공동사업등록을 한 사실, 공동임대에 따른 소득을 세무신고 한 사실, 대차대조표에 임대보증금 5억원을 부채로 계상한 사실 등에 비추어 피상속인 소유의 쟁점토지에 귀속되는 2억5천만원을 상속재산가액에서 차감할 채무로 인정하여야 함
공동사업등록을 한 사실, 공동임대에 따른 소득을 세무신고 한 사실, 대차대조표에 임대보증금 5억원을 부채로 계상한 사실 등에 비추어 피상속인 소유의 쟁점토지에 귀속되는 2억5천만원을 상속재산가액에서 차감할 채무로 인정하여야 함
○○세무서장이 2005.5.20. 청구인에게 한 1996년~2003년도 증여분에 대한 증여세 31,929,190원과 2003년 상속분에 대한 상속세 21,294,930원 합계 53,224,120원(별지참조)의 부과처분은,
1. 청구인과 피상속인의 공동임대사업장에서 발생한 임대보증금 5억원 중 쟁점토지에 귀속되는 금액 2억5천만원을 상속재산가액에서 차감할 채무로 하고,
2. 피상속인이 관할세무서장에게 신고한 부동산임대 소득금액에서 피상속인에게 귀속된 소득세 등을 차감한 잔액을 증여재산가액으로 하며,
3. 피상속인의 간병비 1,500,000원, 치료비 5,949,335원, 약제비 280,840원 합계 7,730,175원을 증여재산가액에서 차감하여 이 건 상속세 ․ 증여세 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각합니다.
(1) 임대보증금 5억원을 상속개시당시 쟁점토지와 건물에 대한 기준시가로 안분하여 계산한 금액 484,639,327원을 쟁점토지의 임대보증금으로 인정하지 않은 것에 대하여 보면, 피상속인은 1992.8.21. 피상속인의 토지를 월세 없이 보증금 3억원에 임대하였고, 청구인은 건물을 월세 3백만원, 보증금 2억원에 임대하였고, 임대보증금 5억원은 임차법인의 합병으로 법인명의만 변경되었을 뿐 1992.8.21. 계약당시부터 상속개시까지 변동사항이 없는 1992년도 채무이며, 또한 1992.8.21. 작성된 피상속인 및 청구인의 임대차계약서 계약금 수령일인 1992.8.21에 피상속인의 계약금 9천만원 중 같은 날 87,550,000원, 1992.10.10. 피상속인의 중도금 9천만원과 상속인의 중도금 6천만원 중도금 합계 1억5천만원을 수령하여 1992.10.12.에 1억5천만원, 1993.2.11.에 잔금 8천만원이 ○○증권 주식회사의 피상속인명의 수익증권 계좌에 입금되었음이 분명하므로 임대보증금 5억원은 공동사업자의 부채로서 상속재산에 대한 채무로 인정하여야 하고,
(2) 청구인명의 예금통장으로 입금된 임대료 423,790,000원 중 2분의 1인 211,895,000원을 피상속인 지분으로 보아 이를 청구인이 증여 받았다고 본 것에 대하여 보면, 피상속인과 청구인이 부동산임대사업에 관한 공동사업을 하기 전인 1992.8.21.자 주유소 임대차계약서에서 보는 바와 같이 쟁점토지는 월 임대료 없이 보증금만 3억원에 임대하였고, 지상건물은 보증금 2억원, 임대료 월 3백만원을 받으며 임대하여 오다가 보증금은 변동없이 월 임대료만 1997.1.19.부터 4백5십만원으로 인상하였고, 2000.1.19.부터 3백8십만원으로 인하하기로 합의하였기에 임대료 수입은 실질적으로 청구인의 건물에 대한 임대수입금액으로 보아야 정당하여, 설령 공동사업에 관련된 임대수입금액이라 하더라도 청구인이 주로 임대사업에 관한 모든 업무를 관리하여 왔기에 1995년 1월부터 상속개시까지 청구인 예금계좌로 423,790,000원이 입금된 것이며 이를 임대사업 관련 제 경비, 부가가치세, 소득세 등 지출에 사용하였으므로 청구인이 실제 사용한 금액을 증여받았다고 보아야 하며,
(3) 처분청은 ○○은행의 피상속인의 예금계좌에서 2003.6.10.부터 2003.11.27.까지 인출한 54,096,000원을 지출증빙이 없다고 하여 청구인이 증여받은 것으로 본 것에 대하여 보면, 피상속인이 2000년부터 심장병 및 고혈압 등으로 ○○대학교 의과대학 ○○병원에 수시로 입원하고 통원치료를 받아 오던 중 2003년 1월에는 추가로 구강암의 진단을 받고 그 후 입원하여 치료하여왔고 피상속인은 거동이 불편하여 입원 및 퇴원뿐만이 아니고 병원비의 결재까지도 청구인이 하여야만 하였기에 일정기간의 소요금액을 예상하여 피상속인의 예금계좌에서 인출하여 청구인의 예금계좌로 입금하였다가 청구인이 피상속인을 대신하여 사용한 것이므로 청구인이 제출한 21,460,370원은 사용처가 분명하고, 피상속인의 손녀 2명, 외손자에게 각각 5백만원씩 1천5백만원을 대학등록금으로 주었으며, 증빙서류가 없는 사인 간병인 1천만원과 대체의학치료비 등 7,635,649원을 지급하는데 사용하였으므로 이를 청구인이 증여받았다고 본 것은 부당하다.
(1) 청구인이 제출한 수익증권은 3개월 단위 채권형 상품으로 3개월이 지난 뒤 수익증권을 어떻게 관리하였는지에 대하여는 구체적인 증빙을 제시하지 못하고 있으며, 임대보증금 484,639,327원이 피상속인에게 실제 귀속된 사실을 확인할 수 없고 또한, 토지소유자와 건물소유자가 부자지간으로 특수 관계자인 경우 건물소유자는 토지소유자로부터 토지사용에 관한 명시적 또는 묵시적 승인 하에 건물을 임차인에게 임대한 것으로 보아야 하므로 쟁점토지의 임대보증금으로 볼 수 없으며,
(2) 부동산임대 수입금액 423,790,000원은 공동사업장의 수입금액으로 전부 상속인의 계좌로 입금되었고, 청구인이 피상속인에게 반환한 증빙이 없으므로 피상속인이 자신의 지분만큼 청구인에게 사전 증여한 것으로 본 것은 정당하며,
(3) 청구인이 제출한 소명자료를 검토한 바 증여재산에서 직접적으로 지출한 증빙이 없고, 피상속인에게 반환한 객관적인 증빙이 없으므로 피상속인 예금계좌에서 인출한 금액 54,096,019원이 청구인 계좌로 입금된 금액을 증여받은 것으로 본 것은 정당하다.
(1) 토지는 피상속인의 소유이고 지상건물은 청구인 소유로 처분청이 건물만을 임대한 경우로 보아 청구인이 신고한 쟁점토지의 임대보증금울 채무로 인정하지 아니하고 과세한 처분의 당부
(2) 피상속인과 청구인이 부동산임대사업에 관하여 공동사업자로 등록하고 임대소득을 각각 신고한 것에 대하여, 처분청이 임대료 수입금액 전부가 청구인 계좌에 입금되었다 하여 이 중 1/2을 청구인이 증여받은 것으로 보아 과세한 처분의 당부
(3) 피상속인의 예금계좌에서 인출되어 청구인 계좌로 입금된 54,096,019원을 피상속인의 치료비, 간병비, 손자 대학등록금 등에 사용한 것이라는 청구주장의 인정여부
○ 상속세 및 증여세법 제13조 【상속세 과세가액】
① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각 호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.
1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액
○ 상속세 및 증여세법 제47조 【증여세 과세가액】
① 증여세과세가액은 증여일 현재 제31조 내지 제45조의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액에서 당해 증여재산에 담보된 채무(당해 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령이 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다.
② 당해 증여일전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액의 합계액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세과세가액에 가산한다.
○ 상속세 및 증여세법 제14조 【상속재산가액에서 차감하는 공과금 등】
① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.
3. 채무(괄호생략)
④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.
○ 상속세 및 증여세법 시행령 제10조 【채무의 입증방법 등】
① 법 제14조제4항에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것"이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.
1. 국가·지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류
2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류
○ 상속세 및 증여세법 시행령 제36조 【증여세 과세가액에서 공제되는 채무】
① 법 제47조제1항에서 "대통령령이 정하는 채무"라 함은 증여자가 당해 재산을 타인에게 임대한 경우의 당해 임대보증금을 말한다.
② 법 제47조제3항 단서에서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 객관적으로 인정되는 경우"라 함은 제10조제1항 각호의 1의 규정에 의하여 입증되는 경우를 말한다.
- 다. 사실관계 및 판단 【 쟁점(1)에 대하여】
(1) 청구인은 상속세 신고 시 피상속인의 쟁점토지와 청구인의 건물을 임대하고 임차인으로부터 수령한 임대보증금 5억원의 귀속이 불분명하다고 하여 기준시가로 안분한 금액 484,639,337원을 쟁점토지의 부채(임대보증금)로 신고하였다.
(2) 처분청은 임대보증금 5억원이 쟁점토지와 건물에 각각 귀속된 사실을 확인 할 수 없고 또한, 토지소유자와 건물소유자가 부자지간으로 특수관계자인 경우 건물소유자는 토지소유자로부터 토지사용에 관한 명시적 또는 묵시적 승인 하에 건물을 임차인에게 임대한 것으로 보아야 하므로 임대보증금 5억원 전부가 건물에 귀속된다고 한다.
(3) 청구인은 이 건 심판청구에서 임차인으로부터 수령한 보증금 5억원은 쟁점토지의 임대보증금 3억원과 건물의 임대보증금 2억원으로 각각 귀속된다고 주장하며 아래의 증빙서류를 제출하고 있다. (가) 1992.8.21.자 ○○주유소 임대차계약서는 피상속인과 ○○(주) 간 토지임차보증금은 3억원이고, 1992.8.21.자 ○○주유소 임대차 계약서에는 청구인과 ○○석유(주) 간 건축물임차보증금은 2억원이며, 월 임대료는 3만원으로 나타난다. (나) ○○세무서장이 발급한 1992.10.23.자 사업자등록증에는 피상속인과 청구인이 부동산임대사업에 관하여 공동사업자로 등록하였음이 확인된다. (다) 피상속인 ․ 청구인과 ○○정유판매 주식회사 간 합의서 (임대료)에는 1997.1.19.~2000.1.18.(3년)동안 월 임대료를 3백만원에서 4백5십만원(부가세 별도)으로 증액 한 것으로 나타난다. (라) 피상속인과 청구인은 1996년도에 임차인으로부터 수령한 월 임대료 3백만원에 대한 12개월분 임대료 3천6백만원을 공동임대사업장의 수입금액으로 계상한 사실이 손익계산서에 나타난다. (마) 피상속인과 청구인은 1996년도부터 상속개시일까지 임차인으로부터 수령한 임대보증금 5억원을 부채로 계상한 사실이 대차대조표에 나타난다. (바) 피상속인과 청구인은 1996년부터 상속개시일까지 공동임대 사업장에서 발생한 소득금액에 대하여 각자의 지분을 50%로 하여 신고하였음이 종합소득세 확정신고서에 나타난다. (사) 피상속인과 청구인은 1998년 1, 2기 과세기간에 공동임대사업장에서 발생한 월 임대료 4백5십만원(연간 5천4백만원)과 임대보증금 5억원에 대한 간주 임대료 (연간)4천5백만원을 부가가치세 과세표준으로 하여 신고하였음이 나타난다.
(4) 최종 임차인 ○○오일뱅크가 이 건 관련 심리자료로 제출한 임대차계약서 내용은 아래와 같다. (가) 1992.8.21 청구인과 ○○석유 주식회사 간에 보증금 2억원, 임대료 월 3백만원으로 계약을 체결하였다. (나) 1993.1.월부터 97.1월까지의 변경계약서에는 청구인 유○○외 1인과 ○○정유판매(주) 간에 보증금 5억원, 임대료 월 3백만원으로 계약을 변경하였다. (다) 1997.1월부터 2001.1월까지의 변경계약서에는 청구인 유○○ ․ 피상속인 유○○와 ○○정유판매(주) 간에 보증금 5억원, 임대료 월 4백5십만원으로 변경하였다. (라) 2001.6.월부터 2002.12월까지의 변경계약서에는 보증금 5억원, 임대료 월 3백8십만원으로 변경하였다.
(5) 종합소득세 관할세무서인 ○○세무서장이 이 건 관련 심리자료로 제출한 피상속인과 청구인의 임대소득에 대한 신고내용은 아래와 같다. (가) 상속개시당시(2003.11.29.)인 2003년 귀속 임대소득은 공동임대사업장에서 발생한 임대소득금액 41,624,653원을 청구인과 피상속인이 각각의 지분을 50%로 하여 대표공동사업자인 청구인이 신고하였으며, 관할세무서에 입력된 표준대차대조표에는 임대보증금이 5억원이며, 이러한 내용은 청구인이 심리자료로 제출한 2003년 귀속 종합소득세 신고내용과 서로 일치하며, 2002년 귀속 임대소득도 공동임대 사업장에서 발생한 임대소득금액 34,219,884원을 청구인과 피상속인이 각각의 지분을 50%로 하여 대표공동사업자인 청구인이 신고하였으며, 2000년 귀속 임대소득은 공동임대사업장에서 발생한 임대소득금액 19,462,397원을 피상속인과 청구인이 각각의 지분을 50%로 하여 신고하였음이 확인된다. (나) 피상속인과 청구인은 2002.1기 과세기간에 부동산임대 수입금액을 22,800,000원(월 3백8십만원)으로 신고하였고, 이는 청구인이 심리자료로 제출한 임대차계약서의 월 임대료 3,800,000원과 서로 일치하며, 부동산임대 공급가액명세서에는 임대보증금 5억원에 대한 간주 임대료(6월) 11,405,479원으로 신고하였음이 확인된다.
(6) 이러한 사실관계를 바탕으로 처분청이 건물만을 임대한 경우로 보아 청구인이 신고한 쟁점토지의 임대보증금 484,639,337원을 채무로 인정하지 아니하고 과세한 처분이 타당한지를 살펴본다. (가) 토지소유자와 건물소유자가 각각 다른 경우에 통상 건물소유자는 토지소유자와 토지사용 등에 관한 임대차계약 등을 체결하는 것이 일반적이며, 토지소유자와 건물소유자가 특수관계자인 경우에는 토지사용 등에 관한 임대차계약 등을 체결한 사실이 없다 할지라도 건물소유자는 토지소유자로부터 토지사용에 관한 명시적 또는 묵시적 승인 하에 건물을 그 임차인에게 임대한 것으로 보아야 할 것이다. (나) 그러나 피상속인과 청구인은 공동임대사업장에 쟁점토지와 지상건물을 각각 제공하여 1992.10.23. ○○세무서장에게 공동사업자로 사업자등록을 하였으며, 이후 피상속인과 청구인은 공동임대사업장에서 발생한 임대소득에 대하여 각자의 지분을 50%로 하여 상속 개시일까지 계속하여 신고하였고, 공동임대사업장의 대차대조표에 임대 보증금 5억을 부채로 계상하였다. (다) 한편, 처분청 공무원에게 확인한 바에 의하면, 청구인이 주유소 건물을 신축할 당시(1992년) 증여세 부과를 위한 자금출처조사를 하지 않았음이 확인되고 또한, 소득세법에서 규정한 특수 관계자간 토지무상사용에 대한 부당행위계산부인 규정도 적용하지 않았음이 확인된다. (라) 그러므로 피상속인과 청구인이 공동임대사업자로 사업자등록을 한 후 각자의 지분을 50%로 하여 상속개시일까지 계속 신고하였고 처분청이 이러한 신고를 적정하다고 인정한 이상, 임차인으로부터 수령한 임대보증금 5억원에 대한 지분도 피상속인과 청구인에게 각각 50%씩 귀속된다고 보아야 할 것이다. 따라서 쟁점토지에 귀속되는 임대보증금 2억5천만원을 상속재산가액에서 차감할 채무로 인정함이 타당하다고 판단된다. 【쟁점(2)에 대하여】
(1) 처분청은 부동산임대 수입금액 전부가 청구인계좌에 입금되었다하여 피상속인 지분에 해당하는 1/2을 청구인이 증여받은 것으로 보았으며, 이에 대한 처분청의 조사내용과 청구인이 수입금액으로 계상한 내역은 아래 표와 같다. (단위: 원) 연도 입금액 사전증여금액 임대차계약 내용 청구인 회계처리 임대기간 보증금 월임대료 수입금액 1995 36,000,000 18,000,000 1993.1.1.～ 1996.12.31 5억원 3백만원 36,000,000 1996 36,000,000 18,000,000 36,000,000 1997 52,500,000 26,250,000 1997.1.19.～ 2000.1.18. 4백5십만원 52,500,000 1998 54,000,000 27,000,000 54,000,000 1999 54,000,000 27,000,000 54,000,000 2000 42,500,000 21,250,000 200.1.19.～ 2002.1.18. 3백8십만원 42,500,000 2001 49,400,000 24,700,000 45,600,000 2002 45,600,000 22,800,000 2002.1.19.～ 2003.11.29. 5백만원 45,600,000 2003 53,790,000 26,895,000 53,790,000 합계 423,790,000 211,895,000 423,790,000
(2) 청구인은 공동임대사업장을 자신이 주로 관리하여 왔기에 1995년 1월부터 상속개시일까지 청구인 예금계좌로 423,790,000원이 입금된 것이며 이를 부동산임대사업 관련 제 경비, 부가가치세, 소득세 등의 지출에 사용하였으므로 이 중 청구인이 실제 사용한 금액을 증여 받은 것으로 보아야 한다고 주장한다.
(3) 이를 바탕으로 살피건대, 처분청처럼 임대보증금 5억원 전부가 청구인 건물에 귀속된다고 보는 경우에는 부동산임대 수입금액 423,790,000원 전부가 청구인에게 귀속된다고 보아야 할 것임에도 처분청은 부동산임대 수입금액 423,790,000원의 1/2을 피상속인에게 귀속된다고 하고 있으므로 처분청의 주장은 서로 모순되는 측면이 있다. 한편, 피상속인과 청구인은 청구인 계좌에 입금된 임대료 423,790,000원 전부를 1995년부터 2003년까지 공동임대사업장의 수입금액으로 회계처리를 하였으며, 이를 바탕으로 부가가치세 및 소득세를 신고하였음이 확인되므로 피상속인이 청구인에게 증여하였다고 볼 금액은 피상속인의 임대소득금액에서 피상속인에게 귀속된 종합소득세 등을 차감한 잔액으로 봄이 타당하다 할 것이다. 【 쟁점(3)에 대하여】
(1) 처분청은 피상속인의 예금계좌에서 인출하여 청구인계좌에 입금된 54,096,019원을 청구인이 증여받은 것으로 보았으며, 청구인은 아래 표와 같이 사용하였다고 주장한다. (단위: 원) 출금일 출금액 사용내역 기간 지급처 지급내용 금액 03.06.10. 5,000,000 03.2.8～11.27.
○○병원 진료비 6,163,760 03.10.17. 5,000,000 03.,11.6～11.13
○○ 병원 진료비 604,420 03.10.23. 9,096,019 03.2.8～10.22.
○○ 약국 약제비 602,280 03.11.27. 35,000,000 03.12.2.
○○ 병원 장례식장임대 2,911,200
○○ 병원 장례식비 6,767,700 03.1.10～11.5. 간병인 간병비 11,500,000 03.11.27 유
○○ (손자) 대학등록금 5,000,000 유
○○ (손자) ″ 5,000,000 권
○ (외손자) ″ 합계 54,096,019
(2) 청구인이 피상속인의 예금계좌에서 인출한 금액 54,096,019원을 피상속인의 치료비 등으로 21,460,370원, 손자 대학등록금 15,000,000원, 간병비 11,500,000원, 대체의학 치료비 7,635,649원으로 사용하였다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 장례비는 처분청이 이미 지출비용을 인정하였음이 확인되며, 손자 대학등록금은 피상속인이 부양의무가 없고, 지출증빙에 의해 확인되지 아니하며, 대체의학 치료비는 지출에 따른 증빙서류를 제출하지 못하고 있으므로 청구주장을 인정하기 어렵다 할 것이다. (나) 하지만, 간병비 1,5000,000원은 ○○간병인 협회에서 간병인 황○○이 2003.11.6.~2003.12.6. 기간에 1일 5만원을 받고 간병하였다고 2004.12.29. 확인하고 있으며, ○○병원의 진료비 납입확인서 (2004.12.28.)에 의하여 피상속인이 2000.1.18~2003.11.27. 기간에 심장병과 구강암 등 진료를 받으면서 진료비 6,163,760원이 발생하였음이 확인되고, ○○병원의 진료비 영수증(2004.12.29.)에 의하여 피상속인의 진료비 604,420원이 확인되며, ○○약국의 약제비 납입확인서 (2004.12.29.)에 의하여 피상속인의 약제비 602,280원 (합계 7,370,460원)이 지출되었음이 확인되므로 피상속인의 예금계좌에서 인출한 금액 54,096,019원 중 간병비 1,500,000원과 2003.6.10. 이후에 지출한 피상속인의 ○○병원 진료비 5,344,915원, ○○병원 진료비 604,420원, ○○약국약제비 280,840원 합계 7,730,175원을 증여재산 가액에서 차감하여 이 건 증여세 ․ 상속세에 대한 과세표준 및 세액을 경정함이 타당하다 할 것이다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 〔별지: 부과처분 내역〕 (단위: 원) 년도 세목 세액 비고 1996 증여세 900,000 1997 3,412,500 1998 3,510,000 1999 2,604,190 2000 2,229,080 2001 3,458,000 2002 266,000 2002 266,000 2002 266,000 2002 266,000 2002 266,000 2002 266,000 2002 266,000 2002 266,000 2002 266,000 2002 266,000 2002 266,000 2002 266,000 2003 6,101,920 2003 366,690 2003 1,335,930 2003 681,880 2003 348,930 2003 346,600 2003 266,000 2003 687,200 2003 344,350 2003 350,000 2003 342,030 2003 335,130 2003 337,530 2003 339,780 2003 439,450 증여세 계 31,929,190 2003 상속세 21,294,930 상속 ․ 증여세 합계 53,224,120
결정 내용은 붙임과 같습니다.