쟁점전환사채매매계약(30억원)과 관련하여 보증인의 지위에 있던 피상속인이 예금인출액으로 변제한 1, 157백만원을 임의변제금액으로 보아 상속세과세가액에 산입한 처분의 당부
쟁점전환사채매매계약(30억원)과 관련하여 보증인의 지위에 있던 피상속인이 예금인출액으로 변제한 1, 157백만원을 임의변제금액으로 보아 상속세과세가액에 산입한 처분의 당부
심판청구번호 국심 2005구3192(2006. 7. 26.) t-align:center;line-height:160%;'>
청구인 김○○○, 장○○○, 김○○○, 김○○○(이하 “청구인들”이라 한다)등 4명은 2003.9.12 사망한 피상속인 김○○○(1928년생)의 상속인들로서 상속재산가액을 2,746,913천원으로 평가하고 채무등 387,758천원을 공제하여 2004.3.12 상속세 215,741,130원을 신고․납부하였다. 처분청은 이 건 상속세 조사를 실시하여 상속개시전 처분재산으로 사용처가 불분명한 4,294,209천원을 상속세과세가액에 산입하고, 신고한 상속채무 154,000천원을 부인하는 등 상속세과세가액을 4,182,993,494원으로 산정하여 2005.7.12 청구인들에게 2003.9.12자 상속분 상속세 2,279,954,340원을 결정․고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 2005.8.30 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 피상속인과 (주)○○○, 이○○○, 허○○○, 정○○○, 박○○○, 김○○○(이상 6명이고, 이하 “투자자들”이라 한다), (주)○○○(전환사채 매매계약의 주채무자로서 대표자는 정○○○), ○○○(주)(대표자는 권○○○)는 투자자들이 투자한 자금으로 (주)○○○가 발행한 제3회 해외전환사채 2,100주(이하 “쟁점전환사채”라 한다)를 매입한 후 이를 매도하여 얻은 이익을 분배하기로 하는 전환사채양수도계약 및 수입배분에 관한 계약(이하 “쟁점매매계약”이라 한다)을 체결하고, 투자손실이 발생하는 경우 (주)○○○, ○○○(주), 피상속인이 투자원금을 보전할 의무를 지기로 보증인 자격으로 계약을 체결하였다. 위 계약내용과 같이 피상속인은 계약당사자로서 보증에 따른 수익을 받고 손실이 발생할 경우 보증에 따른 손실을 보전하여야 할 의무가 있는 것이며, 쟁점전환사채의 주채무자인 (주)○○○가 투자자들의 자금으로 취득한 쟁점전환사채를 (주)○○○에 인도하지 않아 피상속인은 2002.11.6 원금상환이행각서를 (주)○○○에게 제출하고 손실금 일부를 지불한 것이고, 또한 피상속인이 연대보증채무자의 자격으로 주채무자인 (주)○○○의 계약위반에 대하여 계약을 해지할 권한이 없으며, 피상속인이 주채무자를 대위하여 채무를 변제한 1,157,571,594원에 대한 구상권 행사와 관련하여서도 (주)○○○ 및 ○○○(주)와 이들 법인의 실질적인 지배자인 권○○○에게 소유재산이 없으므로 구상권을 행사할 수 없음에도, 피상속인이 구상권을 행사하지 아니하였다는 사유로 예금인출액의 사용처가 객관적으로 확인되지 아니한다고 보아 위 채무변제액 1,157,571,594원을 상속세과세가액에 산입한 처분은 부당하다.
(2) 피상속인의 예금인출액 중 ○○○에서 2003.8.12자 500,000,000원, 2003.8.14자 377,723,220원을 인출하여 중소기업구조조정채권 등 무기명채권구입자금에 사용한 사실이 매매확인서 등에 의하여 확인되고 있고, ○○○에서 2003.3.10자 100,000,000원, ○○○에서 2003.3.10자 200,000,000원을 인출하여 피상속인이 사업자금을 차입한 강○○○에게 송금한 사실이 금융자료에 의하여 명백히 확인되고 있는데도 위 예금인출액 1,177,723,220원의 사용처가 명백하게 확인되지 않는다고 하여 상속세과세가액에 산입한 처분은 부당하다.
(3) 피상속인이 보증채무자로서 2002.11.6 (주)○○○에게 투자원금을 반환하여 투자손실을 보전하여 주겠다고 이행각서를 제출하였으나 이를 이행하지 아니한 잔여채무 1,642,428,406원에 대하여 2005.2.25자 ○○○지방법원에서 청구인들에게 위 채무를 지급하라는 판결이 있었고 동 판결이 2005.3.22 확정되었으므로 위 잔여채무 1,642,428,406원을 상속채무로 인정하여 상속재산가액에서 차감하여야 한다.
(1) 쟁점매매계약 내용을 보면, 투자자들은 계약일인 2002.3.29 계약금 10억원, 잔금지급일인 2002.4.3 잔금 20억원을 (주)○○○에게 지급하고, 쟁점전환사채의 소유권과 권리는 (주)○○○에서 투자자들에게로 잔금지급과 동시에 인도하기로 하며, ○○○(주)과 피상속인 등은 계약내용에 따라 수익발생시 이에 따른 수익을 배분하기로 되어 있었고, 쟁점매매계약서 제8조(특약사항)에 의하면, (주)○○○가 한국증권업협회의 예비심사를 통과하지 못하여 코스닥시장에 등록되지 못하거나 투자손실이 발생하는 경우에는 (주)○○○, ○○○(주), 피상속인은 투자자들에게 매매원금을 보전할 의무를 지며, 그에 따른 증빙으로 ○○○(주) 명의의 지급보증서와 백지로 된 견질어음을 (주)○○○에게 발급한다고 되어 있고 지급보증서 및 견질어음은 기 발급되었음이 확인된다. 그러나 (주)○○○, ○○○(주) 및 권○○○이 쟁점전환사채를 투자자들에게 인도하지 아니하고 투자자들로부터 수령한 30억원을 사적인 용도로 불법 전용하고 계약을 이행하지 아니하였으므로 투자자들과 피상속인 등 연대보증채무자들이 계약서 제10조(계약의 해지)에 의거 계약을 해지할 수 있었음에도 해지하지 아니하였고, (주)○○○와 권○○○에게 채권확보 등 법적조치를 취하지 아니하였을 뿐만 아니라, 쟁점매매계약시 담보로 제공받아 보관하고 있던 백지 견질어음 및 투자금액 30억원에 대한 지급보증서에 의하여 투자채권을 보전할 수 있었음에도 투자자들은 이를 보전하지 아니하였다. (주)○○○의 계약위반으로 (주)○○○ 및 ○○○(주)를 실질적으로 지배하고 있던 권○○○이 2억원을 투자원금으로 상환하고 투자원금 미변제액 28억원에 대하여 2003.6.13 ○○○(주)가 발행한 약속어음을 권○○○이 배서하여 투자자들에게 인도함으로써 투자자들의 투자원금 보전을 위한 채권이 확보되어 있으므로 피상속인이 연대보증채무자로서 주채무자의 채무를 이행할 의무가 없음에도 2002.11.6 투자자들에게 원금상환 이행각서를 제출하고 연대보증채무자로서 주채무자를 대신하여 1,157,571,594원을 지급한 것이므로 이는 피상속인이 해외전환사채 투자와 관련하여 변제할 의무가 없는 것을 임의변제한 것으로 보아 상속세과세가액에 산입한 처분은 정당하다.
(2) 먼저, ○○○에서 인출한 877,723,220원(2003.8.12자 5억원, 2003.8.14자 377,723,220원)에 대하여 청구인들은 김○○○을 통하여 무기명채권을 구입하였다고 주장하고 있으나, 그 구입시점이 상속개시일(2003.9.12)로부터 약 1개월 전으로서 상속인들이 췌장암으로 투병 중인 피상속인의 사망을 예상하고 상속세를 회피할 목적으로 무기명채권을 구입한 것으로서 위 무기명채권 매입대금의 원천을 조사한 바, 쟁점전환사채와 관련되어 피상속인의 연대보증채권자인 (주)○○○의 대표자 박○○○이 동 예금을 인출한 것으로 확인되고 있고, 그 내용을 보면 2003.8.12 인출한 5억원은 1억원권 수표 5매이고, 2003.8.14 인출한 377,723,220원은 1억원권 수표 3장, 7천만원권 수표 1장, 7백만원권 수표 1장, 5십만원권 수표 1장, 10만원권 수표 2장으로 교부받은 사실이 확인되며, 동 인출된 자금으로 정당하게 무기명채권을 구입하였는지에 대하여 청구인들에게 소명요구하였으나 이를 소명하지 않고 있으므로 무기명채권구입과 관련된 예금인출액 877,723,220원을 처분용도가 객관적으로 불분명하다고 보아 상속세과세가액에 산입한 처분은 정당하다. 다음으로 예금인출액 중 강○○○에게 송금한 3억원에 대하여 청구인들은 피상속인이 사업과 관련하여 진 채무를 변제한 것이라고 주장하나, 피상속인이 사망을 예견하고 상속세의 부담을 경감시키기 위하여 소유재산을 처분하여 현금 등 과세관청에서 포착하기 어려운 자산형태로 전환하여 상속할 개연성이 있는데다가 청구인들이 채권자라고 주장하는 강○○○의 인적사항, 채무발생 원인사실 및 이에 따른 증빙서류 등을 전혀 제시하지 못하므로 지급된 사실만을 근거로 그 처분용도가 객관적으로 명백하다는 주장은 받아들일 수 없으므로 위 3억원을 상속세과세가액에 산입한 처분은 정당하다.
(3) (주)○○○가 청구인들을 피고로 한 매매대금 반환소송에서 청구인들의 무변론으로 피상속인의 연대보증채무 1,642,428,406원을 청구인들이 지급하라는 판결(○○○)을 받은 것이고, 청구인들이 항소를 하지 아니하여 판결이 1심에서 종료되는 등 일련의 재판과정이 비정상적으로 이루어진 점으로 볼 때 이는 상속세를 회피하기 위하여 청구인들과 투자자들이 담합에 의하여 연대보증채무의 지급판결을 받은 것이므로 상속채무로 인정하지 아니한 처분은 정당하다.
(1) 쟁점전환사채 매매계약(30억원)과 관련하여 보증인의 지위에 있던 피상속인이 예금인출액으로 변제한 1,157,571,594원을 임의변제금액으로 보아 상속세과세가액에 산입한 처분의 당부
(2) 피상속인의 ○○○ 예금계좌에서 출금된 쟁점인출금 1,177,723,220원으로 무기명채권을 구입(877,723,220원)하고, 강○○○의 채무(3억원)를 변제한 것인지 여부
(3) 쟁점전환사채 매매계약과 관련하여 발생한 손실 중 피상속인이 보증인의 지위에서 변제한 금액(1,157,571,594원)을 차감한 쟁점채무 1,642,428,406원도 판결에 의해 피상속인이 변제할 의무가 있는 채무로 확정되었다 하여 이를 상속채무로 인정하여 상속재산가액에서 공제하여야 한다는 청구주장의 인정 여부
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일전 2년 이내에 재산종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우
2. 부담한 채무의 합계액이 상속개시일전 1년 이내에 2억원 이상인 경우와 상속개시일전 2년 이내에 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우
② 피상속인이 국가․지방자치단체 및 대통령령이 정하는 금융기관이 아닌 자에 대하여 부담한 채무로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 상속인이 변제할 의무가 없는 것으로 추정되는 경우에는 이를 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다. (2) 상속세및증여세법시행령 제11조 【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】① 법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액은 재산종류별로 다음 각호의 구분에 따라 계산한 금액을 합한 금액으로 한다.
1. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액 중 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 실제 수입한 금액
2. 피상속인이 금전 등의 재산(이하 이 조에서 “금전등”이라 한다)을 인출한 경우에는 상속재산 중 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 실제 인출한 금전 등. 이 경우 당해 금전등이 재정경제부령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌 등을 통하여 예입된 경우에는 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 인출한 금전의 합계액에서 당해 기간중 예입된 금전 등의 합계액을 차감한 금전 등으로 하되, 그 예입된 금전 등이 당해 통장 또는 위탁자계좌 등에서 인출한 금전이 아닌 것을 제외한다.
② 법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 “대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방(이하 이 조에서 “거래상대방”이라 한다)이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니하는 경우
2. 거래상대방이 금전등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전등의 수수사실이 인정되지 아니하는 경우
3. 거래상대방이 피상속인과 제26조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니하는 경우
4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니하는 경우
5. 피상속인의 연령․직업․경력․소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니하는 경우
③ 법 제15조 제2항에서 “대통령령이 정하는 바에 의하여 상속인이 변제할 의무가 없는 것으로 추정되는 경우”라 함은 제10조 제1항 제2호에 규정된 서류 등에 의하여 상속인이 실제 부담하는 사실이 확인되지 아니하는 경우를 말한다.
④ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 동항 각호의 규정에 의하여 입증되지 아니한 금액이 다음 각호의 1의 금액중 적은 금액에 미달하는 경우에는 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것으로 추정하지 아니하며, 그 금액 이상인 경우에는 다음 각호의 1에 해당하는 금액중 적은 금액을 차감한 금액을 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것으로 추정한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20에 상당하는 금액
2. 2억원
⑤ 법 제15조 제1항 제1호에서 “재산종류별”이라 함은 다음 각호의 구분에 의한 것을 말한다.
1. 현금․예금 및 유가증권
2. 부동산 및 부동산에 관한 권리
4. 제1호 및 제2호 외의 기타자산 (3) 상속세및증여세법 제14조 【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등】① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.
3. 채무(상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)
④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다. (4) 상속세및증여세법시행령 제10조 【채무의 입증방법 등】① 법 제14조 제4항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.
1. 국가․지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류
2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류
(1) 먼저, 쟁점(1)에 대하여 살펴본다. (가) 쟁점전환사채 매매계약 및 손실발생과 관련하여 다툼이 없는 사실관계를 요약해 보면, 투자자인 (주)○○○ 외 5인, 전환사채 매수책임자인 (주)○○○, 보증인인 ○○○(주) 및 피상속인이 2002.3.29 ‘전환사채 양수도계약 및 수입배분에 관한 계약’을 체결하였고, (주)○○○의 실질대표자이며 ○○○(주)의 대표이사인 권○○○은 (주)○○○에게 견질어음이 포함된 지급보증서를 교부하였으며, (주)○○○는 2002.3.30 투자금액 30억원을 (주)○○○에 송금하였다. (주)○○○는 2002.6.18 위 투자자들이 송금한 30억원으로 취득한 쟁점전환사채를 투자자인 (주)○○○에 교부하지 않고 ○○○에 담보로 제공하고 자금을 차입함으로써 투자자금을 유용하였다. 피상속인은 2002.11.6 투자자들에게 ‘원금이행각서’를 제출하였고, 권○○○, (주)○○○, ○○○(주)는 2002.12.4 ‘원금상환 확약서’를 투자자들에게 제출하였다. 권○○○은 2003.2.25 투자원금 중 1억원 및 2003.3.7 투자원금중 1억원을 투자자들에게 상환하였고, 피상속인은 2003년 7～8월 중 자신의 ○○○은행 및 ○○○은행에서 인출한 1,157,571,594원으로 아래표와 같이 투자원금을 상환하였다. 그 후 피상속인이 2003.9.12 사망하였고, 투자자인 (주)○○○는 2004.11.11 피상속인의 상속인을 상대로 ‘전환사채매매대금 반환청구 소송’을 제기하였고, ○○○지방법원 제42민사부는 2005.2.25 청구인들에게 피상속인의 잔여채무 1,642,428,406원을 (주)○○○에게 지급하라는 판결을 하였고, 위 판결은 확정되었다.
○○○ (나) 쟁점전환사채 양수도계약 및 수입배분에 관한 계약서(2002.3.29)에 의하면, 투자자인 (주)○○○ 외 5명, 매수이행자 (주)○○○, 보증인 ○○○(주) 및 피상속인은 계약을 체결하고 투자자인 (주)○○○ 외 5명이 30억원을 투자하면 매수이행자인 (주)○○○가 (주)○○○의 ‘제3회 무보증해외전환사채(CB)’를 취득하여 이를 (주)○○○에게 인도하고, 추후 매매로 얻어지는 수익에 대하여는 투자자들, 매수이행자, ○○○(주) 및 피상속인이 5:1:2:2로 배분하기로 하며, 특약사항으로 (주)○○○가 한국증권협회의 예비심사를 통과하지 못하여 코스닥시장에 등록되지 못하거나 투자손실이 발생하는 경우에는 (주)○○○, ○○○(주) 및 피상속인은 투자자들에게 매매원금을 보전할 의무를 지며, 그에 따른 증빙으로 ○○○(주) 명의의 지급보증서와 백지로 된 견질어음을 (주)○○○에게 발급한다는 내용이 기재되어 있다. (다) 쟁점전환사채 구입계약과 관련한 담보제공 내역을 보면, ○○○(주) 권○○○이 2002.3.29 1차로 견질어음을 발행하였고, 권○○○이 2003.2.23 2차로 약속어음 5억원을 발행하였으며, 권○○○이 2003.6.13 3차로 약속어음 28억원을 발행하여 투자자인 (주)○○○에게 교부하였다. (라) 처분청이 심리자료로 제시하는 쟁점전환사채 투자손실 검토보고서에 의하면, 전환사채양수도 계약에 있어서 주채무자인 (주)○○○가 (주)○○○로부터 30억원을 전환사채매입자금으로 계좌입금 받은 후 취득한 전환사채 210만주를 ○○○은행에 질권설정하고 ○○○증권에 담보로 제공하여 결국 매매계약 이행이 불가능하게 된 것이고, (주)○○○는 주채무자나 연대보증인을 상대로 계약불이행에 따른 채권행사 및 형사고소를 할 수 있으나, 민․형사상의 소송절차를 밟지 아니하였으며, 주채무자 및 다른 연대보증인 측에서는 2003년 2～3월 중 2억원을 채권자에게 지급하였으나 피상속인은 2003년 7～8월 중 11억원이 넘는 금액을 채권자에게 지급하였고, 피상속인은 채권자로부터 확정일자 있는 채무이행통고서를 받은 일이 없음에도 주채무자와 다른 연대보증인들보다 5배가 넘는 금액을 채무금 상환조로 지급하고서도 주채무자나 다른 연대보증인을 상대로 민․형사상 조치를 취하지 아니하였으며, 질권설정한 전환사채는 주채무자와 연대보증인들의 소유할 권리를 가진 유가증권으로서 조사일 현재 질권이 해제되고 처분하였으나 피상속인이 채무부담 후 유가증권을 처분하고 받은 금전으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한다는 내용이 기재되어 있다. 그리고, 주채무자의 사기, 횡령행위로 인하여 피상속인이 연대보증채무를 져야 할 형편에 놓인 본 사건에서 주채무자에 대한 형사고소를 하거나 질권설정한 전환사채(조사일 현재 시가 88억원 상당)나 기타재산에 가처분이나 가압류를 하고 불법행위로 인한 손해배상청구소송을 하였다면 부담하지 아니하여도 될 채무임에도 임의로 11억원 상당을 변제하고 주채무자 등에게 구상권을 행사하지 아니한 사실을 미루어 짐작할 때, 상속재산가액을 줄여서 상속세의 부담을 회피하려는 의도가 있음을 추정할 수 있고, 이는 상속세및증여세법시행령 제11조 제2항 제4호 에 규정된 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 재산이 확인되지 아니하는 경우에 해당되어 상속세과세가액에 산입하여야 한다는 내용이 기재되어 있다. 또한 쟁점전환사채의 매매계약과 관련한 손실 상당액의 성격에 대하여 피상속인(김○○○)이 계약의 당사자로서 실제로 투자한 금액이 없으므로 투자손실로 보기는 어려우며, 계약불이행으로 인한 연대보증채무의 임의이행이라고 봄이 타당하며, 당시 피상속인은 해외전환사채를 공동으로 매입하여 투자할 목적으로 전환사채양수도계약을 체결하였으나 주채무자와 다른 연대보증채무자의 사기 및 횡령으로 계약이 불능이 된 건으로서 피상속인이 위 자들과 불법행위에 가담하지 않은 한 이 자들에 대한 형사고소를 하고 이로 인한 계약해지통고를 하였더라면 연대채무를 부담하지 않았을 것이고, 차선책으로 본건 전환사채에 대한 처분금지가처분을 신청한 후 주채무자 및 관련자를 상대로 불법행위에 기한 손해배상청구소송이나 대위변제한 위 손실상당액에 대하여 구상금청구의 소를 제기하여 주채무자 등에 대한 재산명시신청을 병행하였다면 주채무자 등의 재산(부동산, 유가증권 등)으로부터 구상할 수 있었다고 보며, 주채무자는 2003년말 현재 잔여 유가증권이 118억원이 있고 기타 재산을 조회하여 당연히 행사하여야 할 권리를 행사하지 않고 임의로 변제한 위 금액을 상속재산가액에서 제외함은 타당하지 아니므로 상속세및증여세법 제15조 에 의거 상속개시전 처분한 추정상속재산가액으로 봄이 타당하다는 내용이 기재되어 있다. (마) 이에 반하여 청구인들이 제시하는 쟁점전환사채 매매계약과 관련한 피상속인의 책임관계 검토내용에 의하면, 피상속인의 법적지위에 대하여 쟁점전환사채 매매계약서상 전환사채를 매도할 의무를 지는 자는 (주)○○○이고 이를 매수할 의무를 지는 자는 투자자들인데 반하여 피상속인은 전환사채양수도계약 제8조 제1항에 따라 투자손실이 발생하는 경우 보증인의 지위에서 (주)○○○ 및 ○○○(주)와 함께 투자자들에게 전환사채 매매원금을 보전할 의무를 부담하는 것이고, 피상속인이 전환사채양수도계약을 해지할 수 있는지에 대하여 피상속인은 쟁점전환사채 양수도계약과 관련하여 (주)○○○의 보증인 내지 연대보증인에 해당하므로 (주)○○○의 투자자들에 대한 채무불이행을 이유로 한 해지권을 행사하는 것을 불가능하며, 즉, 보증인 내지 연대보증인의 경우 계약의 해지 등 항변사유는 자신이 보증을 한 주채무자의 채권자에 대한 항변사유 또는 자신의 채권자에 대한 항변사유만을 가지고 채권자에게 대항할 수 있는 것이고 본 건의 경우 전환사채양수도계약을 위반한 것이 투자자들이 아니라 (주)○○○이므로 피상속인은 투자자들에 대하여 항변할 사유, 즉 해지사유가 없는 것이고, 또한 매도인측과 수익을 배분하기로 약정한 것은 단순한 보증인 내지 연대보증인이 아니라 실질적으로 매도인에 해당한다고 볼 가능성이 존재하며, 매도인측에 대한 채무불이행에 대하여 투자자들에 대하여 매매대금 반환을 약속하는 각서를 작성하였고, 자신의 보증채무를 인정하여 이미 매매대금의 일부를 반환하였기 때문에 이는 계약의 해지사유와 상관없이 자신의 투자자들에 대한 채무불이행 책임을 인정한 것이므로 쟁점전환사채 양수도계약을 해지할 권한을 가지지 아니한다는 내용이 기재되어 있다. 또한 주채무자 및 권○○○의 재산존재 여부에 대하여 계약불이행 사유가 발생한 이후 권○○○ 소유의 ○○○의 부동산을 발견하였으나 이미 ○○○에 가압류되었고(5억원), ○○○에 22억 5천만원의 근저당이 설정되어 있었음이 등기부등본에 의하면 확인되고, (주)○○○는 권○○○이 실질적으로 지배하는 개인유사 법인으로 2003년말 현재 자본이 완전히 잠식되었고(자본금 1,000백만원, 결손금 5,494백만원), ○○○(주)도 2003.11.30 폐업하였으며, 또한 권○○○도 2003.11.30 사망하여 (주)○○○나 권○○○의 재산을 발견할 수 없었다는 내용이 기재되어 있다. (바) 이 건의 경우 쟁점전환사채 취득계약과 관련하여 피상속인이 (주)○○○에게 변제한 위 1,157,571,594원의 성격에 대하여 처분청은 변제의무가 없이 임의변제한 것이라고 하여 상속재산에 포함시킨 것이고, 청구인들은 피상속인이 위 계약의 보증인 자격으로 변제한 것이므로 상속재산에 포함시킨 처분이 부당하다고 주장하고 있어 이를 살펴본다. (사) 상속개시전 2년 이내에 피상속인 명의의 ○○○은행 및 ○○○증권의 예금계좌에서 쟁점전환사채 매매계약과 관련한 투자자에 해당하는 (주)○○○의 예금계좌로 1,157,571,594원을 송금한 사실은 확인되나, 피상속인은 위 매매계약의 주채무자가 아닌 보증인의 지위에 있었던 점, 투자자인 (주)○○○는 매매계약 체결시부터 계약불이행 시점까지 주채무자인 (주)○○○의 사실상 대표자인 권○○○으로부터 3차례에 걸쳐 견질어음 및 약속어음을 수령하고서도 (주)○○○의 계약불이행시 동 어음상의 권리를 행사하지 아니한 점, 이 건은 주채무자인 (주)○○○의 사기 및 횡령으로 계약이 이행되지 아니한 것임에도 주채무자 등에 대하여 형사고소를 하지 아니한 점, 또한 피상속인이 변제한 1,157,571,594원은 투자손실과 관련된 것이 아니고 주채무자의 횡령으로 발생된 것이므로 위 계약내용에 의거 피상속인이 이를 변제할 의무가 있는지가 불분명한 점, 피상속인이 췌장암으로 투병중에 있어 사망이 예견되고 있었던 점 등을 종합하여 볼 때 이는 위 계약 당사자간의 사전담합에 의하여 피상속인이 변제할 의무가 없는 보증채무를 임의변제한 것에 불과하다고 판단된다. (아) 따라서, 처분청이 피상속인의 ○○○은행 및 ○○○증권 예금계좌에서 상속개시 1～2개월전에 인출하여 쟁점전환사채 매매계약의 투자자에게 송금한 1,157,571,594원을 상속세 회피목적의 보증채무 임의변제로 보아 상속세과세가액에 산입하여 이 건 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
(2) 다음으로, 쟁점(2)에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 피상속인이 2003.9.12 사망하기 1개월 전에 ○○○에서 인출한 877,723,220원(2003.8.12 5억원, 2003.8.14 377,723,220원)과 2003.3.10 ○○○ 및 ○○○에서 인출한 3억원(○○○ 1억원, ○○○ 2억원)의 사용처가 확인되지 아니한다하여 위 1,177,723,220원을 상속세과세가액에 산입한 사실이 결정결의서 등에 의하여 확인된다. (나) 청구인들은 ○○○에서 인출한 877,723,220원은 다른 자금과 합하여 무기명채권의 구입자금으로 사용하였고, ○○○ 및 ○○○에서 인출한 3억원은 사업자금을 차입한 강○○○에게 변제한 것이므로 위 1,177,723,220원의 사용처가 확인되지 않는다고 보아 상속세 과세가액에 산입한 처분이 부당하다고 주장하고 있다. (다) 처분청이 심리자료로 제시하는 ○○○증권 인출액 877,723,220원의 사용처 적정여부 검토서에 의하면, ○○○에 금융거래정보를 조회한 바, 2003.8.12 출금한 5억원의 출금전표상 입금의뢰인이 박○○○으로 표기되어 있으며 1억원권 수표 5장이 교부되었고, 2003.8.14 출금한 377,723,220원의 출금전표상 입금의뢰인의 표시는 없으나 2003.8.12자 전표의 필체와 사용인감이 동일하며, 1억원권 수표 3장, 7천만원 및 7백5십만원 수표 각 1장, 10만권 수표 2장이 교부되었으며, 잔액은 현금으로 출금되었고, 동 금융기관의 직원에게 문의한 바 이런 경우 동일인(박○○○)이 인출한 것이라고 답변을 하고 있으며, 위 금액 인출시 입금의뢰인인 박○○○은 쟁점전환사채 매매계약의 투자자인 (주)○○○의 대표자이며, (주)○○○를 비롯한 투자자들은 당시 투자한 투자금 30억원 중 절반정도만 회수한 상태에 있고, 피상속인으로부터 금전을 수수하는 즉시 연대채무금액에 충당하리라는 것은 자명한 이치이기 때문에 청구인들이 주장하는 무기명채권의 매입과는 관련이 없는 것으로 판단되며, 청구인들이 제시한 무기명채권(액면가 10억원)은 부외자금으로 매입한 것으로 추정되고, 사용처를 밝혀야 하는 금융기관(○○○증권)의 인출금은 상속세 부담을 줄이기 위해 동 채권 매입에 사용한 것으로 허위 신고한 것으로 보인다는 내용이 기재되어 있다. (라) 또한 처분청이 제시하는 항목별 조사서에 의하면, 피상속인이 2003.3.10 ○○○ 및 ○○○에서 인출하여 강○○○에게 지급하였다고 신고한 3억원에 대하여 지급원인 및 관련 증빙서류를 제출하도록 요구하였으나 제출하지 아니하여 직접 조사한 바, 청구인들은 강○○○의 주민등록번호 등 인적사항을 모르고 있으며, 예금출금액 3억원에 대하여 사용처가 확인되지 않는다고 확인하였고, 청구인들의 확인서 (2004.9.15)에 의하면, 피상속인이 2003.3.10 ○○○ 및 ○○○에서 인출한 3억원 등 374,700천원은 사용처가 확인되지 않아 상속세및증여세법 제15조 의 규정에 의한 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우에 해당되어 상속재산가액에 가산할 사항임을 확인한다는 내용이 기재되어 있다. (마) 청구인들이 제시하는 채권매매계약서에 의하면, 매수자인 피상속인, 매수대리인 박○○○, 매도자 김○○○ 등 3자간에 매매계약을 체결하고 액면금액 1억원의 중소기업구조조정채권 3매(○○○)를 423,000천원(1장당 141,000천원)에, 액면금액 1억원의 증권금융채권 4매(○○○)를 588,000천원(1장당 147,000천원)에 취득하는 계약을 체결(채권사본 7매 첨부)한 사실이 나타나고, 매도자 김○○○의 확인서에 의하면 위 중소기업구조조정채권 및 증권금융채권을 매매함에 있어 매매후 3일 이내에 위 채권의 권리행사에 이상이 있을 경우(위조, 도난 등), 채권매매가격대로 즉시 환불할 것을 확인한다는 내용이 기재되어 있다. (바) ○○○에서 수표로 인출한 877,723,220원의 금융정보에 대하여 우리심판원의 요청(○○○)에 의거 처분청이 회신(○○○)한 내용에 의하면, 아래와 같이 그 인출된 수표에 무기명채권의 구입과 관련된 자의 이서가 되어 있지 아니하여 동 인출액으로 무기명채권을 구입하였는지가 분명하게 확인되지 아니한다.
○○○ (사) 살피건대, 청구인들은 ○○○에서 인출한 877,723,220원으로 무기명채권을 구입하였다고 주장하나, 우리심판원의 요청에 의하여 처분청이 제시한 위 인출액의 수표추적조회내용에 의하면 무기명채권구입과 관련된 자의 이서가 전혀 없는 사실이 확인되는 점, 위 인출액의 출금의뢰인이 쟁점전환사채의 투자자인 (주)○○○의 대표자 박○○○으로 확인되는 점, 피상속인의 사망이 예견된 상태에서 상속개시 1개월 전에 인출된 점 등을 종합하여 볼 때 위 인출액으로 무기명채권을 구입하였다고 보기는 어렵다고 판단된다. 또한, 청구인들은 피상속인이 2003.3.10 ○○○ 및 ○○○에서 인출한 374,700천원 중 3억원은 강○○○에게 송금하였으므로 사용처가 확인되는 금액으로 보아야 한다고 주장하나, 청구인들이 당초 조사시 위 3억원 등에 대하여 그 사용처가 확인되지 않는다고 확인서를 제출한 바 있고, 더구나 강○○○에게 송금한 위 3억원에 대한 입증자료를 전혀 제시하지 아니하여 대여금인지 채무액의 변제인지가 확인되지 아니한다. (아) 따라서 처분청이 ○○○에서 인출한 877,723,220원과 ○○○ 등에서 인출한 374,700천원을 사용처가 확인되지 않는다고 하여 상속세과세가액에 산입한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
(3) 끝으로, 쟁점(3)에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들이 증빙자료로 제시하는 매매대금반환판결문(○○○)에 의하면, 원고 (주)○○○는 2002.3.29 (주)○○○, ○○○(주), 피상속인으로부터 (주)○○○ 발행의 무보증해외전환사채를 30억원(다만 계약서에는 대금을 30억 2,779,000원으로 기재함)에 매수하고, 계약 당일 10억원, 2002.4.3 잔금 20억원 합계 30억원을 지급하였으나, 위 매도인들이 전환사채를 교부하지도 않고 금융기관에 담보로 제공하였고, 이에 원고가 위와 같은 계약위반을 들어 항의하자 피상속인은 2002.11.6 위 매매대금 30억원을 반환할 것을 약정하였으나, 2003.9.12 사망함으로써 피고들인 청구인들이 그 상속인이 되었고, 한편, 원고는 위 대금 30억원 중 13억 57,571,594원을 반환받았으므로 그렇다면 피상속인의 위 약정금 채무를 상속한 피고들은 원고가 반환받지 못한 나머지 16억 42,428,406원(30억원-13억 57,571,594원)을 각자의 상속지분에 따라 반환할 의무가 있으므로 피고들이 지정상속받은 지분비율로 이를 반환하라는 내용이 기재되어 있다. (나) 청구인들은 쟁점전환사채매매계약과 관련하여 발생한 투자손실 중 피상속인이 보증채무자로서 2002.11.6 투자자인 (주)○○○에게 투자손실을 보전하여 주겠다고 이행각서를 제출하였으나 이행하지 아니한 잔여채무 1,642,428,406원에 대하여 상속인들이 이를 지급하라는 확정판결(○○○)을 받았으므로 위 잔여채무를 상속채무로 보아 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장하고 있다. 이에 대하여 처분청은 위 확정판결은 (주)○○○가 제기한 매매대금반환소송에서 피고인 청구인들의 무변론에 의한 것이고, 청구인들이 항소하지 아니한 점으로 볼 때 상속세를 회피하기 위하여 원고인 (주)○○○와 피고인 청구인들의 담합에 의한 판결로 보여지므로 위 잔여채무 1,642,428,406원을 상속채무로 공제하지 아니한 처분이 정당하다는 의견을 제시하고 있다. (다) 살피건대, 위 판결문은 쟁점채무의 존재사실에 대하여 당사자간에 다툼이 있는 사항을 판결한 것이 아니라 원고 (주)○○○가 제기한 쟁점채무의 반환소송에 대하여 청구인들이 그 소장부본을 송달받은 날로부터 30일 이내에 답변서를 제출하여야 함에도 이를 제출하지 아니하여 무변론에 의한 판결인 점, 청구인들이 위 판결문을 송달받고 항소도 제기하지 아니한 점, 또한 쟁점채무는 쟁점(1)에서 살펴본 바와 같이 피상속인이 변제할 의무가 없는 쟁점전환사채 매매계약과 관련된 채무인 점 등을 종합하여 볼 때 쟁점채무를 상속채무로 인정하지 아니한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
○○○
결정 내용은 붙임과 같습니다.