과부족한 원재료를 상계하여 계상하였다하여 상계된 원재료를 교환거래라고 볼 수 없으므로 이 건 과세처분은 부당함
과부족한 원재료를 상계하여 계상하였다하여 상계된 원재료를 교환거래라고 볼 수 없으므로 이 건 과세처분은 부당함
심판청구번호 국심2004중 2653(2004. 12. 8) 과세표준에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 2001년 제2기분 부가가치세 121,845,780원 및 2002년 제2기분 부가가치세 216,519,770원의 부과처분은 이를 취소한다.
청구법인은 빌레트를 압출하여 알누미늄샷시를 제조·판매하는 법인으로, 용해시설이 없어 제품을 생산하는데 필요한 중간원재료인 빌레트를 조달하기 위하여 ○○○(주)(이하 "청구외법인"이라 한다)에게 원재료인 인고트 및 스크랩을 제공하여 임가공을 의뢰하고 임가공된 완성품(빌레트)을 공급받는 거래를 하였다. 처분청은 청구법인에 대한 세무조사에서 청구법인이 청구외법인과의 빌레트 임가공과정에서 아래 표와 같이 과·부족 인도된 원재료에 대하여 청구법인이 동 원재료를 기말에 상계하여 순액으로 결산서에 계상한 사실을 확인하고, 동 상계된 원재료(상계처리한 원재료 수량, 이하 "쟁점상계원재료"라 한다)에 대하여 청구외법인과 교환거래를 한 것으로 보아, 2004.5.5 청구법인에게 부가가치세 3건 419,426,590원(2000년 제2기 81,061,040원, 2001년 제2기 121,845,780원, 2002년 제2기 216,519,770원)을 경정고지하였다.
○○○ 청구법인은 이에 불복하여 2004.7.16 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
- 가. 청구법인 주장 청구법인이 기말에 결산서상 과·부족 원재료(인고트 및 스크랩)를 상계하기는 하였으나, 이는 결산서상 마이너스(－) 재고를 표시할 수 없어 편의상 그렇게 표시한 것일 뿐 익년도에 다시 과부족 재고를 다시 기초재고로 계상하고 있으므로 교환거래가 아니고, 또한 빌레트를 임가공하면서 청구법인이 제공한 원재료가 부족한 경우에는 청구외법인이 자기 소유의 원재료를 우선 사용하고 차후에 동 원재료로 그 부족분을 보충한 것으로 이는 임가공계약서나 원재료 부족분 처리에 대하여 약정은 없지만 현재까지 수년간 이루어진 관행이며, 인고트와 스크랩은 단가가 다르므로 수량만을 기준으로 하는 교환거래가 될 수 없음에도 이를 과세거래로 본 이 건 처분은 부당하다.
- 나. 처분청 의견 부가가치세의 과세대상인 재화의 공급은 계약상 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것을 말하므로 재화의 인도대가로서 다른 재화를 인도받거나 용역을 제공받는 교환거래와 사업자간에 상품·제품·원재료 등의 재화를 차용하여 사용·소비하고 동종 또는 이종의 재화를 반환하는 소비대차의 경우에 당해 재화를 차용하거나 반환하는 것은 각각 재화의 공급에 해당되는 것인 바, 청구외법인이 부족 인도된 원재료 대신 자사 원재료를 사용하여 임가공제품인 빌레트를 인도하였으며, 초과 인도된 원재료는 자사의 제조활동에 투입하였으므로 실질적으로 상계가 이루어진 것이고, 청구법인도 이를 기말 결산시 상계처리하였으므로, 부족 인도된 원재료와 초과 인도된 원재료는 교환거래에 해당되므로 당초 처분은 정당하다.
3. 재화의 인도대가로서 다른 재화를 인도받거나 용역을 제공받는 교환계약에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것. 같은법 시행령 제18조 【용역공급의 범위】 다음 각호의 1에 해당하는 것은 법 제7조의 규정에 의한 용역의 공급으로 본다.
2. 상대방으로부터 인도받은 재화에 주요자재를 전혀 부담하지 아니하고 단순히 가공만 하여 주는 것
(1) 청구법인은 빌레트를 압출하여 알누미늄샷시를 제조·판매하는 법인이나, 자체 용해시설이 없어 빌레트를 조달하기 위하여 청구외법인에게 원재료인 인고트와 스크랩을 7:3의 비율로 제공하여 임가공을 의뢰하고 이에 대한 임가공료로 1㎏당 180원∼200원을 지급하고 있다.
(2) 청구법인이 청구외법인에 제공한 원재료(인고트, 스크랩) 및 청구외법인이 임가공시 사용한 원재료 내역은 아래 <표1>과 같고, 이러한 사실은 청구법인의 원재료수불부 및 청구외법인의 월별임가공현황에 의하여 확인된다.
○○○ 청구법인이 기말에 <표1>과 같이 청구외법인에게 과·부족하게 제공한 원재료를 상계하여 <표2>와 같이 순액을 결산서에 계상한 데 대하여, 처분청이 동 상계된 원재료(쟁점상계원재료)에 대해 청구법인이 청구외법인에게 재화를 공급(교환거래)한 것으로 보아 <표2>와 같이 동 수량에 상당하는 금액을 과세대상으로 하여 이 건 과세한 사실이 결정결의서 등 심리자료에 의하여 확인된다.
○○○
(3) 청구법인은 청구외법인에게 임가공 의뢰시 원재료 제공은 빌레트 생산시 투입되는 비율인 인고트 7, 스크랩 3의 비율로 하고 있으며, 때로는 동 비율대로 원재료 제공이 이루어지지 아니하여 과·부족이 발생하나, 청구외법인은 청구법인이 필요로 하는 빌레트를 인고트 7, 스크랩 3의 비율로 원재료를 투입·제조하여 인도하고, 반면 청구법인은 부족하게 제공된 원재료가 발생하는 경우 빌레트를 인도받은 후 동 원재료를 보충해주는 과정이 반복하여 이루어지고 있는 바, 이러한 거래는 빌레트 임가공거래의 특성상 불가피한 것이고, 기말 결산서에 원재료 재고량을 표시할 때 과다제공 원재료(+수치)와 부족제공 원재료(-수치)를 상계하기는 하였으나 이는 서류상의 형식에 불과할 뿐 실질내용은 상계되지 않고 있고, 청구외법인과 원재료간 교환을 약정한 사실도 없으므로 쟁점상계원재료는 부가가치세 과세대상이 아니라고 주장하는 바, 이에 대하여 살펴본다. (가) 청구외법인은 청구법인과 같이 25여개 업체들로부터 빌레트 가공을 의뢰받아 임가공을 하거나 원재료(인고트 및 스크랩)를 자체 구입하여 빌레트를 생산·판매하는 법인이며, 청구외법인은 임가공의뢰업체로부터 공급받은 원재료인 인고트와 스크랩을 의뢰업체별 또는 당사의 원재료와 구분관리가 불가능하여 통합관리하고 있으며, 입고시 계근량에 따라 향후 같은 량의 빌레트를 공급하면 되므로 의뢰업체별로 '수불카드(월별임가공현황)'를 작성하여 수량관리를 하고 있다고 사실확인(2003.11.19)하고 있다. (나) 청구외법인은 청구법인이 부족하게 제공한 원재료를 자사 또는 다른 임가공의뢰업체의 원재료를 사용하여 빌레트를 제조하여 청구법인에게 인도하고 있으나, 청구법인과 청구외법인간에는 원재료 과·부족분 처리에 대한 약정이 없으며, 청구법인은 청구외법인에게 빌레트 임가공료외에는 별도의 대가를 지급한 사실이 없는 것으로 나타난다. (다) 빌레트 10㎏을 생산하기 위해서는 평균적으로 인고트 7㎏과 스크랩 3㎏이 투입되며, 청구법인은 동 비율(7: 3)로 원재료(인고트 및 스크랩)를 청구외법인에 제공하여 왔으며, 청구법인과 청구외법인간의 원재료 제공내역 및 빌레트 가공현황은 청구법인의 원재료수불부 및 청구외법인의 임가공현황장부에서 관리되고 있고, 원재료중 '＋'수치는 빌레트 생산전에 청구법인의 원재료가 청구외법인에 보관되고 있는 것으로, '-'수치는 청구법인의 빌레트 생산을 위해 청구외법인이 자기 소유 또는 다른 임가공의뢰업체 소유의 원재료(구분되지 아니함)를 사용한 것으로 청구법인이 청구외법인에게 차후에 제공하여야 할 수량으로 나타나며, 청구법인은 기말에 '＋'로 나타난 원재료 수량에서 '-'로 나타난 원재료 수량을 상계하고 남은 수량만을 결산서에 재고자산으로 계상하였으며, 다음 연도 초에는 전년도 말 원재료수불부상의 '＋' 및 '-'의 상태의 재고에서 다시 원재료수불을 시작한 것으로 나타나는 바, 이러한 사실은 원재료수불대장, 기말 결산시 원재료수불명세서, 월별임가공현황장부 등에 의하여 확인된다. (라) 전시 부가가치세법시행령 제18조 제2호 를 보면, 용역의 공급을 '상대방으로부터 인도받은 재화에 주요자재를 전혀 부담하지 아니하고 단순히 가공만 하여 주는 것'으로 규정하고 있고, 부가가치세는 일반소비세이므로 부가가치세법 제6조 제1항 의 규정에 의한 재화의 인도는 궁극적으로 재화를 사용·소비할 권한의 이전이 수반되는 것이어야 할 것이므로, 청구법인이 임가공목적으로 원재료(인고트, 스크랩)를 청구외법인에게 제공한 것이라면 청구외법인이 제공받은 원재료를 보관중 임의로 사용·소비하였다고 하더라도 이는 부가가치세법상의 재화의 공급으로 볼 수 없다 할 것(○○○, 1990.8.10 같은 뜻)이다.
(4) 위의 내용을 종합하여 보면, 청구외법인은 인고트와 스크랩을 용해하여 빌레트를 제조하는 법인으로서, 임가공용역의 제공과 제품 제조를 동시에 영위하는 사업자이므로 청구법인이 제공한 원재료만을 용해하여 빌레트를 제조하지 않고 자사 또는 다른 임가공의뢰업체의 인고트와 스크랩을 용해하여 청구법인의 주문과 일치되는 빌레트를 제조하였다 하더라도 그러한 제조방법은 동일한 원재료를 가지고 임가공과 제품 제조를 겸업하는 청구외법인의 사업특성상 통상적인 경우로 볼 수 있고, 교환거래는 당사자간의 약정에 의하여 교환되는 재화의 경제적 가치가 결정되어야 이루어지는 데 청구법인과 청구외법인은 가격이 상이한 원재료에 대하여 교환 및 가격차이에 따른 정산에 관한 약정이 없었으며, 가격차이에 대한 대가를 서로 수수한 사실이 없으므로 단순히 원재료 수량을 상계하였다 하여 동 상계된 원재료가 교환되었다고 보기는 어렵고, 사업자간에 상품·제품·원재료 등의 재화를 차용하여 사용·소비하고 동종 또는 이종의 재화를 반환하는 소비대차의 경우에 당해 재화를 차용하거나 반환하는 것은 각각 재화의 공급에 해당되어 과세하는 것(부가가치세법 기본통칙 6-14-1)이나, 이는 당사자가 서로 약정을 하고 재화를 사용·소비할 권한과 함께 인도하고 소비해야 하는 것이므로 청구외법인이 임가공과정에서 청구법인이 제공한 원재료가 부족한 경우에 아무런 약정없이 자사 또는 임가공의뢰업체의 원재료를 일시적으로 사용하여(반대의 경우도 있음) 임가공한 빌레트를 청구법인에게 인도하였다는 것만으로는 원재료의 사용·소비 권한이 원재료의 제공에 포함되어 청구외법인에 이전되었다고 보기 어렵다 할 것(국심○○○, 2002.5.17 외 같은 뜻)이고, 또한 청구법인이 결산서상 재고자산을 표시할 때 재고자산을 '-'로 표기하기가 어려워 형식상으로 원재료(인고트와 스크랩)를 상계처리하였을 뿐 실물은 상계처리 전의 수량에 따라 원재료 과부족분을 청구외법인에게 정산하여야 할 미지급원재료로 남아 있는 것이므로 결산서상 상계처리한 내용만으로 이를 교환거래에 의한 재화의 공급으로 보기는 어렵다 할 것이다. 따라서, 청구외법인이 자사 등의 원재료를 청구법인에게 인도한 빌레트의 생산에 투입하였고, 청구법인이 청구외법인에게 제공한 원재료인 인고트와 스크랩을 기말에 상계하여 순액을 결산서에 재고자산으로 계상하였다 하여 상계된 원재료를 청구외법인에 공급한 교환거래로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다 하겠다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.