물납신청을 거부한 처분의 당부

○○○세무서장이 2004.9.6 청구인에게 한 2000년도 증여분 증여세 82,765,760원의 부과처분과 2004.12.16 청구인에게 한 증여세 물납허가 거부처분은, 이 중 물납허가 거부처분은 이를 취소하며 나머지 청구는 기각합니다.

청구외 이○○○은 (주)○○○의 비상장주식 104,000주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 2000.12.31 청구인에게 520,000천원에 양도한 것으로 양도소득세를 신고한 바, ○○○세무서장은 이○○○에 대한 양도소득세 일반조사를 실시하여, 이○○○이 청구인으로부터 쟁점주식의 매매대금을 수취한 증빙을 제시하지 못하자, 이○○○이 청구인에게 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 보아 처분청에 증여세 과세자료를 통보하였고, 처분청은 명의신탁주식의 증여의제로 2004.9.6 청구인에게 2000년도 증여분 증여세 82,765,760원을 결정고지하였다. 이에 청구인은 고지된 증여세에 대하여 2004.9.30 처분청에 쟁점주식으로 물납신청을 하였으나, 처분청은 2004.10.4 청구인에게 물납신청을 거부하였다가, 2004.10.20 청구인이 ○○○국세청장에게 이의신청을 제기하여 2004.11.29 ○○○국세청장이 물납허가 여부를 재조사하여 결정하도록 하는 이의신청결정을 하자, 다시 물납허가여부를 재검토한 후 2004.12.16 청구인에게 재차 물납거부통지를 하였다. 청구인은 이에 불복하여 2005.2.25 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 쟁점주식은 청구외 이○○○이 청구인에게 실제로 양도한 주식으로서 이○○○은 2001년도 귀속 종합소득세 신고당시 액면가로 양도소득세를 확정신고하였고, 청구인은 쟁점주식을 양수하고 쟁점주식 발행법인의 주주총회 등에 참석하여 의결권을 행사하는 등 경영에 실제 참여하였으므로, 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 보는 것은 부당하며, 설령 명의신탁으로 본다 하더라도 조세회피목적이 없었으므로 증여의제로 증여세를 과세한 것은 부당하다.

(2) 처분청이 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 보아 청구인에게 과세한 증여세를 청구인이 쟁점주식으로 물납신청한 것에 대하여 관리처분이 부적당한 재산이라 하여 물납을 거부하는 것은 위법·부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구인이나 이○○○은 쟁점주식의 양수·도와 관련하여 쟁점주식의 매매대금 520백만원의 지급 또는 수령사실을 확인할 수 있는 증빙을 제시하지 못하고 있고, 청구인은 선금 10백만원은 지급하였고 잔금 510백만원은 실제 지급하지 못하였다고 진술하고 있으나 10백만원에 대하여도 객관적인 지급증빙을 제시한 바 없으며, 추후 쟁점주식을 청구인이 이○○○에게 반환한 사실 등에 비추어 볼 때, 쟁점주식은 주식발행법인의 대주주인 이○○○이 청구인에게 명의신탁한 주식임이 분명하고, 이○○○이 청구인에게 주식을 명의신탁한 사실만으로도 이○○○이 과점주주로서 받게 되는 세법상의 불이익을 피하고 누진세율이 적용되는 세부담을 경감시키려는 의도가 있는 것으로 볼 수 있어 조세회피목적이 없다는 청구인의 주장은 인정하기 어렵다.

(2) 쟁점주식은 평가기준일 현재의 증여재산가액에 비하여 100분의 50이상 주식가치가 하락하였고, 쟁점주식의 발행법인은 개업일 이후 계속 적자이고 현금배당을 한번도 실시한 적이 없어 쟁점주식을 매각하여 현금으로 환가하기도 어려우므로 처분청이 관리처분이 부적당한 재산으로 판단하여 물납을 거부한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점

(1) 쟁점주식을 이○○○이 청구인에게 명의신탁한 것으로 보아 증여의제에 의한 증여세를 과세한 처분과

(2) 동 증여세를 쟁점주식으로 물납신청하였으나 관리처분이 부적당하다 하여 물납을 거부한 처분의 당부를 가리는 데 있다.

• 나. 관련법령

(1) 상속세및증여세법(2002.12.18 법률 제6780호로 개정되기 전의 것) 제41조의 2 【명의신탁재산의 증여의제】 ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 그 재산의 가액을 그 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. (1998. 12. 28 신설)

1. 조세회피목적없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우 (1998. 12. 28 신설)

2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 “주식 등”이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁 또는 약정에 의하여 타인명의로 주주명부 또는 사원명부에 기재되어 있거나 명의개서되어 있는 주식 등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 “유예기간”이라 한다) 중 실제소유자명의로 전환한 경우. 다만, 당해 주식 등을 발행한 법인의 주주(출자자를 포함한다)와 특수관계에 있는 자 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 자의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다. (1998. 12. 28 신설)

② 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우와 제1항 제2호의 규정에 의한 유예기간 중에 주식 등의 명의를 실제소유자명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다. (1998. 12. 28 신설)

③ 제1항 제2호의 규정은 주식 등을 유예기간 중에 실제소유자명의로 전환하는 자가 당해 주식을 발행한 법인 또는 그 출자된 법인의 본점 또는 주된 사무소의 관할세무서장에게 그 전환내용을 대통령령이 정하는 바에 따라 제출하는 경우에 한하여 이를 적용한다. (1998. 12. 28 신설)

④ 제1항의 규정은 신탁업법 또는 증권투자신탁업법에 의한 신탁재산인 사실의 등기 등을 하는 경우와 비거주자가 법정대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기 등을 하는 경우에는 이를 적용하지 아니한다. (1998. 12. 28 신설)

⑤ 제1항 제1호 및 제2항에서 "조세" 라 함은 국세기본법 제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와 관세법에 규정된 관세를 말한다. (1998. 12. 28 신설) 제73조 【물 납】 ① 납세지관할세무서장은 상속 또는 증여받은 재산중 부동산과 유가증권의 가액이 당해 재산가액의 2분의 1을 초과하고 상속세납부세액 또는 증여세납부세액이 1천만원을 초과하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세의무자의 신청을 받아 당해 부동산과 유가증권에 한하여 물납을 허가할 수 있다. 다만, 물납신청한 재산의 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우에는 물납허가를 하지 아니할 수 있다. (1999. 12. 28 개정)

② 물납가능 유가증권의 범위, 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우 기타 물납절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1999. 12. 28 신설) (2) 상속세및증여세법시행령 제71조 【관리·처분이 부적당한 재산의 물납】 ① 세무서장은 법 제73조 제1항의 규정에 의하여 물납신청을 받은 재산이 다음 각호의 1에 해당하는 사유로 관리·처분상 부적당하다고 인정하는 경우에는 그 재산에 대한 물납허가를 하지 아니하거나 관리·처분이 가능한 다른 물납대상 재산으로의 변경을 명할 수 있다. (1999. 12. 31 개정)

1. 지상권·지역권·전세권·저당권 등 재산권이 설정된 경우

2. 물납신청한 토지와 그 지상건물의 소유자가 다른 경우

3. 토지의 일부에 묘지가 있는 경우

4. 제1호 내지 제3호와 유사한 사유로서 관리·처분이 부적당하다고 재정경제부령이 정하는 경우 (2002. 12. 30 개정)

② 제1항의 경우에는 그 사유를 납세의무자에게 통보하여야 한다. 제74조 【물납에 충당할 수 있는 재산의 범위 등】 ① 법 제73조의 규정에 의하여 물납에 충당할 수 있는 부동산 및 유가증권은 다음의 것으로 한다.

2. 국채·공채·주권 및 내국법인이 발행한 채권 또는 증권과 기타 재정경제부령이 정하는 유가증권. 다만, 한국증권거래소에 상장된 것과 제53조에 해당하는 주권을 제외하되, 그외의 다른 상속 또는 증여재산이 없는 경우와 최초로 한국증권거래소에 상장되거나 한국증권업협회에 등록을 함으로써 물납허가통지서 발송일 전일 현재 증권거래법에 따라 처분이 제한된 경우에는 그러하지 아니하다. (2002. 12. 30 단서개정)

② 제1항의 규정에 의하여 물납에 충당하는 재산은 세무서장이 인정하는 정당한 사유가 없는 한 다음 각호의 순서에 의하여 신청 및 허가하여야 한다.

2. 제1항 제2호 단서에 규정하는 유가증권(제1호의 재산을 제외한다)으로서 한국증권거래소에 상장된 것 (1999. 12. 31 개정)

3. 국내에 소재하는 부동산(제5호의 재산을 제외한다)

4. 제1항 제2호에 규정하는 유가증권(제1호의 재산을 제외한다)으로서 한국증권거래소에 상장되지 아니한 것

5. 상속개시일 현재 상속인이 거주하는 주택 및 그 부수토지 제75조 【물납에 충당할 재산의 수납가액의 결정】 법 제73조의 규정에 의하여 물납에 충당할 부동산 및 유가증권의 수납가액은 다음 각호의 1의 경우를 제외하고는 상속재산 또는 증여재산의 가액으로 한다.

1. 주식의 경우에 있어서 상속개시일 또는 증여일부터 수납할 때까지의 기간중에 당해 주식을 발행한 법인이 신주를 발행하거나 주식을 감소시킨 때에는 재정경제부령이 정하는 산식에 의하여 계산한 가액을 수납가액으로 한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다. (1999. 12. 31 개정)

2. 제70조 제2항의 규정에 의하여 연부연납기간중 각회분의 분납세액에 대하여 물납에 충당하는 부동산 및 유가증권의 수납가액은 법 제76조 제1항의 규정에 의한 과세표준과 세액의 결정시 당해 부동산 및 유가증권에 대하여 적용한 평가방법에 따라 다음 각목의 1에 해당하는 가액으로 한다. (1998. 12. 31 개정)

• 가. 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 상속세과세가액 또는 증여세과세가액을 산정한 경우에는 물납허가통지서 발송일 전일 현재 동조 동항의 규정에 의하여 평가한 가액 (1998. 12. 31 개정)
• 나. 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 상속세과세가액 또는 증여세과세가액을 산정한 경우에는 물납허가통지서 발송일 전일 현재 동조 동항의 규정에 의하여 평가한 가액 (1998. 12. 31 개정)

3. 물납에 충당할 유가증권의 가액이 평가기준일부터 물납허가통지서 발송일 전일까지의 기간중 유가증권을 발행한 법인의 주요 재산을 처분하는 등 상속인의 부실경영으로 인하여 당해 유가증권의 가액이 평가기준일 현재의 상속재산 또는 증여재산의 가액에 비하여 100분의 50 이상 하락한 경우에는 제2호 각목의 1에 해당하는 가액으로 한다. 이 경우 물납신청한 유가증권(물납신청한 것과 동일한 종목의 유가증권을 말한다. 이하 이 호에서 같다)의 전체평가액이 물납신청세액에 미달하는 경우로서 물납신청한 유가증권외의 상속 또는 증여받은 다른 재산의 가액을 합산하더라도 당해 물납신청세액에 미달하는 경우에는 당해 미달하는 세액을 물납신청한 유가증권의 전체평가액에 가산한다. (2002. 12. 30 신설) (3) 상속세및증여세법시행규칙 제19조의 4 【관리·처분이 부적당한 재산의 범위】 영 제71조 제1항 제4호에서 “재정경제부령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 것을 말한다. (2002. 12. 31 신설)

1. 건축허가를 받지 아니하고 건축된 건축물 및 그 부수토지 (2002. 12. 31 신설)

2. 소유권이 공유로 되어 있는 재산 (2002. 12. 31 신설)

3. 증권거래법에 의하여 상장이 폐지되거나 협회등록이 취소된 경우의 당해 주식 등 (2002. 12. 31 신설)

4. 제1호 내지 제3호와 유사한 것으로서 국세청장이 인정하는 것 (2002. 12. 31 신설)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저, 쟁점(1)에 대하여 살펴본다. (가) ○○○세무서장은 2003.3.5∼2003.3.31 쟁점주식의 양도와 관련한 세무조사를 실시하여 쟁점주식을 쟁점주식 발행법인의 대주주인 청구외 이○○○이 청구인에게 명의신탁한 것으로 보아 1주당 평가액을 3,323원으로 한 증여재산가액 345,592천원에 대하여 증여세를 과세하도록 처분청에 통보하였고, 처분청은 청구인에게 명의신탁재산의 증여의제로 이 건 증여세를 과세하였다. (나) ○○○세무서장은 쟁점주식이 양도신고는 되었으나 양도소득세 조사결과 쟁점주식의 양도대금 수수가 입증되지 않고 추후 쟁점주식을 청구인이 양도자인 이○○○에게 반환한 사실 등에 비추어 양도당시 이○○○이 쟁점주식을 청구인에게 명의신탁한 것으로 보았는 바, ○○○세무서의 세무조사 당시 청구인은 ○○○세무서에 출석하여‘2000년 10월초에 (주)○○○의 대주주인 이○○○으로부터 (주)○○○의 대표이사로 영입제의를 받으면서 성공보상의 개념으로 쟁점주식을 받기로 약속하였으며, 청구인이 선금 1천만원을 지불하고 잔금 510,000천원은 실제 지불하지 못하였으나, 청구인이 (주)○○○의 대표이사로 입사하면서 쟁점주식을 취득하기로 주식양수도 계약서를 작성하고 청구인 명의로 취득하였으며 입사후 경영악화로 사업을 성공시키지 못하여 2001년 10월 대표이사직을 사임하게 되면서 청구인은 스톡옵션을 받지 못하였고 쟁점주식을 이○○○에게 반환한 것’이라고 진술한 것으로 심리자료에 의하여 확인된다. (다) 청구인은 위와 같이 쟁점주식을 양수하고 주식발행법인의 대표이사로 취임하여 실제 경영을 하였으므로 청구인이 쟁점주식을 이○○○으로부터 명의수탁받은 것이 아니며, 쟁점주식 발행법인은 청구인이 쟁점주식을 보유한 기간 중 계속하여 적자상태인 결손법인으로서 주주에 대한 배당을 실시한 바도 없으므로 설령, 명의신탁으로 본다고 하더라도 조세회피목적이 없어 증여의제로 증여세를 과세하는 것은 부당하다는 주장이다. (라) 그러나, 청구인은 ○○○세무서에 출석하여 대주주인 이○○○으로부터 쟁점주식 발행법인의 대표이사로 영입을 제의받아 성공보상 차원에서 쟁점주식을 받기로 약속하고 선금 1천만원을 지불하고 잔금 510,000천원은 실제 지불하지 못하였다고 답변한 사실과 실제 지급하였다는 1천만원의 지급증빙도 제시하지 못하는 점에 비추어 볼 때, 쟁점주식의 소유자를 청구인의 명의로 개서하였다가 이○○○의 명의로 개서할 때 까지도 청구인이 쟁점주식의 매매대금을 지불하지 않았음을 알 수 있고, 쟁점주식을 청구인의 경영성과에 따른 옵션의 형태로 이○○○에게 받기로 합의하였으나 청구인이 쟁점주식 발행법인의 대표이사로서 경영을 시작하기도 전에 이○○○이 쟁점주식의 소유자를 청구인으로 하여 명의개서한 점에 비추어, 쟁점주식은 이○○○과 청구인간에 매매에 의하여 거래된 것이라기 보다는 이○○○이 청구인의 책임경영을 담보하기 위하여 이○○○ 소유의 주식을 청구인의 명의로 개서하여 명의신탁한 것으로 보는 것이 보다 합당하다. (마) 또한, 쟁점주식의 명의신탁은 쟁점주식 발행법인의 설립일로부터 1년이내인 2000.12.31에 이루어 졌으므로 동 법인이 이익이 발생되거나 경영이 양호하였을 경우에는 배당소득과 관련한 종합소득세나 대주주의 할증평가에 따른 양도소득세 등의 조세회피가 가능한 것이므로, 쟁점주식의 명의신탁이 조세회피목적이 없다고 하는 청구주장은 이를 받아들이기 어렵다. (바) 위의 사실관계를 종합하여 볼 때, 쟁점주식을 이○○○이 청구인에게 명의신탁한 것으로 보아 증여세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(2) 다음으로 쟁점(2)에 대하여 살펴본다. (가) 청구인이 이 건 증여세 납부를 위하여 처분청에 쟁점주식을 물납재산으로 하여 물납신청하였으나, 처분청은 쟁점주식의 가치가 현저히 하락하여 쟁점주식의 매각이 어렵고 국고손실이 예상되어 관리·처분이 부적당하다는 사유로 물납을 거부한 것으로 심리자료에 의하여 확인된다. (나) 쟁점주식의 물납신청이 상속세및증여세법상의 물납요건을 충족하고 있는 것에 대하여는 처분청도 다툼이 없다. (다) 상속세및증여세법상 물납제도는 납부할 세액이 고액인 경우가 많고, 취득재산을 처분하는데 상당한 시간을 필요로 하는 경우가 많으므로 그 재산의 처분을 강요하다 보면 실질적인 가치에 따른 처분대가를 받기가 어려워 그 처분대가로 관련상속세(또는 증여세) 납부조차 하지 못하는 경우가 발생할 우려가 있으므로 국세수입을 해하지 아니하는 한도에서 납세의무자에게 상속 및 증여의 대상이 된 재산으로 위 세금을 납부할 수 있도록 편의를 제공하려는 데 취지가 있다 할 것이고, 조세법률주의 원칙상 납세의무의 성립과 범위·징수절차 등은 법률로 규정되어야 할 뿐만 아니라 세법의 해석과 적용에 있어서도 행정편의적인 유추해석과 확장해석은 허용될 수 없고, 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 하는 점, 상속세 및 증여세의 물납제도는 국세징수절차상 현금납부의 원칙에 대한 예외로서 납세자에게 물납의 권익을 법으로 보장한 점, 허가요건이 명확하게 규정되어 있어 그 요건의 존부판단에 과세관청의 재량이 개입할 여지가 없는 점 등을 고려할 때 세무서장은 물납의 요건이 충족될 때에는 이를 허가하여야 할 기속을 받는다고 할 것이다(○○○. 같은뜻). (라) 상속세및증여세법시행령 제71조 에는 세무서장이 물납신청을 받은 재산이 관리·처분상 부적당하다고 인정되는 경우에는 그 허가를 거부할 수 있다고 규정되어 있으나, 이 건의 경우 물납신청을 받은 쟁점주식은 증여세 과세대상이 된 당해 주식으로서 담보권의 목적이 되어 있거나, 공유 또는 소유권의 귀속 등에 관하여 계쟁중이거나, 양도에 관하여 법령 또는 정관에 제한이 있거나, 매각할 수 있는 전망이 없는 등 관리·처분이 부적당하다고 인정할 만한 특단의 사유는 없는 것으로 보이고, 쟁점주식이 물납신청시에 증여당시보다 그 가치가 하락하였다거나, 발행법인의 경영부실로 인하여 그 주식의 가격이 현저히 하락될 것으로 예상된다 하여 곧바로 이를 관리·처분상 부적당한 것이라고 판단하여 물납허가를 거부한 것은 합리성을 결여한 것으로서 재량권의 범위를 일탈한 것인데다가 또 거기에 정당한 사유가 있다고 보기도 어려운 만큼 물납거부처분을 취소하는 것이 타당하다고 판단된다(같은 뜻: ○○○).

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.