부담부증여자산의 취득가액

심판청구번호 국심2004중 268(2004. 8. 12) �청구외 의료법인 ○○○에게 증여하면서 동 법인이 인수한 채무액 1,979,000,000원을 양도가액으로 하고, 취득가액은 위 부동산 경락취득가액 1,721,000,000원에 위 부동산을 상속세및증여세법 제61조 제1항 의 규정에 의하여 평가한 가액 중 채무액 1,979,000,000원이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 가액으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정합니다.

청구인은 ○○○ 소재 대지1,042.5㎡와 그 위 지하2층 지상8층의 건물 4,707.4㎡(이하 "쟁점부동산"이라 한다)를 2002.3.30. 임의경매로 취득하여 2002.10.28. 청구외 의료법인 ○○○(이하 "청구외법인"이라 한다)에게 증여하였다. 국세청장은 2003. 6월 처분청에 대한 정기종합감사를 실시하면서, 쟁점부동산 증여당시 청구인의 채무액 1,979,000,000원을 수증자가 인수한 사실을 확인하고 인수된 채무액이 양도소득세 과세대상임을 처분지시함에 따라 처분청은 수증자가 인수한 채무액을 양도가액으로 하고, 취득가액은 쟁점부동산의 취득시 경락가액 1,721,000,000원에 채무액이 쟁점부동산의 감정가액 3,239,832,000원에서 차지하는 비율을 곱한 가액으로 하여 양도차익을 계산한 후 2003.10.1. 청구인에게 2002년 귀속 양도소득세 398,587,620원을 경정·고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2003.12.24. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청이 쟁점부동산의 증여가액으로 평가한 청구외법인의 장부가액 3,239,832,000원은 ○○○이 평가한 가액일 뿐 아니라 쟁점부동산 증여일인 2002.10.28.로부터 3월 이내에 평가한 가액도 아니어서 시가로 인정할 수 없으므로, 보충적평가방법에 의하여 기준시가로 증여가액을 평가하고, 부담부증여에 의하여 양도로 보는 부분에 대한 양도차익도 기준시가로 환산한 취득가액에 의하여 산정하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 상속세및증여세법 상 2개 이상의 감정기관이 평가한 가액의 평균액을 시가로 보도록 한 규정은 예시적 규정에 불과한 것으로서 쟁점부동산을 증여받은 청구외법인도 감정가액 3,239,832,000원을 장부에 계상한 사실이 있고, 당해 감정가액대비 쟁점부동산의 기준시가 2,417,000,000원의 비율은 70∼80% 범위내의 적정비율인 점을 감안하면 감정가액은 시가를 반영한 가액이라고 할 수 있으므로 쟁점부동산의 부담부증여에 따라 양도로 보는 부담 부분에 대한 양도차익 계산은 감정가액 등으로 하여야 한다.

• 가. 쟁점 쟁점부동산의 부담부증여시 양도로 보는 부담 부분에 대한 양도차익을 산정함에 있어 그 취득가액을 쟁점부동산 취득시의 경락가액에 쟁점부동산의 감정가액 중 채무액이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 것이 정당한지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다. (1) 소득세법 제88조 【양도의 정의】① 제4조 제3호 및 이 장에서 "양도"라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(상속세및증여세법 제47조 제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다. 소득세법시행령 제159조 【부담부증여에 대한 양도차익의 계산】법 제88조 제1항 후단의 규정에 의한 부담부증여에 있어서 양도로 보는 부분에 대한 양도차익을 계산함에 있어서의 그 취득가액 및 양도가액은 법 제96조 및 법 제97조 제1항 제1호의 규정에 의한 당해 자산의 가액에 증여가액 중 채무액에 상당하는 부분이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 가액으로 한다. (2) 소득세법 제96조 【양도가액】① 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도당시의 기준시가에 의한다. 다만, 당해 자산이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 실지거래가액에 의한다.

4. 취득후 1년 이내의 부동산인 경우 (3) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비계산】① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산의 경우에는 당해 자산의 취득당시의 기준시가. 다만, 당해 자산이 제96조 제1항 각호의 1에 해당하는 경우에는 그 자산의 취득에 소요된 실지거래가액에 의한다. (4) 소득세법 제100조 【양도차익의 산정】① 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액을 실지거래가액(괄호 생략)에 의하는 때에는 취득가액도 실지거래가액(괄호 생략)에 의하고, 양도가액을 기준시가에 의하는 때에는 취득가액도 기준시가에 의한다. (5) 상속세및증여세법 제60조 【평가의 원칙등】① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. 상속세및증여세법시행령 제49조 【평가의 원칙 등】① 법 제60조 제2항에서 "수용·공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것"이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사소송법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매가 있는 경우에 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다.

2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2 이상의 재정경제부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 것을 제외하며, 당해 감정가액이 법 제61조·법 제62조·법 제64조 및 법 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액의 100분의 80에 미달하는 경우에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 상속세 또는 증여세 납세의무자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.

• 가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액 (6) 상속세및증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). (단서 생략)

건물의 신축가격·구조·용도·위치·신축연도 등을 참작하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 부담부증여에 있어서 양도로 보는 부담 부분에 대한 양도차익의 계산방법을 규정하고 있는 소득세법시행령 제159조 의 내용을 산식으로 표시해 보면 다음과 같다.

① 당해자산의 가액 × ② 채무액 / ③ 증여가액

(2) 처분청은 위 산식의 규정에 따라 양도로 보는 부담 부분의 양도가액은 청구외법인이 인수한 채무액 1,979,000,000원으로 하고, 취득가액을 계산함에 있어서는 ① 당해자산의 가액은 쟁점부동산의 경락시 취득가액 1,721,000,000원을 적용하였고, ② 채무액은 청구외법인이 인수한 채무액을 그대로 적용하였으며, ③ 증여가액은 청구인이 증여하기 4개월 전에 감정평가된 가액으로서 청구외법인이 증여받은 이후에 그대로 장부가액으로 계상한 감정가액 3,239,832,000원을 적용하였다.

(3) 청구인은 쟁점부동산을 2002.3.30. 임의경락에 의하여 취득한 후 1년 이내인 2002.10.28.에 청구외법인에게 증여하였으므로 양도로 보는 부담 부분에 대한 양도차익의 계산은 소득세법 제96조 제1항 제4호 의 규정에 의하여 취득 및 양도당시의 실지거래가액에 의하여야 할 것이다.

(4) 쟁점부동산은 양도로 보는 부담 부분의 양도차액을 산정함에 있어 처분청이 적용한 양도가액 1,979,000,000원은 청구외법인이 인수한 채무액으로서 실지양도가액에 해당하며 이에 대하여는 다툼이 없고, 청구인이 2002.3.30. 쟁점부동산을 경락 취득한 가액인 1,721,000,000원 역시 실지취득가액이나 동 가액은 쟁점부동산 전체의 가액이므로 동 가액 중 양도로 보는 부분에 대응하는 취득가액 상당액 또한 실지거래가액이라 할 것인 바, 위 양도로 보는 부분에 대응하는 취득가액 산정방식(위 산식 중 ③ 증여가액)에 대하여 다툼이 있다. (가) 처분청은 쟁점부동산의 감정가액 3,239,832,000원은 청구인이 증여일 이전에 평가하였지만 청구외법인이 증여받은 이후에 그대로 장부가액으로 계상하였고, 감정가액 대비 증여당시의 기준시가 2,417,000,000원도 시가를 적정하게 반영한 74.6%에 상당한다 하여 당해 감정가액을 증여가액으로 보았다. (나) 그러나, 쟁점부동산에 대한 감정평가를 실시한 2002.6.20.은 청구인이 경락취득한 2002.3.30.과 3개월 차이에 불과하고 동 기간 중 특별한 가격상승 요인을 찾을 수 없음에도 감정가액은 경락취득가액 1,721,000,000원보다 2배에 가까운 금액으로 평가되어 통상의 가격상승폭을 뛰어 넘는 가격이라 하겠고, 쟁점부동산이 경매 개시될 당시의 감정가액 2,750,000,000원과도 5억원 정도의 가격 차이가 발생하고 있다. (다) 또한, 쟁점부동산의 감정가액은 1개의 감정평가기관○○○이 증여일로부터 4월 전에 평가한 가액으로서, 증여일 전 3월 이내의 기간 중 2 이상의 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액을 시가에 포함하도록 한 상속세및증여세법시행령 제49조 제1항 의 규정에 의한 시가에도 해당하지 아니한다. 위 규정에서 감정기관의 감정가액이 시가에 포함되기 위한 요건으로 감정평가기관의 숫자와 평가기준일로부터 일정기간 이내일 것을 규정한 취지는 시가는 원칙적으로 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액이지만 그것이 없을 경우에 시가를 객관적으로 찾고자 하는 방법 중의 하나라 할 것인 바, 동 규정에서 정하고 있는 시가 요건은 엄격하게 해석하여야 할 것이므로 그러한 요건을 갖추고 있지 못한 청구인 의뢰 감정가액은 시가로 인정되는 감정가액이라고는 할 수 없다.

(5) 따라서, 위 산식의 ③ 증여가액에 적용하여야 할 가액은 상속세및증여세법 제61조 의 규정에 의거 증여당시의 보충적평가방법에 의하여 평가한 가액으로 하여야 할 것이므로 처분청이 쟁점부동산의 감정가액을 시가로 보아 부담부증여에 있어서 양도로 보는 부담 부분에 대한 취득가액을 계산한 처분은 부당한 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.