 포함시키고, 시가중 최고치에 해당하는 당좌대출이자율과 대여금리의 차액 34,605,839천원을 인정이자로 계산하여 2002사업연도 및 2003사업연도 법인세를 수정신고하고 2004사업연도에 대한 법인세 정기신고를 하였다. (다) 청구법인은 상기 수정신고(2004사업연도는 정기신고) 이후 OOOOOO와 관련된 수입배당금 익금불산입 배제대상 지급이자에 자회사 출자와 관련되어 있지 아니한 부분까지 포함하여 계산한 부분(쟁점1) 및 개정법인세법시행령 제89조 제3항 제2호에 명시적으로 규정되어 있지 않은 ‘시가’를 당좌대출이자율로 보아 인정이자 익금산입한 부분(쟁점2)이 위법·부당하다고 주장하면서 아래 표와 같이 2005.3.31 2002사업연도 및 2003사업연도 법인세에 대한 경정청구를 하고, 2005.4.2 2004사업연도 법인세에 대한 경정청구를 하였다. OOOOOOOO OOOOOO (OOO OO) (라)처분청은 2005.5.30 이 건 OOOOOO OOOOOO가 차입하여 자회사에 대여한 경우도 동 차입금의 이자를 ‘자회사의 출자와 관련된 차입금의 이자’로 유권해석하고 있고, 구법인세법시행령 제17조의2 제4항에는 이미 손금불산입된 지급이자만 익금불산입 배제 대상 차입금 및 그 차입금의 지급이자에서 제외하도록 규정하고 있을 뿐 그 외에는 별도로 제외하는 문구의 차입금 이자가 없으므로 전체 차입금을 기준으로 익금불산입 배제대상 차감액을 계산한 청구법인의 수정신고분(2004년 귀속은 당초신고분)이 적정하고, 부당행위계산부인규정과 관련하여서는 OOOOOO가 자회사에 가중평균차입이자율보다 낮게 대여한 경우에는 별도의 규정이 없으므로 이러한 경우에는 법인세법 제52조 및 동법시행령 제89조 제3항 제2호의 규정상 당좌대출이자율이 시가이므로 당좌대출이자율과 자회사에 대한 대여금리와의 차액을 가지급금 인정이자로 보아 익금산입하는 것이 타당하다는 취지로 경정청구에 대하여 거부처분하였다. (라)청구법인이 신한캐피탈 등 자회사에게 자금지원 목적으로 자금을 차입하여 대여한 내역에 의하면 2001사업연도부터 차입이자율 및 가중평균차입이자율이 지속적으로 하락 추세에 있었던 사실이 나타난다. (OO O O, O) (마) 청구법인은 자회사에 대한 자금지원시 ‘자회사 자금지원 기본원칙 변경 및 리스크관리 방안’(2003.1.30) 등을 통해 자회사 자금지원 원칙을 설정하였는데, 지원대상은 완전자회사에 대하여 자금을 우선적으로 공급하고, 지원금리는 완전자회사(100% 소유)의 경우에는 지주회사 조달금리(비용 포함)에 일정수준의 가산금리를 더하여 지원금리를 결정하는데 선순위 지원금은 0.2%를 가산하고 후순위 지원금은 0.5%～0.7%를 가산하며 부분자회사의 경우에는 지주회사 조달금리(비용 포함)와 자회사 자체 조달금리의 90%중 높은 금리를 지원금리로 결정하는 것으로 되어 있다. (바) 청구법인이 제시하는 신용원가율표 등에 의하면 청구법인이 자회사에 대여한 대여이자율이 청구법인의 차입이자율과 자금지원에 따라 발생하는 추정원가를 합한 이자율을 상회하고 있고 자회사들이 시장에서 조달할 수 있는 이자율보다는 낮은 것으로 나타난다. (사) 청구법인의 2002사업연도～2004사업연도 자회사에 대한 대여금 이자수익과 대여자금을 차입하는데 지급된 이자비용은 아래 표와 같다. OOOOOOO OOOOO OOOO OOOOOOOO (OOO OO)
(2) 판단 (가) 먼저, 쟁점1에 대하여 살펴보면, 지주회사가 자회사로부터 받은 이익의 배당액이나 잉여금의 분배액 등에 대하여 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 익금에 산입하지 아니하는 규정과 관련하여 구법인세법은 지주회사가 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자가 있는 경우에는 자회사에의 출자와 관련된 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액을 익금불산입 배제대상 금액으로 규정하고 있고, 구법인세법시행령에서는 익금불산입 배제대상 금액을 계산할 때 이미 손금불산입된 차입금의 이자를 제외한 전체 차입금이자에서 일정비율[(자회사 주식등의 장부가액 합계액 × 당해 자회사 주식 등의 익금불산입 비율) / 지주회사의 사업연도 종료일 현재 대차대조표상 자산총액]을 곱한 금액을 익금불산입 배제대상 금액으로 정하고 있다(구법인세법 제18조의 2 제1항 제3호). 그리고, 개정 법인세법은 ‘자회사에의 출자와 관련된 차입금의 이자’라는 문구를 ‘차입금의 이자’라는 문구로 개정하였다(개정법인세법 제18조의 2 제1항 제3호). 이와 같이 관련 법령을 개정한 것은 지주회사가 차입금이 있는 경우 전체 지급이자중 자회사 주식 취득과 관련된 금액에 상당하는 지급이자를 익금불산입되는 배당금액에서 차감함으로써 차입금이자는 손금산입되고 주식배당금은 익금불산입되는 이중혜택을 방지하기 위한 것임을 명확히 하기 위한 것임을 알 수 있다. (나) 이에 대하여 청구법인은 자회사에의 출자형식이 아닌 대여금 형식으로 자금을 지원하는 경우에는 자회사로부터 받은 이자수익을 익금으로 산입하기 때문에 이중혜택 문제가 발생하지 아니한다고 주장하고 있으나, 자회사 대여로 인한 이자수익이 발생하는 문제와 위와 같은 대여를 위하여 지급하게 되는 차입금의 지급이자를 손금산입하는 동시에 대여를 통하여 얻는 배당수익을 익금에 산입하지 아니하는 문제는 다른 과세요건에서 비롯되는 것이므로 이중혜택의 문제가 발생하지 아니한다는 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다. (다) 따라서, 구법인세법, 개정법인세법의 취지 및 이 건 OOOOO 등을 고려할 때 자회사 대출을 위하여 차입한 차입금 이자를 익금불산입 배제대상에 해당하지 않는 것으로 보아 경정청구를 거부한 것은 정당하다고 판단된다(OO OOOOOOOOO, OOOOOOOOO OOOO OO)O (라) 다음으로, 쟁점2에 대하여 살펴보면, 법인세법상 부당행위계산부인 규정의 본래 취지는 법인세법에서 규정하는 특수관계 있는 자와의 진실한 거래행위가 있으나, 그 거래가 세법에서 열거한 제반 거래형태를 빙자하거나 조세법을 남용함으로써 비정상적이고 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되거나 또 그 거래가 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보여질 때 과세권자는 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피를 방지하고자 하는데 있으며, 이는 실질과세원칙에 근거를 두고 있다고 하겠는 바(OOO OOOOOOOOO OO OOOOOO OO, OO OOOOOOO, OOOO OOOO O OO OO), 그 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 당해 거래행위의 대가관계만을 따로 떼내어 단순히 특수관계자가 아닌 자와의 거래행태에서는 통상 행하여지지 아니하는 것이라 하여 바로 이에 해당되는 것으로 볼 것이 아니라, 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 하는 것이다(OOO OOOOOOOOOO OO OOOOOOOO OO, OOOOOOOOOOO OO OOOOOOOOO OO, OOOOOOOOO OO OOOOOOOOO OO, OOO OOOOOOOOOO OO OOOOOOO OO, OOOOOOOOOOO OO OOOOOOOO OO O OO). 또한, 부당행위계산부인 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격인 시가를 기준으로 하고(법인세법 제52조 제2항), 금전의 대여 또는 차용에 있어서는 당좌대출이자율을 시가로 하되, 지주회사가 당좌대출이자율보다 낮은 이자율로 차입한 금액의 범위 내에서 자회사에게 가중평균차입이자율 이상으로 대여한 경우에는 당해 이자율을 시가로 규정하고 있다(법인세법시행령 제89조 제3항 제2호). (마) 그리고, OOOOOO는 관련법령에 의거 자회사 등에 대한 출자 또는 자회사 등에 대한 자금지원을 위한 자금조달 관련 업무를 할 수 있고(OOOOOO법 제15조),OOOOOO법에 의한 완전지주회사가 완전자회사에게 자신의 조달금리 이상으로 자금지원을 하는 경우에는 독점규제법상 부당한 지원행위에 해당하지 않는 것으로 규정하고 있다(부당한 지원행위의 심사지침 Ⅳ-3-마). (바) 이 건의 경우를 살펴보면,청구법인이 2001년경부터 OOOOO 등 자회사에 대한 자금지원 목적으로 자금을 차입하여 대여를 하면서 내부 규정인 ‘자회사 자금지원 기본원칙’에 근거하여 차입이자율에 청구법인의 총발생 비용을 가산하고 이에 적정 마진율을 추가하되 OOOOOO의 자회사에 대한 자금지원 원칙에 벗어나지 않도록 자회사의 자체 시장 조달 이자율보다는 하회하는 수준에서 결정하여 대여를 하였기 때문에청구법인의 입장에서 조세부담을 부당하게 감소시키면서 대여행위를 하였다고 보기 어렵고, 자회사 대여를 위한 차입이자율은 2001.10.경 6%대에서, 2005.12.경에는 4%대로 지속적인 하락 추세에 있어 차입이자율보다 상회하는 적정한 수준에서 자회사에 대한 대여이자율이 결정된다고 하더라도 가중평균차입이자율보다는 낮을 수 있는 상황이었음을 알 수 있다. 또한, OOOOOO법은 OOOOOO가 자회사에 대한 자금지원을 하는 것을 주요 업무의 하나로 규정하고 있고,OOOOOO법에 의한 완전지주회사가 완전자회사에게 자신의 조달금리 이상으로 자금지원을 하는 경우에는 독점규제법상 부당한 지원행위에 해당하지 않는 것으로 규정하고 있음에도 불구하고 OOOOOO인 청구법인이 자회사의 자체 시장 조달금리보다 낮은 수준에서 대여 금리를 결정하였다고 하여 이를 두고 경제적 합리성을 결여하였다고 보기는 어려운 것으로 판단된다. (사) 따라서, 청구법인이 자회사에게 대출할 시점에서 과거부터 누적되어 계산되는 가중평균차입이자율보다 낮은 이자율 수준에서 대여를 하였다고 하더라도 청구법인의 자금 조달 비용에 적정 수준의 마진을 가산한 금리 수준에서 OOOOOO법에 근거하여 자금 대여행위를 한 이 건의 경우는건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 갖춘 정상적인 거래라고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.