배우자소유 토지 위에 건물을 짓고 임대업을 한 경우 부당행위계산부인 대상인지 여부

심판청구를 기각합니다.

• 가. 청구인은 ○○○ 대지 996.6㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 보유하는 자이며, 청구인의 남편 김○○○는 쟁점토지상에 가건물 468.09㎡를 신축하여 1993.12.29.부터 부동산임대업을 영위하는 자이다.
• 나. 처분청은 청구인이 특수관계자인 남편 김○○○에게 쟁점토지를 무상임대한 것으로 보아 부당행위계산부인하여 청구인의 임대수입금액을 1997∼1998년도 귀속분은 국유재산법 제26조 제1항 제5호 의 규정에 의하여 사용료율 50/1,000를 적용하여 산정하고, 1999∼2003년도 귀속분은 법인세법시행령 제89조 제4항 에 규정하는 바에 의하여 "〔(당해자산의 시가 × 50/100) - 전세금·보증금〕×정기예금이자율"의 방법으로 산정하고 이에 표준소득율을 적용하여 소득금액을 추계결정하여 2005.2.5. 청구인에게 다음과 같이 종합소득세를 결정고지하였다.

○○○

• 다. 청구인은 이에 불복하여 2005.5.2. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인이 소유하는 쟁점토지상에 청구인의 남편 김○○○ 명의로 가건물을 신축하여 제3자에게 임대하고 그 임대료 수입으로 청구인과 남편 김○○○의 생활비에 충당하고 쟁점토지의 재산세도 납부하고 있어 실질적으로 조세부담의 감소를 목적으로 하는 부당행위계산부인대상이 아니다.

(2) 부당행위계산부인대상으로 보는 경우, 처분청이 계산한 쟁점토지 임대료 정상가격은 다음과 같이 쟁점토지 및 지상건물을 임대하는 남편 김○○○의 임대수입금액을 초과하는 바, 김○○○의 임대료 수입금액을 제3자간의 거래에서 형성된 시가로 봄이 타당하다.

○○○

(3) 건물의 임대수입금액으로 쟁점토지에 부과되는 종합토지세 등 재산세를 부담하였으므로 이를 필요경비로 인정하여야 한다.

• 나. 처분청 의견 (1) 소득세법 제41조 에서 부당행위계산부인요건으로 규정하고 있는 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 특수관계자간에 행한 거래가 사회통념상 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 인정되는 경우를 뜻하고, 반드시 조세부담을 회피하거나 경감시킬 의도가 있어야만 하는 것이 아니므로 조세를 부당하게 감소시킨 사실이 없다하여 부당행위계산부인의 대상이 되지 아니한다는 청구 주장은 타당하지 아니하다.

(2) 청구인은 쟁점토지상의 건물의 임대수입금액을 기준으로 쟁점토지의 정상임대료를 산정하여야 한다고 주장하나, 이는 쟁점토지 임대와 쟁점토지상의 건물임대를 동일시하는 주장으로 타당하지 아니하며, 부당행위계산 부인규정의 적용시 시가(적정임대료)는 당해 거래와 유사한 제3자간의 임대사례가액이 있는 경우 이에 의하여 산정하고, 유사임대사례가액이 없는 경우에는 1998.12.31.까지는 국유재산법에 의한 사용료율에 의하여, 1999.1.1.이후부터는 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가(적정임대료)로 산정한 당초처분은 정당하다.

(3) 청구인은 건물의 임대수입금액으로 쟁점토지에 부과되는 재산세 등에 충당하였으므로 동 금액 상당액을 필요경비로 공제하여야 한다고 주장하나, 소득금액을 추계결정한 이 건의 경우 청구주장은 타당하지 아니하다.

• 가. 쟁점

(1) 이 건 거래가 부당행위계산부인대상인지 여부

(2) 부당행위계산부인하면서 쟁점토지 및 지상건물을 임대한 김○○○의 임대료 수입금액을 제3자간의 거래에서 일반적으로 형성된 시가로 보아 적정임대료를 산정할 수 있는지 여부

(3) 쟁점토지에 부과되는 재산세 등을 수입금액에서 차감하거나 필요경비로 공제할 수 있는지 여부

• 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제41조 【부당행위계산】① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 소득세법시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】② 법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮 은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때(단서 생략)

④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 법인세법시행령 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다.(98.12.31 신설) (3) 법인세법시행령 제89조 【시가의 범위 등】④ 제88조 제1항 제6호(시가보다 낮은 임대료로 제공) 및 제7호(시가보다 높은 임차료로 차용)의 규정에 의한 자산 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자 산의 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자 율을 곱하여 산출한 금액(2000.12.29. 개정전 규정과 같은 뜻) (4) 국유재산법시행령 제26조 【사용료율과 평가방법】① 법 제25조 제1항의 규정에 의한 연간사용료는 당해 재산의 가액에 다음 각호의 요율을 곱한 금액으로 하되, 월할 또는 일할 계산할 수 있다. 다만, 다른 법령에서 국유재산의 사용료에 대하여 달리 규정하고 있는 경우에는 그 법령에 의한다.(1996. 6.15. 개정)

3. 기타의 경우: 1천분의 50 이상

② 제1항의 규정에 의하여 사용료를 계산함에 있어서의 재산가액은 다음 각호의 방법에 의하여 산출한다. 이 경우 제1호의 규정에 의한 재산가액은 사용·수익허가기간 중 연도마다 결정하고, 제2호의 규정에 의한 재산가액은 결정후 3년 이내에 한하여 이를 적용할 수 있다.

1. 토지의 경우: 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 해당 토지의 개별공시지가(해당 토지의 개별공시지가가 없는 경우 에는 동법 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산 정한 금액을 말한다)를 적용한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 쟁점토지상에 가건물을 신축하여 부동산임대업을 영위하는 청구인의 남편 김○○○간에는 소득세법 시행령 제98조 에 규정하는 특수관계에 해당된다는 사실에 대하여는 서로 다툼이 없다.

(2) 청구인과 남편 김○○○간에는 별도의 임대차계약을 체결한 사실은 없다.

(3) 쟁점토지의 연도별 공시지가를 기초로 하여 처분청이 계산한 임대료 정상가액(1997∼1998년: 국유재산법 사용료율에 의함, 1999년 이후: 법인세법시행령 제89조 제4항 제1호 에 의함)과 청구인의 남편 김○○○가 신고한 쟁점토지 및 건물의 임대료수입금액은 다음과 같다.

○○○

(4) 이러한 사실에 기초하여 먼저, 청구인이 쟁점토지를 남편김○○○에게 무상임대 것으로 보아 본 이 건 거래가 부당행위계산부인의 대상인지 여부에 대하여 살펴본다. (가) 소득세법 제41조 에서 규정하고 있는 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 경제적 합리성이 결여된 비정상적인 거래로 조세법적인 면에서 부당한 것이라고 인정되는 경우를 뜻하며, 반드시 조세부담을 회피하거나 경감시킬 의도 있어야만 하는 것은 아니며, 경제적 합리성이 결여되었는지 여부는 재화 및 용역의 제공자가 자신의 이익 및 효용의 극대화를 추구하였는지 여부에 의하여 판단하는 것이다(○○○). (나) 따라서, 청구인이 특수관계에 있는 청구인의 남편 김○○○에게 쟁점토지를 임대하고 김○○○가 쟁점토지 및 지상 건물을 다시 제3자에게 임대하여 임대수익을 취하도록 하였다면, 이는 사회통념이나 관습에 비추어 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 봄이 타당하고, 김○○○에게 쟁점토지의 무상임차로 인한 소득이 발생한 것으로 보는 것이므로 부당행위계산부인대상에 해당되는 것으로 판단된다.

(5) 다음으로, 청구인은 쟁점토지 및 지상건물을 임대한 김○○○의 임대료 수입금액을 제3자간의 거래에서 형성된 시가로 보아 이를 기준으로 적정임대료를 산정하여야 한다고 주장하는 바, 이의 당부를 살펴본다. (가) 처분청은 청구인이 쟁점토지를 특수관계에 있는 남편 김○○○에게 무상임대한 것으로 보아 부당행위계산부인규정을 적용하면서 쟁점토지의 임대료 정상가액을 1998.12.31.까지의 과세기간은 구 국유재산법시행령 제26조 규정을 준용하여, 이후 과세기간은 법인세법시행령 제89조 에 규정하는 바에 따라 산정하였다. (나) 청구인은 처분청이 산정한 쟁점토지의 임대료 정상가액이 쟁점토지 및 건물을 임대하는 김○○○의 총임대료수입금액 보다 많다는 점을 들어 부당하다고 주장하나, 김○○○가 신고한 총임대수입금액은 1997년도에 임대보증금 3억원(월임대료 없음)으로 년간 ㎡당 임대수입금액이 57,690원 수준으로 분석되고, 이후 점차 임대보증금을 축소하여 2003년도에는 임대보증금 2억5천만원(월임대료 없음)으로 년간 ㎡당 임대수입금액이 22,206원 수준으로 분석되는 바, 쟁점토지의 공시지가가 1997년도에 22억9218만원, 2003년도에 32억1901만원 수준인 점에 비추어 김○○○가 신고한 임대수입금액이 시가를 적정하게 반영한 것으로 보이지 아니한다. (다) 특수관계자간의 토지의 무상임대에 대하여 부당행위계산부인함에 있어서 정상임대료 산정에 관한 관련규정을 모아보면, 원칙적으로 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가액을 기준으로 하고, 이와 같은 거래가액이 없는 경우 쟁점토지의 위치, 주위환경, 이용상황, 인접 및 유사토지에 대한 임대실례가액 등을 참작하여 산정하되, 이와 같은 방법으로도 정상임대료를 산정할 수 없는 경우에 한하여 보충적으로 토지의 개별공시지가 등을 감안하여 법인세법시행령 제89조 제4항 제1호 의 규정에 의하여 시가를 산정하도록 규정하고 있음을 알 수 있다. 또한, 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정이 시행되기 전인 1998.12.31.년도까지의 과세기간의 수입금액 산정시 적용한 국유재산법시행령 제26조 의 임대료율은 정부가 소유하고 있는 국유재산에 대하여 일반 사경제부분에 있어서의 지가와 임대료 수준을 종합적으로 감안하여 가장 합리적인 수준에서 책정하여 법제화한 것으로 보아야 하므로 특별한 사정이 없는 한, 이 건의 경우와 같이 마땅한 비교기준이 없을 때 사용될 수 있는 적당한 판단기준으로 보는 데 무리가 없는 것으로 보인다.(○○○) (라) 따라서, 위에서 살펴본 바와 같이 김○○○가 신고한 쟁점토지 및 지상건물의 임대수입금액을 제3자에게 일반적으로 거래된 시가로 보기 어렵고, 쟁점토지와 위치, 주위환경, 이용상황 등이 유사한 토지에 대한 임대실례가액을 찾을 수 없는 이 건의 경우, 법인세법시행령 제89조 의 제4항 제1호의 규정에 의한 보충적 평가방법(동 법의 신설전인 1998년도까지는 국유재산법시행령 제26조 의 임대료율에 의한 산정방법)에 의하여 쟁점토지의 적정임대료를 산정하여 부당행위계산부인한 당초처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(○○○).

(6) 쟁점토지에 부과되는 재산세 등을 필요경비로 공제할 수 있는지 여부에 대하여 살펴본다. 청구인은 쟁점토지와 관련하여 납부한 종합토지세 등을 필요경비로 공제하거나 임대수입금액에서 차감하여야 한다고 주장하고 있으나, 청구인이 주장하는 바와 같이 김○○○의 임대수입금액에서 종합토지세를 충당한 것을 임대료로 보는 경우에도 청구인이 이러한 임대수입금액에 대하여 수입금액으로 신고한 사실이 없어 이를 처분청이 산정한 수입금액에서 차감할 수 없으며, 소득금액을 추계결정하였으므로 필요경비로 인정할 수 없어 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.