재건축아파트의 입주권의 시가

심판청구번호 국심2004서 4552(2005.6.21)

청구인의 자 이○○○은 1998.3.13. 설립인가를 받은 ○○○재건축조합에 자신소유의 ○○○를 신탁하여 재건축한 후 2002.3.9. 동소재지의 46평형 재건축아파트의 A동 ○○○(이하 "쟁점재건축아파트"라 한다)를 배정받았다. 청구인은 쟁점재건축아파트의 공정율이 30%이상 진행된 상태에서 2003.12.26. 이○○○으로부터 쟁점종전아파트의 부속토지 8.45평을 증여받고 상속세 및 증여세법 제60조 및 제66조의 규정에 의해 증여재산가액을 90,000,000원으로 신고하였다. 처분청은 청구인이 쟁점재건축아파트의 입주권을 증여받았다고 보고, 동 입주권가액을 ○○○재건축조합이 산정한 쟁점종전아파트의 평가액인 421,404,000원으로 평가하여 2004.11.26. 청구인에게 2003년분 증여세 63,172,790원(본세 50,280,800원, 신고불성실가산세 10,056,160원, 납부불성실가산세 2,835,830원)을 경정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2004.11.26. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인은 자 이○○○으로부터 쟁점종전아파트의 부속토지만을 증여받았으므로 청구인이 쟁점종전아파트의 부속토지가액이 포함된 쟁점재건축아파트의 입주권을 증여받았다고 보아 증여세를 과세한 처분은 취소되어야 한다.

(2) 청구인이 쟁점재건축아파트의 입주권을 증여받았다고 보는 경우 동 입주권가액은 시가가 불분명하므로 상속세 및 증여세법 제61조 제3항 의 규정에 따라 국세청장이 최종적으로 고시한 쟁점종전아파트의 기준시가로 적용되어야 한다.

(3) 청구인이 쟁점재건축아파트의 입주권을 증여받았다고 보는 경우 청구인은 증여재산가액을 쟁점종전아파트의 부속토지가액으로 신고하고, 처분청은 증여재산가액을 ○○○재건축조합이 평가한 쟁전종전아파트가액으로 평가하여 평가차액이 발생하였는 바, 이는 청구인과 처분청간의 증여재산에 대한 평가방법의 차이에 기인한 것이므로 상속세 및 증여세법 제78조제1항제1호 의 규정에 의해 신고불성실가산세 10,056,160원은 취소되어야 한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 이○○○은 쟁점종전아파트에 기초하여 쟁점재건축아파트에 입주할 수 있는 권리를 취득한 후 동 권리를 쟁점종전아파트의 부속토지를 증여하는 형식을 통하여 청구인에게 증여하였으므로 청구인이 이○○○으로부터 상속세 및 증여세법 제61조제5항 에 규정된 부동산을 취득할 수 있는 권리를 증여받았다고 보아 증여세를 과세한 처분은 정당하다.

(2) 쟁점재건축아파트의 입주권가액은 상속세및증여세법시행령 제51조 의 규정에 의해 ○○○재건축조합이 불입금액으로 인정한 쟁점종전아파트가액과 프레미엄가액의 합계액으로 평가하여야 하나, 프레미엄가액은 매매사례가 없어 확인되지 아니하므로 이를 평가액에서 제외하고 쟁점재건축아파트의 입주권가액을 쟁점종전아파트가액만으로 평가한 것은 정당하다

(3) 청구인은 쟁점부속토지를 증여받은 것으로 보아 증여재산가액을 산정하고, 처분청은 청구인이 쟁점재건축아파트의 입주권을 증여받은 것으로 보아 증여재산가액을 산정하여 증여재산가액에 차액이 발생되었는 바, 이는 그 원인이 평가방법의 차이에 의한 것이 아니라 증여재산의 종류를 오인한 데 기인한 것이므로 동 차액은 상속세 및 증여세법 제78조제1항 의 규정에 의한 신고불성실가산세의 제외대상이 아니다.

• 가. 쟁점

(1) 청구인이 증여받은 재산이 쟁점종전아파트의 부속토지인지 또는 쟁점재개발아파트의 입주권인지 여부

(2) 청구인이 쟁점재개발아파트의 입주권을 증여받았다고 보는 경우 그 증여재산가액을 국세청장이 최종 고시한 쟁점종전아파트의 기준시가와 ○○○재건축조합이 불입금액으로 인정한 쟁점종전아파트의 평가액중 어느 것으로 적용하는 것이 타당한지 여부

(3) 청구인이 신고한 증여재산가액과 처분청이 산정한 증여재산평가액의 차액이 평가방법의 차이에 의해 발생되었다고 보아 동차액에 대하여 상속세및증여세법 제78조제1항 의 규정에 의해 신고불성실가산세를 제외할 수 있는지 여부

• 나. 쟁점 (1)에 대하여 살펴본다.

(1) 관련법령 상속세및증여세법(2003.12.30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것)제61조 【부동산 등의 평가】 ⑤ 지상권 및 부동산을 취득할 수 있는 권리와 특정시설물을 이용할 수 있는 권리에 대하여는 당해 권리 등의 잔존기간·성질·내용·거래상황 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다. 같은 법 시행령 제51조【지상권 등의 평가】② 법 제61조 제5항의 규정에 의한 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다) 및 특정시설물을 이용할 수 있는 권리의 가액은 평가기준일까지 불입한 금액과 평가기준일 현재의 프레미엄에 상당하는 금액을 합한 금액에 의한다.(단서 생략)

(2) 사실관계 및 판단 (가) 사실관계

1. ○○○재건축조합은 1998.3.13. ○○○구청장으로부터 청구인의 자 이○○○등 333명을 조합원으로 하여 설립인가를 받고, 그들이 보유하던 ○○○아파트(이하 "쟁점미주아파트"라 한다)를 신탁받아 재건축사업을 시행하였다.

2. ○○○재건축조합은 2000.6.22. ○○○시장에게 쟁점아파트부지에 지하 6층, 지상 36층, 연면적 140,423.25㎡의 공동주택 445세대(조합원분양분 276세대, 일반분양분 169세대)의 건축허가서를 제출하여 2001.6.15. 최종적으로 허가받았으며, 2002.3.9. ○○○건설(주)를 시공자로 선정하여 쟁점○○○아파트를 철거하고, 조합원들에게 재건축예정아파트 276세대를 배정하고 잔여분은 일반분양하였다.

3. ○○○재건축조합은 조합원들에게 쟁점재건축아파트를 분양하면서 이○○○소유의 쟁점종전아파트의 시가를 421,404,000원으로 평가하여 불입금액으로 인정하고, 입주자부담금 55,000,000원을 추가 납입받았으며, 각조합원에게 이주비로 90,000,000원을 지원하기로 약정하였다.

4. 이○○○은 2003.12.23. 쟁점재건축아파트의 공정율이 35%이상 진행된 상태에서 청구인에게 ○○○은행 ○○○지점에 대한 90,000,000원의 담보채무(이하 "쟁점채무"라 한다)를 승계하는 조건으로 쟁점종전아파트의 부속토지 8.45평를 증여하는 내용의 증여계약(이하 "쟁점증여계약"이라 한다)을 체결하였고, 이를 근거로 청구인은 2003.12.26. 쟁점종전아파트의 부속토지를 자신의 명의로 증여등기함과 동시에 ○○○재건축조합에 신탁등기를 하였다.

5. 이러한 사실은 청구인과 처분청이 제출한 쟁점종전아파트의 등기부등본, ○○○시장의 건축허가서, ○○○재건축조합의 쟁점재건축아파트 분양 및 이주비 지급확인서, 쟁점증여계약서, 쟁점채무인수약정서등에 의해 확인되며, 이에 대하여 청구인과 처분청간에 다툼이 없다. (나) 판단 청구인은 2003.12.26. 이○○○으로부터 쟁점종전아파트의 부속토지를 증여받았다고 주장하면서 쟁점증여계약서와 쟁점종전아파트의 등기부등본을 제출하고 있는 바, 청구인과 이○○○간에 작성된 쟁점증여계약서상 증여대상자산을 쟁점종전아파트의 부속토지로 기재하였고, 등기부등본에도 쟁점아파트의 부속토지를 증여한 것으로 등기하였음이 확인되고 있어 거래형식과 공부상 기재내용만으로 보면 청구인이 이○○○으로부터 쟁점종전아파트의 부속토지만 증여받은 것으로 보여지는 면이 있으나, 청구인과 이○○○간에 이루어진 거래의 실질내용은 이○○○이 쟁점종전아파트의 부속토지를 청구인에게 증여하고, 이를 통하여 청구인에게 ○○○재건축조합의 조합원지위 및 쟁점재건축아파트의 입주권도 증여한 것이므로 청구인이 이○○○으로부터 쟁점종전아파트의 부속토지가액이 포함된 쟁점재건축아파트의 입주권을 증여받았다고 보아 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단되며, 청구인이 거래의 형식만을 근거로 이○○○으로부터 쟁점종전아파트의 부속토지만 증여받았다고 하는 주장은 거래의 실질내용에 부합되지 아니하여 받아들이기 어렵다고 판단된다.

• 다. 쟁점 (2)에 대하여 살펴본다.

(1) 관련법령 상속세및증여세법(2003.12.30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제60조 【평가의 원칙 등】 ① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. 같은 법 제61조 【부동산 등의 평가】① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

건물의 신축가격·구조·용도·위치·신축연도 등을 참작하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액

③ 제1항의 규정에 불구하고 건물에 부수되는 토지를 공유하고 건물을 구분소유하는 공동주택으로서 국세청장이 지정하는 지역안에 있는 공동주택에 대하여는 재산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물의 가액을 일괄하여 산정·고시한 가액으로 평가한다.

⑤ 지상권 및 부동산을 취득할 수 있는 권리와 특정시설물을 이용할 수 있는 권리에 대하여는 당해 권리 등의 잔존기간·성질·내용·거래상황 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다. 같은 법 제66조 【저당권 등이 설정된 재산의 평가의 특례】 다음 각호의 1에 해당하는 재산은 제60조의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.

1. 저당권 또는 질권이 설정된 재산

3. 전세권이 등기된 재산(임대보증금을 받고 임대한 재산을 포함한다) 같은 법 시행령 제51조 【지상권 등의 평가】② 법 제61조 제5항의 규정에 의한 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다) 및 특정시설물을 이용할 수 있는 권리의 가액은 평가기준일까지 불입한 금액과 평가기준일 현재의 프레미엄에 상당하는 금액을 합한 금액에 의한다.(단서 생략)

(2) 사실관계 및 판단 (가) 사실관계

1. 청구인은 이○○○으로부터 쟁점종전아파트의 부속토지지 8.45평을 증여받았다고 보고, 동 부속토지에 대한 증여재산가액을 상속세 및 증여세법 제60조 및 제66조의 규정에 의해 국세청장이 2000.7.1. 공시한 쟁점종전아파트의 기준시가 83,790,000원과 담보채무액 90,000,000원중 큰 금액인 90,000,000원으로 평가하여 증여세를 신고하였다.

2. 처분청은 청구인이 이○○○으로부터 쟁점재건축아파의 입주권을 증여받았다고 보고, 동 입주권가액을 ○○○재건축조합이 이○○○에게 쟁점재건축아파트의 분양시 분양금 불입액으로 인정한 쟁점종전아파트의 감정평가액인 421,404,000원으로 평가하고, 프레미엄가액은 매매사례가액이 없어 확인할 수 없음을 이유로 증여재산가액에 가산하지 아니하였다.

3. 이러한 사실은 처분청과 청구인이 제출한 ○○○재건축조합의 쟁점종전아파트와 쟁점재건축아파트의 평가 및 분양내역, 청구인의 증여세 신고내역, 처분청의 증여세경정결의서등에 의해 확인되며, 이에 대하여 청구인과 처분청간에 다툼이 없다. (나) 판단 1) 상속세및증여세법 제60조제1항 은 증여재산가액을 증여당시의 시가로 평가하도록 규정하고 있고, 같은 법 제61조제5항 및 같은 법 시행령 제51조제2항은 건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리의 시가는 증여일까지 불입한 금액과 증여일 현재의 프레미엄에 상당하는 금액을 합한 금액에 의하도록 규정하고 있다.

2. 청구인은 쟁점아파트의 입주권가액은 상속세및증여세법 제61조제3항 의 규정에 따라 국세청장이 최종적으로 고시한 쟁점종전아파트의 기준시가로 적용하여야 한다고 주장하고 있으나, 국세청장이 고시한 쟁점종전아파트의 최종 기준시가는 2000.7.1. 고시되었으므로 이를 3년6월이 경과된 2003.12.26. 현재의 시가로 보는 것은 현실성이 없고, 다른 한편으로 쟁점종전아파트의 건물은 그 부속토지를 증여하기 1년6월전인 2002.3.9. 철거되었고, 철거된 건물은 경제적 가치가 존재한다고 보기 어려우므로 이에 대하여 철거이전에 고시되어 있던 기준시가를 적용하여 평가하는 것은 그 타당성을 인정하기 어렵다고 판단된다.

3. 한편, 쟁점재건축아파트의 입주권의 시가는 상속세 및 증여세법 시행령 제51조 의 규정에 의해 동 입주권의 취득을 위하여 조합에 불입한 금액과 프레미엄의 합계액인 바, ○○○재건축조합이 재건축사업개시당시 쟁점종전아파트를 평가한 금액은 쟁점재건축아파트의 입주권을 취득하기 위하여 불입한 금액중 일부에 해당되고○○○, 그 프레미엄가액은 매매사례가액이 없어 산정할 수 없었으므로 처분청이 쟁점아파트의 입주권가액을 프레미엄가액이 제외된 쟁점종전아파트에 평가액만으로 산정한 것은 합리적이며, 동평가액은 시가를 초과하는 부당한 금액이 아니라고 판단된다.

4. 따라서, 쟁점재건축아파트의 입주권가액을 국세청장이 고시한 기준시가로 평가하여야 한다고 하는 청구인의 주장은 받아들이기 어려우며, 처분청이 이를 ○○○재건축조합이 불입액으로 인정한 쟁점종전아파트의 감정가액으로 평가하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

• 라. 쟁점 (3)에 대하여 살펴본다.

(1) 관련법령 상속세및증여세법(2002.12.18. 개정된 법률 제6780호로 개정되기 전의 것을 말한다) 제78조 【가산세 등】 ① 세무서장 등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한 이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(다음 각호의 1의 금액을 제외한 금액을 말한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20(제13조 제1항 및 제2항 또는 제47조 제2항의 규정에 의하여 상속세과세가액 또는 증여세과세가액에 가산할 금액 중 가산하여 신고하지 아니한 분에 대하여는 100분의 10으로 한다)에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액 상속세및증여세법 시행령(2002.12.30. 대통령령 제18177호로 개정되기 전의 것을 말한다) 제80조 【가산세 등】 ① 법 제78조 제1항 제1호에서 “대통령령이 정하는 평가가액의 차이”라 함은 법 제67조 또는 법 제68조에 규정된 상속세과세표준 신고기한 및 증여세과세표준 신고기한내에 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제2항·제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액으로 과세표준을 결정함에 따라 과세표준에 미달한 가액을 말한다.

(2) 사실관계 및 판단 (가) 사실관계

1. 청구인은 증여재산을 쟁점종전아파트의 부속토지로 보고, 증여세신고시한내인 2004.1.15. 증여재산가액을 쟁점종전아파트의 부속토지의 기준시가와 근저당권에 의한 채무액 90,000,000원중 큰 금액인 90,000,000원으로 신고하고, 처분청은 증여재산을 쟁점재건축아파트의 입주권으로 보고 증여재산가액을 ○○○재건축조합이 평가한 쟁점종전아파트의 재건축사업개시당시의 시가상당액인 421,404,000원으로 평가하여 331,404,000원을 증액하였다.

2. 처분청은 증액된 증여재산가액 331,404,000원(이하 "쟁점증액평가액"이라 한다)에 대하여 증여세 본세 50,280,800원과 동 세액의 20%에 해당하는 10,056,160원의 신고불성실가산세 및 2,835,830원의 납부불성실가산세를 경정고지하였다.

3. 이러한 사실은 처분청이 제출한 청구인에 대한 2003년분 증여세경정결의서에 의해 확인되고, 이에 대하여 청구인과 처분청간에 다툼이 없다. (나) 판단 1) 상속세및증여세법 제78조제1항 의 규정은 납세자가 법 제68조에 규정된 증여세 신고기한내에 신고한 증여재산에 대하여 처분청이 당해 증재산을 법 제60조 제2항 및제3항의 규정된 방법에 따라 평가함에 따라 증액된 과세표준에 대하여는 신고불성실가산세의 부과대상에서 제외하도록 규정하고 있다.

2. 청구인은 증여세신고기한내에 증여재산 및 그 가액을 신고하였으므로 쟁점증액평가액의 발생원인은 평가방법의 차이에 의한 것이라고 주장하였으나, 청구인과 처분청이 산정한 증여재산평가액의 차액은 청구인은 증여재산을 쟁점종전아파트의 부속토지로 보고, 처분청은 증여재산을 토지의 취득에 따라 필수적으로 부수되는 쟁점재건축아파트의 입주권으로 보아 청구인과 처분청이 증여재산의 종류를 서로 다르게 인식하는 데서 비롯된 것이므로 쟁점증액평가액의 발생원인이 평가방법의 차이에 기인한 것이라는 청구 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

3. 따라서, 청구인이 쟁점증액평가액이 평가방법의 차이에 기인한 것이므로 이에 대하여 부과된 신고불성실가산세 10,056,160원은 상속세및증여세법 제78조제1항 의 규정에 의해 취소되어야 한다고 하는 주장은 받아들일 수 없다고 하겠으며, 청구인이 상속재산의 종류를 잘못 신고한 것으로 보아 처분청이 쟁점증액평가액에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.