특수관계법인에게 금융기관을 매개로 하여 우회적인 방법으로 정기예금에 상당하는 자금을 대여하였으므로 지급이자를 손금부인하고 인정이자를 익금산입하여 과세한 처분은 정당함
특수관계법인에게 금융기관을 매개로 하여 우회적인 방법으로 정기예금에 상당하는 자금을 대여하였으므로 지급이자를 손금부인하고 인정이자를 익금산입하여 과세한 처분은 정당함
심판청구번호 국심2004중 139(2004. 7. 20) PAN STYLE="size-font:18pt;"> 1999사업연도 175,695,400원, 2000사업연도 200,410,330원, 2001사업연도 155,003,340원, 2002사업연도 159,441,270원)의 부과처분은,
1. 특수관계법인이 청구법인의 정기예금을 담보로 대출받은 차입금을 조기상환 한 경우 상환일까지의 기간동안 부분상환 한 경우는 미상환잔액에 대하여 각각 가지급금 인정이자와 지급이자를 계산하여 익금산입 및 손금불산입하고,
2. 1998∼2002사업연도 차입금적수를 재계산하여 그 과세표준과 세액을 경정하며,
3. 나머지 청구는 이를 기각합니다.
청구법인은 전자부품을 제조하는 중소기업으로서 청구법인과 특수관계에 있는 (주)○○○, (주)○○○, (주)○○○, (주)○○○ 현지법인(이하 "특수관계법인"이라 한다)등이 1998년∼2002사업연도에 ○○○ 등으로부터 대출 받은 21,108,560,000원에 대하여 청구법인의 정기예금 17,870,000,000원을 담보로 제공하였다. 처분청은 청구법인이 ○○○ 등에 정기예금을 하고 이를 담보로 특수관계법인이 21,107,360,000원을 대출 받도록 한 사실이 확인되어 청구법인이 특수관계법인에게 우회적으로 자금을 대여한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 인정이자 657,539,495원을 익금산입하고, 지급이자 1,274,339,158원을 손금불산입하여 2003.12.13. 청구법인에게 법인세 974,027,230원(1998사업연도 283,476,890원, 1999사업연도 175,695,400원, 2000사업연도 200,410,330원, 2001사업연도 155,003,340원, 2002사업연도 159,441,270원)을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2003.12.17. 심판청구를 제기하였다.
(1) 처분청은 청구법인이 특수관계법인에게 담보로 제공한 정기예금의 이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있었는데도 이를 상환하지 않고 특수관계법인의 차입을 위하여 정기예금을 함으로서 우회적인 방법으로 자금을 대여한 것과 동일한 효과를 발생하도록 하여 청구법인의 조세를 부당히 감소시킨 것으로 보아 과세처분을 하였으나, 년도별 금융부채 전액상환시 예금가능 금융자산을 보면 예금액 중 특수관계법인에 담보로 제공된 예금액의 비율은 16∼36% 밖에 되지 않으며, 2002년은 50억원의 공장 시설투자로 인하여 일시적으로 금융자산이 감소하여 65%가 된 것이고, 또한 특수관계법인에게 담보로 제공하지 않은 예금도 1998년∼2002년 기간동안 23억∼47억원이 되는 바, 이는 청구법인이 기왕에 금융자산으로 운용하여 오던 정기예금 중 일부분을 담보로 제공하였으며, 담보해지 후에도 정기예금으로 운용되고 있는 사실을 감안하면 이는 특수관계법인에 대한 담보제공목적이 아니라 순수한 자금의 운용이었음을 증명하고 있다. 또한, 법인세법 제52조 부당행위 계산부인규정은 "특수관계자와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다"고 규정되어 있으며 전제조건으로 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에 한하여 동 규정을 적용하도록 되어 있는 바, 청구법인의 1998∼2002사업연도 대차대조표를 보면 금융자산이 금융부채보다 많아 신규사업을 하지 않는 한 일정부분을 금융자산으로 운용할 수밖에 없음을 알 수 있고, 또한 상환이 제한된 차입금을 제외한 대부분의 차입금은 청구법인이 정기예금을 하고 있는 이자율보다 낮은 차입금으로서 차입금을 상환하지 않고 정기예금으로 운용하여 오히려 청구법인의 과세소득을 증가시켰으며, 이렇게 청구법인의 과세소득을 증가시키기 위해 부채를 상환하지 않고 정기예금 한 것을 특수관계법인의 차입금 담보로 제공하였고, 차입금의 이자와 원금은 관계회사에서 부담한 단순한 담보제공에 불과한 것임에도○○○ 부당행위계산 부인규정을 적용한 것은 법인세법 제52조 부당행위계산 규정의 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"로 한정한 동 규정을 임의로 왜곡, 확대 해석한 부당한 처분이다.
(2) 청구법인이 1998.5.29. ○○○에 정기예금한 5억원에 대한 청구법인의 수입이자는 76,399,999원이나 세법상 인정이자율로 계산한 수입이자는 73,109,587원이 되어 청구법인이 오히려 3,290,410원이나 더 많은 수입이자를 올렸음에도 동 예금을 "조세의 부담을 부당히 감소시킨" 가지급금으로 보아 지급이자를 손금불산입한 처분은 부당하다.
(3) 청구법인의 정기예금을 담보로 대출받은 특수관계법인이 차입금을 조기상환 또는 부분상환 하였음에도 담보로 제공된 정기예금 만기일까지 가지급금인정이자를 익금산입하고 지급이자를 손금불산입한 처분은 부당하다.
(4) 총차입금적수는 차입이자가 있는 모든 차입금을 적수로 계산하여야 하나 처분청은 무역금융차입금 등에 대하여는 전혀 적수를 계산하지 아니하였고, 적수계산과정에도 오류가 발생되어 총차입금의 적수가 과소계산됨에 따라 지급이자 손금불산입액 245,501,724원이 과대 계상되었다.
(1) 청구법인의 담보제공 관련 이사회회의록을 보면 특수관계법인이 금융기관으로부터 자금을 원활하게 대출을 받을 수 있도록 하기 위하여 특수관계법인이 소재하는 지역의 금융기관에 정기예금을 하고 같은 날 동 정기예금을 담보로 특수관계법인이 대출 받은 사실이 확인되는바, 이는 청구법인이 주장하는 순수한 자금운용과정에서 일시적으로 이용한 담보제공이 아님을 알 수 있으며, 금융기관에 정기예금을 담보로 제공할 경우에는 특수관계자가 채무를 상환하기 전에는 담보가 해제되지 아니하여 임의로 그 예금을 인출하여 사용할 수가 없게 되고, 설령 정기예금 약정기간내에 채무를 상환한다 하더라도 포괄근저당이 설정되어 있으면 이 또한 임의로 예금을 사용할 수 없어 결과적으로 자금사용을 제한 당하고 채무불이행시 특수관계자의 채무충당에 사용되게 되므로 담보대여형식을 취하고 있다 하더라도 이는 그 실질이 자금대여와 다를 바 없다 할 것이다. 또한, 청구법인은 차입금 이자율이 담보로 제공된 정기예금 이자율 보다 낮기 때문에 차입금을 상환하지 않고 계속적으로 높은 정기예금으로 운용하는 것이 경제적으로도 유리하여 금융상품으로 자금운용을 하여 온 것을 담보로 제공하였다 하여 경제적 손실이 없다고 주장하나, 청구법인이 낮은 이자율이라고 제시하고 있는 차입금은 중소기업에 대한 국가 정책금융에 따른 대부로서 일반 차입금 시장이자율에 비하여는 다소 낮은 것이므로 이를 대상으로 특수관계법인에 담보제공하기 위해 가입한 정기예금 이자율과의 상관관계를 단순하게 비교하여 정상적인 금융상품으로의 자금운용이라고 판단할 수는 없는 것이고, 청구법인의 차입금 발생의 필요성 유무 및 불필요한 이자부담 유무, 일반적인 차입이자율과 특수관계법인에 예금담보제공으로 인한 혜택부여 등 제반사정을 사회통념과 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여하였는지 판단해야 하며, 이를 판단함에 있어서는 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시킬 의도로 하는 경우뿐 아니라 그와 같은 의도가 없더라도 그 거래형태가 사업자간의 공평성을 저해하고 경제적 합리성을 무시하고 정상적인 사인간의 거래의 보편성을 결여한 특수관계자간에만 일어날 수 있는 거래의 형태인가 하는 점, 합리적이고 통상적인 거래형식을 벗어나 특수관계에 있는 자 간의 우회행위, 다단계행위, 그 밖의 이상한 거래형식을 취하여 그들간 거래를 합리화하여 조세를 회피하려는 행위를 방지하고자 하는 측면에서 규정한 법인세법 제52조
○○○의 취지와 차입금이 특수관계법인에 대한 업무무관 자금대여에 사용되지 아니하고 기업 고유의 운영자금으로 운용되도록 유도하는데 그 목적을 지닌 법인세법 제28조 (지금이자의 손금불산입)의 취지 등을 고려하여 판단하여야 할 것이고, 이러한 관점에서 보면 청구법인은 불필요한 차입이자 부담 및 정기예금 상실의 위험부담 등을 안고서 까지 정기예금에 가입(만기가 도래하면 재가입)하면서 특수관계법인에 담보로 제공하고 대출을 받게 한 행위는 일반 사인간의 정상적인 거래 관점에서 볼 때 합리적인 행위라고 보기는 어렵다고 판단된다. 따라서, 청구법인이 금융기관을 매개로 하여 특수관계법인에게 우회적으로 자금을 대여한 것으로 보아 쟁점 거래내용에 대한 가지급금 인정이자를 익금산입하고, 차입금관련 지급이자를 손금불산입하여 과세한 당초 처분은 정당하다.
(2) 청구법인이 금융기관을 매개로 특수관계법인에게 자금을 우회대여 한 금액에 대한 지급이자 손금불산입은 청구법인이 금융기관으로부터 정기예금에 대한 정상적인 이자를 수수한 경우라도 특수관계법인에게 우회대여 한 것이 업무무관 대여금에 해당하면 지급이자를 손금불산입 하는 것으로 당초 처분은 정당하다.
(3) 특수관계법인이 차입금을 조기상환 하였다 하더라도 근저당이 해지되지 아니하고 특수관계법인을 위하여 포괄근저당으로 남아있어 청구법인이 담보로 제공한 정기예금이 사용제한 당한 것으로 보아 정기예금 만기일까지의 인정이자를 익금산입하고, 관련 지급이자를 손금부인한 당초 처분은 정당하다.
(4) 1998∼2002사업연도 차입금적수 계산시 오류발생으로 인하여 지급이자 손금불산입액이 과대계상된 245,501,724원에 대하여는 청구법인의 주장대로 재계산하여 경정한다.
(1) 청구법인의 정기예금을 특수관계법인의 차입금에 대한 담보로 제공한 데 대하여, 청구법인이 자금을 우회대여 한 것으로 보아 가지급금 인정이자를 익금산입하고, 지급이자를 손금불산입하여 과세한 처분이 정당한지 여부와
(2) 1998.5.29. ○○○에 정기예금 한 5억원에 대하여 청구법인의 수입이자가 세법상 인정이자율로 계산한 수입이자보다 많음에도 동 예금을 자금의 우회대여로 보아 지급이자를 손금불산입하여 과세한 처분이 정당한 지 여부 및
(3) 특수관계법인이 차입금을 조기상환 또는 부분상환 하였음에도 담보로 제공된 정기예금 만기일까지의 가지급금인정이자를 익금산입하고, 지급이자를 손금불산입한 처분의 당부와
(4) 1998∼2002사업연도 차입금적수 계산의 오류로 인하여 지급이자 손금불산입액이 과대계상 되었는지 여부를 가리는데 있다.
(1) 법인세법(1998.12.28. 법률 제5581호로 개정된 것) 제28조 【지급이자의 손금불산입】
① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.
4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.
(2) 법인세법시행령(1998.12.31. 법률 제15970호로 개정된 것) 제53조 【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】
① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 “대통령령이 정하는 것”이라 함은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각호의 1에 해당하는 금융기관 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 금액을 제외한다.
② 법 제28조 제1항 제4호에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액”이라 함은 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다. 제1항 및 제49조 제1항의 규정에 의한 자산가액의 합계액 (총차입금을 한도로 한다) 지급이자 × ────────────────────── 총차입금
③ 제2항의 규정에 의한 총차입금 및 자산가액의 합계액은 적수로 계산한다. 이 경우 제1항의 자산은 동일인에 대한 가지급금 등과 가수금이 함께 있는 경우에는 이를 상계한 금액으로 하며, 제49조 제1항의 자산은 취득가액, 당해 사업연도종료일(사업연도중 양도한 경우에는 양도일로 한다) 현재의 장부가액 또는 법 제99조 제7항의 규정에 의한 기준시가 중 많은 금액으로 한다.
(1) 쟁점(1)에 대하여 (가) 청구법인은 (주)○○○ 등 특수관계법인이 1998년∼ 2002사업연도에 ○○○ 등으로부터 대출 받은 21,108,560,000원에 대하여 청구법인의 정기예금 17,870,000,000원을 담보로 제공하였고, 처분청은 청구법인이 특수관계법인에게 우회적으로 자금을 대여한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 인정이자 657,539,495원을 익금산입하고, 지급이자 1,274,339,158원을 손금불산입하여 법인세를 결정고지 하였음이 결정결의서 등에 의하여 확인된다. (나) 청구법인은 기왕에 금융자산으로 운영하여 오던 정기예금 중 일부를 특수관계자의 차입금 담보로 제공하였음에도 이를 자금의 우회대여로 보아 가지급금 인정이자를 익금산입하고, 지급이자를 손금불산입한 처분은 부당하다고 주장하고 있어 이에 대하여 살펴본다.
1. 청구법인의 정기예금을 담보로 ○○○ 등으로부터 대출을 받은 (주)○○○ (주)○○○, (주)○○○, (주)○○○, ○○○ 현지법인이 청구법인과 특수관계에 해당된다는 사실에 대하여는 처분청 간 다툼이 없다.
2. 청구법인이 1998∼2002사업연도 중 특수관계법인의 차입금 담보로 제공한 정기예금은 다음 <표>와 같다. <표> 청구법인이 특수관계법인에 담보로 제공한 정기예금내역 (단위: 백만원)○○○ 3) 청구법인의 정기예금을 담보로 특수관계법인이 금융기관으로부터 대출받은 차입금은 아래 <표>와 같다. <표> 특수관계법인의 차입금 내역 (단위: 백만원)○○○ 4) 청구법인의 이사회 회의록을 보면 특수관계법인의 운전자금, 시설자금 등의 차입에 대하여 정기예금을 담보로 제공한다고 보증내용에 기재된 것으로 나타난다.
5. 위 관련 법인세법상의 지급이자 손금불산입 규정은 차입금이 특수관계자에 대한 업무무관 자금대여에 사용되지 않도록 함으로써 그 자금이 기업고유의 운영자금으로 운용되도록 하는데 그 취지가 있다 할 것이고, 지급이자에 대한 손금불산입을 적용함에 있어서 업무와 직접 관련 없이 지급한 가지급금이라 함은 명칭 여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 직접적인 관련이 없거나, 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 말한다 할 것이다. 청구법인은 특수관계법인이 운영자금 등을 차입할 수 있도록 단순히 담보만 제공하였다고 주장하고 있으나, 청구법인은 특수관계법인 소재지에 있는 금융기관에 정기예금을 가입하고 이를 담보로 특수관계자에게 정기예금상당액을 대출받도록 하였는바, 동 정기예금은 특수관계자가 채무를 상환하기 전에는 담보가 해제되지 아니하고, 담보가 해제되기 전에는 예금을 인출할 수 없으며, 특수관계자가 채무를 상환하지 못하는 경우 특수관계자의 채무에 바로 충당되는 점을 감안하면 외형상 담보형식을 취하고 있다 하더라도 그 실질은 금융기관을 매개로 정기예금에 상당하는 자금을 우회적인 방법으로 대여한 것으로 봄이 타당하다 할 것이다○○○.
6. 청구법인의 1998∼2002사업연도 말 기준 차입금 중 특수관계법인에게 담보로 제공한 정기예금의 이자율보다 높은 이자율의 차입금이 8,693,358천원인 점을 감안하면 청구법인이 재무구조가 부실한 특수관계법인에게 담보로 제공하기 위하여 정기예금에 가입한 것은 정당한 행위로 보기 어렵고, 이로 인하여 청구법인은 수입이자와 지급이자의 차액에 해당하는 경제적 손실이 발생하였으며, 동 손실상당액은 실질적으로 특수관계법인에게 귀속되었다고 인정되므로 청구법인은 특수관계법인에게 인정이자상당액의 이익을 분여하여 조세를 부당하게 감소시켰다고 판단된다○○○. (다) 위의 내용을 종합하여보면, 청구법인은 특수관계법인에게 금융기관을 매개로 한 우회적인 방법으로 정기예금에 상당하는 자금을 대여하였으므로 이에 대하여 지급이자를 손금부인하고 인정이자를 익금산입하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
(2) 쟁점(2)에 대하여 (가) 청구법인은 1999.5.29. ○○○ 정기예금 만기시 금융기관으로부터 받은 수입이자가 세법상 인정이자율로 계상한 수입이자보다 많음에도 동 예금에 대한 지급이자를 손금부인하여 과세한 처분은 부당하다고 주장하고 있어 이에 대하여 살펴본다. (나) 위 관련 법인세법상 지급이자에 대한 손금불산입을 적용함에 있어서 업무와 직접 관련 없이 지급한 가지급금이라 함은 명칭 여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 직접적인 관련이 없는 자금의 대여액을 말한다 할 것이므로, 청구법인이 금융기관으로부터 정기예금에 대한 정상적인 이자를 수수한 경우라 하더라도 청구법인이 특수관계법인에게 차입금 담보로 제공된 정기예금을 금융기관을 매개로 한 우회대여로 본 이상 지급이자 손금불산입은 정당한 것으로 판단된다.
(3) 쟁점(3)에 대하여 (가) 청구법인은 특수관계법인이 대출받은 차입금을 조기상환 또는 부분상환 하였음에도 담보로 제공된 정기예금 만기일까지의 인정이자를 익금산입하고 지급이자를 손금불산입한 처분은 부당하다고 주장하고 있어 이에 대하여 살펴본다. (나) 특수관계법인이 청구법인의 정기예금을 담보로 대출받은 차입금을 조기상환 또는 부분상환 한 내역은 아래 <표>와 같다. <표> 차입금을 조기상환 및 부분상환 한 내역 (단위: 백만원)○○○ (다) 특수관계법인이 청구법인의 정기예금을 담보로 대출받은 대출통장의 은행거래내역을 보면 위 <표>와 같이 정기예금의 만기일 이전에 전액 상환되거나, 또는 일부가 상환된 것으로 확인된다. (라) 그렇다면, 청구법인의 정기예금을 특수관계법인의 차입금에 대한 담보로 제공한데 대하여, 처분청이 이를 금융기관을 매개로 한 자금대여로 보아 과세처분을 하면서 특수관계법인이 일부 차입금을 만기일 이전에 조기상환 및 부분상환 하였음에도 담보로 제공된 정기예금의 만기일까지의 정기예금 전액에 대한 인정이자를 익금산입하고 지급이자를 손금불산입한 처분은 잘못이 있다 하겠다.
(4) 쟁점(4)에 대하여 (가) 청구법인은 처분청이 1998∼2002사업연도 소득금액계상시 차입금적수 계산의 오류로 인하여 지급이자 손금불산입액이 과대계상 되었다고 주장하고 있어 이에 대하여 살펴본다. (나) 청구법인이 제시한 1998∼2002사업연도 차입금적수계산 내역은 아래 <표>와 같다. <표> 청구법인이 제시한 차입금적수 계산 내역 (단위: 원)○○○ (다) 이 건의 경우, 처분청은 당초 차입금적수 계산시 오류 발생으로 인하여 지급이자 손금불산입액이 과대계상되었다고 심판청구에 대한 답변을 하고 있어, 청구법인의 1998∼2002사업연도 차입금적수를 재계산하여 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.