적정임대료의 산정 여부

심판청구번호 국심2004중 4385(2005. 6. 23.) >1. 처분개요

• 가. 청구인은 남편 조○○○과 공동으로 ○○○동 ○○번지 토지 1,138㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 각각1/2 지분씩 공동으로 소유하는 자로서 청구인의 남편 조○○○은 쟁점토지상에 지하 1층, 지상 4층, 연면적 2,447㎡의 건물을 신축하여 2000.4.1.부터 영빈관이라는 상호로 음식점을 운영하는 한편, 지하층 496㎡를 임대에 공하였다.
• 나. 처분청은 청구인이 특수관계자인 남편 조○○○에게 쟁점토지의 1/2지분을 무상임대한 것으로 보아 부당행위계산부인하여 청구인의 부동산임대수입금액을 남편 조○○○이 임대에 공한 지하층 496㎡의 수입임대료를 토지의 공시지가와 건물의 기준시가 비율로 안분계산하여 토지 ㎡당 월 임대료를 산정하고, 이를 시가로 보아 청구인지분 토지 569㎡의 적정임대료 상당액을 2000년 34,011천원, 2001년 57,744천원, 2002년 60,924천원, 2003년 61,380천원으로 계산하여 이를 당해 연도 수입금액으로 하고, 위 수입금액에 표준소득률(80%)을 적용하여 계산한 금액 2000년 27,208,800원, 2001년 46,195,200원, 2002년 48,739,200원, 2003년 49,104,000원을 당해 연도 소득금액에 가산하여 2004.11.5. 청구인에게 종합소득세 2000년 귀속분 12,029,350원, 2001년 귀속분 22,888,290원, 2002년 귀속분 20,853,140원, 2003년 귀속분 18,378,680원, 합계 74,149,460원을 결정고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2004.11.16. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인이 쟁점토지 중 청구인 지분에 상당하는 569㎡에 대한 임대료 상당액를 정상적으로 부동산수입금액으로 계상하였다면, 이는 쟁점토지상의 건물 소유주 조○○○의 필요경비로 반영되어야 하는 바, 청구인과 조○○○이 궁극적으로 부담하여야 하는 종합소득세를 통산하면, 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 볼 수 없으므로 이 건의 경우 부당행위계산부인 대상이 되지 아니한다.

(2) 부당행위계산부인대상으로 보는 경우에도 처분청은 쟁점토지상의 건물 중 일부에 불과한 지하층의 임대료를 토지와 건물의 기준시가비율로 안분하여 토지 ㎡당 월 임대료 상당액을 산정하여 쟁점토지의 적정임대료 상당액을 계산하였는 바, 부동산임대료는 동일 건물내의 경우라도 용도, 위치, 층별로 각각 다르다는 점에서 건물 중 일부의 임대사례를 기준으로 쟁점토지의 적정임대료를 환산하는 것은 부당하다. 따라서, 쟁점토지상의 건물소유자인 조○○○이 특수관계없는 제3자인 유○○○으로부터 쟁점토지와 연접한 ○○번지 대지 412.2㎡를 월 300,00원에 임차한 사실이 있으므로 동 임대실례가액을 유사임대사례로 보아 쟁점토지의 적정임대료를 산정하는 것이 타당하며, 위 임대실례가액을 유사임대사례로 인정할 수 없다면, 법인세법 시행령 제89조 제4항 제1호 의 규정에 의하여 계산한 금액을 적정임대료로 계산함이 타당하다.

• 나. 처분청 의견 (1) 소득세법 제41조 에서 부당행위계산부인요건으로 규정하고 있는 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 특수관계자간에 행한 거래가 사회통념상 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 인정되는 경우를 뜻하고, 반드시 조세부담을 회피하거나 경감시킬 의도가 있어야만 하는 것이 아니므로 조세를 부당하게 감소시킨 사실이 없다하여 부당행위계산부인의 대상이 되지 아니한다는 청구 주장은 타당하지 아니하다.

(2) 청구인이 제시하는 연접토지 임대실례가액은 임차인이 그 토지를 주차장으로만 사용할 목적으로 나대지를 일시적으로 임차한 것으로 쟁점토지와 그 현황과 이용상황이 같지 아니하여 쟁점토지의 적정임대료의 산정기준이 되는 유사임대사례로 보기 어렵다. 또한, 위 연접토지의 임대실례가액을 유사임대사례로 보기 어렵다면, 법인세법시행령 제89조 제4항 제1호 의 규정에 의하여 시가를 산정하여야 한다는 청구인의 주장도 쟁점토지상의 건물소유주 조○○○이 건축물의 일부를 임대하였고, 동 임대료가 인근빌딩의 임대료와 큰 차이가 없어 이를 기준으로 쟁점토지의 임대료상당액을 산정하는 것이 부당행위계산부인시 시가를 원칙으로 규정하고 있는 관련법령의 취지에 부합되므로 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 특수관계자간의 토지 무상임대에 대하여 부당행위계산부인하면서 그 토지상의 건물을 제3자에게 재임대한 시가로 보아 이를 토지의 개별공시지가와 건물의 기준시가에 의하여 안분계산하여 토지의 적정임대료를 산정한 것이 정당한지 여부.
• 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제41조 【부당행위계산】① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (2) 소득세법시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】② 법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮 은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때(단서 생략)

④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여 는 법인세법 시행령 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다. (3) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】④ 제88조 제1항 제6호(시가보다 낮은 임대료로 제공) 및 제7호(시가보다 높은 임차료로 차용)의 규정에 의한 자산 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자 산의 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자 율을 곱하여 산출한 금액(2000.12.29. 개정전 규정과 같은 뜻)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 남편 조○○○과 쟁점토지를 각각 1/2 지분씩 보유하면서 쟁점토지상의 건물명의자 조○○○에게 청구인 지분의 토지 569㎡(1,138㎡×1/2)를 무상임대한 사실, 청구인과 청구인의 夫 조○○○은 특수관계에 해당된다는 사실에 대하여는 다툼이 없다.

(2) 처분청은 쟁점토지상의 건물 중 지하층 496㎡의 임대수입금액을 토지공시지가와 건물의 기준시가비율로 안분하여 임대에 공하는 부분 중 토지부분의 임대료 상당액을 계산하고, 이를 기준으로 쟁점토지 중 청구인 지분 569㎡의 적정임대료 상당액을 계산하여 청구인의 부동산임대수입금액을 산정하였다.

(3) 먼저, 쟁점토지 중 청구인 지분을 청구인의 남편에게 무상임대한 이 건 거래가 부당행위계산부인의 대상인지 여부에 대하여 살펴본다. (가) 소득세법 제41조 에서 규정하고 있는 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 경제적 합리성이 결여된 비정상적인 거래로 조세법적인 면에서 부당한 것이라고 인정되는 경우를 뜻하며, 반드시 조세부담을 회피하거나 경감시킬 의도 있어야만 하는 것은 아니며, 경제적 합리성이 결여되었는지 여부는 제화 및 용역의 제공자가 자신의 이익 및 효용의 극대화를 추구하였는지 여부에 의하여 판단하는 것이라 할 것이다. (나) 따라서, 청구인이 특수관계에 있는 자에게 토지를 무상으로 제공하여 특수관계에 있는 자가 건물을 신축하여 음식점업 및 부동산임대업을 영위하도록 하였다면, 이는 사회통념이나 관습에 비추어 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 봄이 타당하고, 실제 임대소득이 없는 기간동안에도 토지의 무상사용으로 인한 소득은 발생한 것으로 보아 부당행위계산부인 대상에 포함하는 것이 타당한 것으로 판단된다.(○○○)

(4) 다음으로, 처분청의 쟁점토지 중 청구인 지분에 대한 적정임대료를 산정한 방법이 정당한 것인지 여부에 대하여 살펴본다. (가) 청구인은 건물소유자가 건물(2447㎡)의 대부분(1,951㎡)을 자가사용하고 일부(496㎡)만 임대하였음에도 일부의 임대가액을 기준으로 쟁점토지의 적정임대가액을 계산한 것은 동일 건물이라 하더라도 그 용도, 위치 및 층별에 따라 그 임대료가 각각 다르다는 점에서 정당하지 아니하다고 주장하면서 쟁점토지와 연접한 토지 412.2㎡의 임대실례가액(월 300천원)을 쟁점토지와 비교가능한 유사임대가액으로 보아 적정임대가액을 산정하거나, 법인세법시행령 제89조 제4항 제1호 규정에 의하여 적정임대가액을 산정하여야 한다고 주장하고 있다. (나) 특수관계자간의 토지 무상임대에 대하여 부당행위계산부인함에 있어서 적정임대료 산정에 관한 관련규정을 모아보면, 시가의 산정은 원칙적으로 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가액을 기준으로 하고, 이와 같은 거래가액이 없는 경우 쟁점토지의 위치, 주위환경, 이용상황, 인접 및 유사토지에 대한 임대실례가액 등을 참작하여 산정하되, 이와 같은 방법으로도 시가를 산정할 수 없는 경우에 한하여 보충적으로 토지의 개별공시지가 등을 감안하여 법인세법 시행령 제89조 의 제4항 제1호의 규정에 의하여 시가를 산정하도록 규정하고 있음을 알 수 있다. (다) 청구인이 제시한 연접토지의 임대실례가액은 쟁점토지상의 건물소유자 조○○○이 임차한 가액으로 쟁점토지와 연접한 토지이기는 하나, 유휴토지를 나대지 상태에서 주차장으로만 사용하는 조건으로 일시적으로 임차한 것으로 보이는 바, 쟁점토지와 그 성격이나 임대조건, 이용상황 등이 같지 아니하여 비교가능한 유사임대사례로 보기 어렵다 할 것이므로 이를 기준으로 쟁점토지의 적정임대가액을 산정하는 것이 합당한 것으로는 보이지 아니한다. (라) 처분청은 청구인으로부터 무상임차한 토지를 다시 그 지상건물과 함께 제3자에게 재임대한 가격이 있고, 재임대한 부분의 이용상황이 재임대하지 아니한 나머지 부분(청구인의 남편 조○○○이 음식업 사업장으로 사용)과 이용상황과 동일하므로 제3자에게 재임대한 가액을 기준으로 토지의 공시지가와 건물의 기준시가 비율로 안분계산하여 토지의 ㎡당 적정임대가액을 산정하였는 바, 이는 타당성이 결여된 불합리한 계산방식에 의한 것으로 볼 수 없다. (마) 그렇다면, 시가의 산정은 원칙적으로 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가액을 기준으로 하는 것이며, 쟁점토지와 건물을 제3자에게 임대한 가격이 있으며, 이를 기준으로 쟁점토지의 적정임대가액을 산정할 수 있는 경우에는 법인세법 시행령 제89조 의 제4항 제1호의 규정에 의한 보충적 평가방법에 우선하여 위 제3자에 대한 재임대가액을 기준으로 시가를 산정하는 것이 타당하다 할 것이므로 제3자에 대한 재임대가액을 토지의 개별공시지가 및 건물의 기준시가로 안분하여 쟁점토지의 적정임대료를 산정하여 부당행위계산부인한 당초처분은 정당한 것으로 판단된다(○○○).

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.