[요지] D/A 지연이자 등은 수입상인이 지급 지체에 대하여 부담하여야 될 은행이자를 특수관계자인 법인이 아무런 법률상, 계약상 원인없이 부담한 경우에는 이를 법인의 손금으로 인정할 수는 없는 것는 것이 타당함
[요지] D/A 지연이자 등은 수입상인이 지급 지체에 대하여 부담하여야 될 은행이자를 특수관계자인 법인이 아무런 법률상, 계약상 원인없이 부담한 경우에는 이를 법인의 손금으로 인정할 수는 없는 것는 것이 타당함
[참조결정] 국심2001중0668 / 국심2001중0714 /
[주 문] OOO세무서장이 2004.5.21. 청구법인에게 한 1998.4.1.～1999.3.31.사업연도 법인세 582,396,435원의 부과처분에 대한 심판청구는 각하하고, 나머지 청구는 기각합니다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점1 관련 (가) 국외특수관계자와의 거래에 대한 준거법률은 국제조세조정에관한법률(이하 “국조법”이라 한다)이므로 법인세법상 부당행위계산부인 규정이 적용될 여지가 없다. (나) 국제거래에 있어 정상가격을 산출함에 있어서는 거래 상대방간에 수행한 기능, 부담한 위험, 거래조건 등에서 발생하는 정상가격 또는 이익률의 차이를 합리적인 방식으로 조정한 후 정상가격을 산출하도록 되어 있어 처분청이 청구법인과 OOOOO OOOOOOOOOO와의 국제거래에 대하여 정상가격으로 판단하였다고 한다면 이미 청구법인이 부담한 비용 부분에 대하여도 합리적이라는 결론을 내렸다는 반증에 해당하는 것이므로 매출채권처분손실 부분만 별도로 떼어 내어 부당행위계산부인 규정을 적용함은 부당하다. (다) 설령, 법인세법상의 부당행위계산부인 규정을 적용한다고 하더라도 D/A 지연이자 등을 청구법인이 부당하게 부담하였다고 보기 위하여서는 청구법인이 OOOOO OOOOOOOOOO로부터 수취한 선수금에 대한 이자효과를 감안하여 그 부분을 상쇄한 나머지 부분에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용하여야 할 것이다.
(2) 쟁점2 관련 예금담보가 부당행위계산부인 유형에 포함되지 아니하고, 단순히 채무에 대한 담보를 제공한 행위만을 가지고 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 보기 어려우며, 예금담보만에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용하는 것은 다른 자산을 보유하여 담보를 제공하는 납세자와 사이에 형평성을 저해하는 것이다.
(3) 쟁점3 관련 처분청은 1999사업연도 및 2000사업연도의 과소신고가산세의 계산에 있어 2000년도에 감액 또는 증액 경정이 있었음에도 불구하고 당초 청구법인이 1999년도에 신고한 과세소득을 기준으로 한 것은 부당하다.
(1) 심판청구의 적법성 여부와 관련하여, 1999사업연도 법인세 납세고지서는 2004.5.21.자에 청구법인에게 직접 송달되었음이 확인됨으로 이로부터 90일이 경과하여 2004.9.7. 제기한 1999사업연도 법인세 심판청구는 부적법하다.
(2) 쟁점1 관련 (가) D/A 지급조건하에서 지급기일에 인수대금을 지급하지 못하는 경우 수입상은 그 지급이자를 지급할 의무가 발생하는 것이고, 이는 정상가격의 검토시 과세조정 대상이 되지 아니하는 것이다. (나) 예측가능성이 없는 사후적인 결과(지연 행위)에 의하여 발생하는 만기연장 환가료 및 대금결제 지연이자는 통상적인 거래에서 적용하거나 적용될 것으로 판단되는 정상가격에 반영할 조건이 아니며, 상품거래와 D/A 지연이자 부담전가는 별개의 행위로 양 거래를 결합하여 국조법 제4조에 의한 정상가격에 의한 과세조정을 할 수 없다. (다) 선수금은 매출이 발생하는 시점에 바로 상계하는 것이 통상적 거래행위이나 해외현지법인과 매출거래에 대하여 대부분 선수금을 상계하지 않고 D/A거래로 이루어지고 있고, 청구법인이 주장하는 선수금의 이자수익효과는 청구법인이 부담한 D/A할인이자 1,400백만원을 감안하지 아니한 것으로 설득력이 없다.
(3) 쟁점2 관련 청구법인이 금융기관 채무가 있음에도 불구하고 이를 상환하지 아니하고 예금담보로 제공한 것은 실질적으로 특수관계자에게 자금을 우회적으로 대여한 것으로 볼 수 있고, 높은 이자율로 차입한 차입금을 자금원천으로 하여 낮은 이자율의 정기예금에 가입하여 이를 담보로 제공한 행위를 경제적 합리성이 있는 행위로 볼 수 없다.
(4) 쟁점3 관련 1997.4.1～1998.3.31.사업연도(이하 “1998사업연도”라 한다)에 손금부인된 경정금액이 1999사업연도에 자동 손금추인된 경우에 해당하여 과소신고가산세를 적용함에 있어 과세소득은 자동 손금추인된 부분을 제외한 것이 될 것이므로 1999사업연도에 대한 과소신고가산세 재계산 요구는 이유 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인이 부담한 D/A 지연이자가 정상가격에 의한 과세조정대상에 해당하는지 여부
(2) 청구법인이 특수관계자에게 제공한 예금담보행위를 자금대여로 보아 부당행위계산부인규정을 적용할 수 있는지 여부
(3) 과소신고가산세 계산의 적정 여부
② 국제거래에 대하여는 소득세법 제41조 및 법인세법 제52조의 규정은 이를 적용하지 아니한다. 다만, 대통령령이 정하는 자산의 증여 등에 대하여는 그러하지 아니하다. <신설 2002.12.18> 제4조 (정상가격에 의한 과세조정) ①과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다.
② 제1항의 규정은 납세자가 제2조제1항제8호 다목 및 라목의 규정에 의한 특수관계에 해당하지 아니한다는 명백한 사유의 제시가 있는 경우에는 이를 적용하지 아니한다. <신설 2002.12.18> 제9조 (소득금액조정에 따른 소득처분 및 세무조정) ①제4조의 규정을 적용함에 있어서 익금에 산입되는 금액이 국외특수관계자로부터 내국법인에게 반환될 것임이 증빙에 의하여 확인되지 아니하는 경우에는 동 금액은 법인세법 제67조의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 바에 따라 국외특수관계자에 대한 배당으로 처분하거나, 출자 또는 대여금 등으로 조정한다.
② 제4조의 규정을 적용함에 있어서 익금에 산입되는 금액이 국외특수관계자로부터 내국법인에게 반환될 것임이 증빙에 의하여 확인되는 경우에는 별도의 소득처분을 하지 아니한다. <신설 2002.12.18> <국제조세조정에관한법률시행령> 제3조의2 (부당행위계산부인의 적용범위) 법 제3조제2항에서 "대통령령이 정하는 자산의 증여 등"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.[본조신설 2002.12.30]
1. 자산의 증여나 채무면제가 있는 경우
2. 업무와 관련없는 비용의 지출이 있는 경우
3. 수익이 없는 자산의 매입 또는 현물출자를 받았거나 당해 자산에 대한 비용을 부담한 경우
4. 출연금을 대신 부담한 경우
5. 그 밖의 자본거래로서 법인세법시행령 제88조제1항제8호 각목의 1에 해당하는 경우 <법인세법> 제52조 (부당행위계산의 부인) ①납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
③ 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계자와 거래한 내역이 기재된 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제28조 (지급이자의 손금불산입) ①다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.
4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
1. (생략)
2. 제60조의 규정에 의하여 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에는 다음 각목의 금액
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우
4. 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 경우
5. 출연금을 대신 부담한 경우
6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주등이나 출연자가 아닌 임원(제87조제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.
7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우
8. 다음 각목의 1에 해당하는 자본거래로 인하여 주주등인 법인이 특수관계자인 다른 주주등에게 이익을 분여한 경우
9. 기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자간의 거래(특수관계자외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계자인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.
(1) 본안심리에 앞서 먼저 1999사업연도 법인세 과세처분에 대하여 살펴보면, 국세기본법 제55조 제1항 및 제68조 제1항에 의하면 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 당해 처분이 있은 것을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내에 심판청구를 제기하여야 하는데 이 사건 관련 2004.5.21.자 특수우편물 수령증 원부에 의하면 청구법인이 2004.5.21. 1999사업연도 법인세 납세고지서를 직접 수령한 사실을 확인할 수 있다. 따라서, 이로부터 90일이 지난 2004.9.6.자에 제기된 1999사업연도 법인세 과세처분에 대한 심판청구는 부적법한 청구라고 판단된다.(쟁점3은 1999사업연도 부과처분에 관한 것이므로 심리생략)
(2) OO지방국세청 소속 세무공무원이 작성한 법인세 조사종결복명서(2004.5.11.)에 의하면 “관계회사(OOOOO OOOOOOOOOO)가 부담해야 할 매출채권 D/A 만기연장환가료 및 대금결제 지연이자로 인한 매출채권처분손실액 1,008백만원을 손금불산입하고 관계회사에 대한 출자의 증가로 보아 유보처분하며, 특수관계법인에 대한 우회자금대여(예금담보제공)에 대한 부당행위계산부인액을 익금산입하고 업무무관대여금 및 우회자금 대여에 대한 인정이자 관련 지급이자를 손금불산입한다는 내용이 기재되어 있음을 확인할 수 있다. <매출채권 처분손실 내역> (OO O O)
(3) OO지방국세청장이 청구법인에게 통지한 세무조사결과통지서(2004.7.23.)에 의하면 청구법인과 OOOOO OOOOOOOOOO간의 국제거래에 대한 이전가격 혐의에 대하여 조사한바 문제점이 없다는 내용이 기재되어 있음을 확인할 수 있다.
(4) OO회계법인이 2004.4.8.자에 작성한 이전가격의 정상가격산출내역서에 의하면 청구법인은 OOOO협회에 의뢰하여 봉제완구를 취급하는 회사명단을 입수하여 이들 회사의 재무제표 등을 이용하여 아래와 같이 정상가격 범위를 계산하였다는 내용이 기재되어 있음을 확인할 수 있다. (OO O O)
(5) 연도별 매출거래관련 이자비용(수익) 효과와 관련하여 청구법인이 제시하는 자료에 의하면 청구법인이 OOOOO OOOOOOOOOO로부터 수령한 수출관련 선수금의 이자효과가 D/A 지연이자보다 아래와 같이 초과하고 있어 이를 감안하지 아니한 처분청의 과세는 부당하다는 내용이 기재되어 있고, 처분청이 제시하는 자료에 의하면 청구법인이 주장하는 선수금의 이자효과 계산 내용에 따라 계산한 선수금의 이자수익 효과보다도 D/A 할인이자를 1,400백만원 정도를 더 부담하고 있어 선수금으로 인하여 D/A 지연이자 등이 발생하고 있다는 청구법인의 주장은 D/A 할인이자 등을 감안하지 않고 있다는 내용이 기재되어 있음을 확인할 수 있다. <연도별 매출거래관련 이자비용(수익)효과> (OOOO OO) (OO O O)
(6) 청구법인의 단기차입금 및 당좌차월 월별 잔액내역에 의하면 2000.3.31.기준으로 단기차입금 및 당좌차월액이 9,299,355천원이고, 2001.3.31.기준으로 단기차입금 및 당좌차월액이 11,179,605원이며, 2002.3.31.기준으로 단기차입금 및 당좌차월액이 14,835,905원인 사실을 확인할 수 있다.
(7) 청구법인에 대한 법인세 결의서상 소득금액조정합계표 및 과소신고소득 및 미달세액 계산서에 의하면 1998사업연도에 손금부인(유가증권처분손, 외환차손)된 2,891,257,197원이 1999사업연도에 자동손금추인된 사실을 확인할 수 있다.
(8) 먼저 쟁점1에 대하여 살펴보면, 국조법상 정상가격에 의한 과세조정 대상이 된 상품거래와 D/A 지연이자 부분은 동일하다고 볼 수 없고, 비록 국외특수관계자와의 거래가 이전가격 혐의가 없다고 하더라도 D/A 지연이자 등은 수입상인 OOOOO OOOOOOOOOO가 지급 지체에 대하여 부담하여야 될 은행이자를 특수관계자인 청구법인이 아무런 법률상, 계약상 원인없이 부담한 경우에는 이를 청구법인의 손금으로 인정할 수는 없는 것이라 할 것이며(OO OOOOOOOO, OOOOOOOOOO OO), 청구법인이 주장하는 선수금 이자효과도 D/A 지연이자 등과는 직접적인 연관성을 인정할 수 없으므로 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
(9) 다음으로 쟁점2에 대하여 살펴보면, 청구법인의 경우 2000사업연도부터 2002사업연도까지 단기차입금 및 당좌차월금이 지속적으로 증가하였음에도 불구하고 높은 차입금이자를 부담하면서까지 특수관계자에 대하여 예금담보를 제공한 행위는 사실상 특수관계자에 대한 우회적인 자금대여로 볼 수 있고, 이를 경제적 합리성이 있는 행위로 보기는 어려워 부당행위계산부인 규정을 적용함은 타당하다고 판단된다(OO OOOOOOOO, OOOOOOOOOO OO)O
4. 결론 이 건 심판청구는 부적법하거나 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조와 제65조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.