주식 양도행위의 주체가 비거주자인 도관회사에 불과할 경우 조세조약과 관계없이 실질과세원칙에 따라 국내원천소득으로 보는 것이며, 과세관할권이 미치지 못하는 외국의 파트너쉽에게 과세할 경우 개별파트너의 인적사항 등이 확인된 경우 개별파트너를 주식양도의 실질 귀속자로 보는 것임
주식 양도행위의 주체가 비거주자인 도관회사에 불과할 경우 조세조약과 관계없이 실질과세원칙에 따라 국내원천소득으로 보는 것이며, 과세관할권이 미치지 못하는 외국의 파트너쉽에게 과세할 경우 개별파트너의 인적사항 등이 확인된 경우 개별파트너를 주식양도의 실질 귀속자로 보는 것임
1. 남대문세무서장이 2004.4.1 청구인에게 한 2001사업연도 법인세 181,934,130원의 부과처분은, ○○○○(L) Limited가 주식회사 ○○○ 엘 주식을 양도하여 발생한 양도소득의 실질귀속자를 ○○○○ Private Equity Fund2 Limited가 아닌 동 펀드의 투자자들로 보아 이들의 거주지국과 대한민국과의 개별 조세조약을 기준으로 그 과세표준 및 세액을 경정한다.
2. 나머지 심판청구는 기각한다.
(1) 쟁점주식 양도차익의 실질척인 귀속자가 말레이시아 라부안에 소재하는 ○○○○○ 등이 아닌 것으로 보아 청구인에게 원천징수의무를 물어 과세한 처분은 부당하다. (가) Photo 등은 말레이시아에서 적법하게 설립된 법인이어서 말레이시아의 거주자에 해당하므로, ○○○○○ 등을 한국-말레이시아간 조세조약 적용대상에서 배제하려면 별도의 행정각서나 의정서의 교환 및 협약의 개정 등이 있어야 한다. (나) ○○○○○ 등을 통한 투자는 조세회피를 위한 것이 아니라 이중과세를 면하기 위함으로 합리적인 이유가 있으며, 사업활동의 실제가 존재함에도 이를 도관거래로 보아 과세함은 근거과세의 원칙에 어긋난다. (다) 국내법상 실질과세 원칙은 국제조약에 우선하지 않으며, 그 실질도 경제적 실질이 아닌 법적 실질을 우선 고려해야 할 것임에도 처분청은 명확한 근거 없이 자의적으로 판단하고 있다. (라) 조세조약의 적용을 통한 과세를 함에 있어서는 납세로 하여금 예측가능토록 하여야 소급과세 문제가 발생하지 않을 것이므로, 처분청이 조세조약 적용을 배제하고자 한다면, 먼저 조약을 개정하여야 하고, 장래시점으로부터 적용되어야 할 것이다. (마) 원천징수의무자가 원천징수를 성실하게 수행한다는 것은 현실적으로 불가능하고, OECD국가 대부분 해외펀드에 대하여 비과세를 하고 있으며, 특히 외환위기 이후 말레이시아 라부안으로부터 많은 자금이 유입되었음에도 이에 대하여 과세가 이루어지지 않았는데도, 청구인에 대하여만 차별적으로 과세함은 부당하다.
(2) H○○○2는 쟁점주식 양도차익의 실지귀속자나 수익적 소유자가 아니고, 전세계 투자자를 일원화하여 관리하기 위한 목적으로 설립된 투자기구(Investment Vehicle)에 불과하며, 투자를 통해 얻은 수익을 사전에 정해진 분배기준에 따라 단순히 분배할 뿐 수익에 대해 별도의 처분권한이나 유보권한이 없는 점에 비추어 H○○○와 H○○○2 간에 실질적인 차이는 없을 뿐만 아니라, 최근 상법개정(안) 및 파트너십 과세제도 도입방안에서 알 수 있듯이 H○○○2의 회사형태인 Limited Liability Company(이하 '○○C"라 한다)는 그 실질에 있어 파트너십과 큰 차이가 없음에도, 처분청이 H○○○는 도관으로 보아 상위 투자자들을 기준으로 과세한 반면, H○○○2는 그 자체를 실질적 수익자로 보아 과세한 처분은 부당하다(H○○○와 마찬가지로 H○○○2 역시 도관으로 보아 H○○○2의 상위 투자자들의 해당 소재국의 개별 조세조약을 기준으로 주식양도차익에 대한 법인세를 재계산하여야 한다).
(1) ○○○○○ 등의 사업활동이 쟁점주식에 대한 투자외에는 없고, 경영실적 보고도 ○○○○에게 직접 이루어 진 점 등을 고려하면. Photo。등의 말레이시아 설립은 한국에서의 조세회피를 위한 것이므로, 에l에 대하여 과세함은 정당하다. (가) ○○○○○ 둥의 한국내 투자활동과 관련된 중요한 행위가 말레이시아에서 이루어진 사실이 없는 점에 비추어 ○○○○○ 등온 ○○○○ 등의 조세회피목적으로 이용된 도관회사에 불과한 바, 이는 조세조약을 이용한 조세회피행위에 해당한다. (나) 각국의 조세조약은 조세회피 행위가 있을 때, 이를 방지하기 위한 내용을 조약에 명시하지 않았다고 하더라도 이를 내포하고 있는 것으로 간주한다는 것이 OECD모델협약의 내용이므로, 조세회피행위는 자국내 세법에 의하여 과세됨이 타당하다. (다) 쟁점주식 양도차익의 실질귀속자인 H○○○ 등의 거주지국은 ○○○아일랜드이고, 이에 대한 과세여부는 한국과의 조세조약 체결여부에 따라 달라지게되는 것이므로, 이를 두고 납세자의 예측가능성이 침해되었다고 할 수 없다.
(2) H○○○는 조합법인이라는 특수한 형태로 설립등기되어 있으며, 국내세법은 조합법인의 구성원 각각을 하나의 거주자로 취급할 뿐 조합법인의 법인격을 인정하지 않고 있으므로, H○○○의 구성원인 각 파트너를 기준으로 조세 조약 적용여부를 판단하는 것이나, H○○○2는 ○○○아일랜드에서 당초 주식회사 형태로 설립되었으므로, 이를 두고 미국세법의 예에 의하여 H○○○와 같은 조합법인으로 보아야 한다는 청구인의 주장은 부당하다3. 심리 및 판단
① 쟁점주식 양도차익의 실질적인 귀속자가 말레이시아 라부안에 소재하는 양도법인이 아니라 하여 국내원천소득에 대하여 청구인에게 원천징수의무를 물어 과세한 처분의 당부
② 처분청이 H○○○2 자체를 주식 양도소득의 실지귀속자로 보아 과세한 처분의 당부 (청구인은 H○○○의 경우와 동일하게 동 펀드의 투자자를 실지귀속자로 보아 과세하여야 한다고 주장)
(1) 쟁점① 관련 (가) 한국과 말레이시아의 조세조약(1983.4.20., 1983.1.2. 발효) 제l조 [인적범위] ① 이 협약은 목적상 일방체약국의 거주자라 함은 그 국가의 법에 따라 주소, 거소, 본점 또는 주사무소의 소재지관리장소 또는 이와 유사한 성질의 다른 기준에 의하여 그 국가에서 납세의무가 있고, 그 국가에 거주하는 인을 말한다. 제13조 [양도소득] ④ 제l항, 제2항 및 제3항에 언급된 재산 이외의 재산의 양도로부터 발생하는 이득에 대하여는 그 양도인이 거주자로 되어 있는 체약국에서만 과세한다. (나) 국세기본법 제14조 [실질과세]① 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다. (다) 법인세법(2003.12.30. 법률 제7005호로 개정되기 전의 것) 제4조 【실질과세】① 자산 또는 사업에서 생기는 수입의 전부 또는 일부가 법률상 귀속되는 법인과 실질상 귀속되는 법인이 서로 다른 경우에는 그 수입이 실질상 귀속되는 법인에 대하여 이 법을 적용한다. ② 법인세의 과세소득이 되는 금액의 계산에 관한 규정은 소득 ㆍ수익 등의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 이를 적용한다. 제93조 [국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
10. 다음 각목의 1에 해 당하는 주식 출자증권 또는 기타의 유가증권 (소득세법 제94조 제1항 제4호 의 규정에 의한 기타 자산을 제외한다. 이하 이 호에서 같다)의 양도로 인하여 발생하는 소득으로서 대통령령이 정하는 소득
4. 제93조 제10호의 소득에 있어서는 그 지급액(제92조 제2항 제3의 규정에 해당하는 경우에는 동호의 "정상가격"을 말하며, 이하 이 호에서 "지급액등"이 라 한다)의 100분의 10. 다만, 제92조 제2항 제2호 단서의 규정에 의하여 당해 유가증권의 취득가액 및 양도비용이 확인되는 경우에는 그 지급액등의 100분의 10에 상당하는 금액과 동항 동호 단서의 규정에 의하여 계산한 금액의 100분의 25에 상당하는 금액 중 적은 금액으로 한다.
⑥ 제93조 제10호의 규정에 의한 유가증권을 중권거래법에 의한 증권회사를 통하여 양도하는 경우에는 당해 증권회사가 제1항의 규정에 의하여 원천징수를 하여야 한다. 다만, 증권거래법에 의하여 주식을 상장하는 경우로서 이미 발행된 주식을 양도하는 경우에는 당해 주식을 발행한 법인이 원천징수하여야 한다.
(2) 쟁점② 관련 | (기) 국세기본법 제13조 [법인으로 보는 단체] ① 법인격이 없는 사단 재단 기타 단체(이하 "법인격이 없는 단체"라 한다)중 따옴 각호의 1에 해당하는 것에 대하여는 이를 법인으로 보아 이 법과 세법을 적용한다.
1. 주무관청의 허가 또는 인가를 받아 설립되거나 법령에 의하여 주무 관청에 등록한 사단ㆍ재단 기타 단체로서 등기되지 아니한 것
2. 공익을 목적으로 출연된 기본재산이 있는 재단으로서 등기되지 아니한 것 (나) 소득세법 제1조 [납세의무] ① 다음 각호의 1에 해당하는 개인은 이 법에 의하여 각자의 소득에 대한 소득세를 납부할 의무를 진다.
1. 국내에 주소를 두거나 l년 이상 거소를 둔 개인(이하 "거주자"라 한다)
2. 거주자가 아닌 자(이하 "비거주자"라 한다)로서 국내원천소득이 있는 개인
② 다음 각호의 1에 해당하는 자는 이 법에 의하여 원천징수한 소득세를 납부할 의무를 진다.
3. 국내에 본점 또는 주사무소를 둔 법인(이하 "내국법인"이라 한다)
4. 외국에 본점 또는 주사무소를 둔 법인(이하 "외국법인"이라 한다)의 국내지점 또는 국내영업소(출장소 기타 이에 준하는 것을 포함한다. 이하 같다)
5. 기타 이 법에서 정하는 원천징수의무자
③ 법인격 없는 사단 재단 기타 단체 중 국세기본법 제13조 제4항 의 규정에 의하여 법인으로 보는 단체(이하 "법인으로 보는 단체"라 한다)외의 사단 재단 기타 단체는 이를 거주자로 보아 이 법을 적용한다). (다) 소득세법 시행규칙 제2조 [법인격 없는 단체의 구분] ① 국세기본법 제13조 제l항 및 제2항의 규정에 의하여 법인으로 보는 단체외의 단체 중 대표자 또는 관리인이 선임되어 있으나 이익의 분배방법이나 분배비율이 정하여져 있지 아니한 것은 그 단체를 1거주자로 보아 법을 적용한다.
② 제l항의 규정을 적용함에 있어서 명시적으로 이익의 분배방법이나 분배비율이 정하여져 있지 아니하더라도 사실상 이익이 분배되는 경우에는 그 단체의 구성원이 공동으로 사업을 영위하는 것으로 보아 법을 적용한다.
1. ○○○○○는 H○○○가, ○○○○는 H○○○2가 각각 100% 투자하여 1998.9.30. 설립되었고, H○○○ 및 H○○○2는 1995년 1월 및 6월경 홍콩에 소재하는 ○○○○ Private Equity(Asia) Limited(이하 "○○○L"예1 라 한다)가 설립한 펀드회사로 H○○○는 ○○○○ Bank Plc 등 27개사의 각국 투자자들이, H○○○2는 ○○○○ Bank Plc 등 30개사의 각국 투자자들이 지분을 나누어 소유하고 있다.
2. ○○L의 구주식 양수 및 신주식 배정에 판하여 ○○○M, T○C, ○○○○ Hang Investment Co. Ltd. 및 ○○S&T 사이에 1998.8.4. 작성된 조건부매입합의서 및 1998.9.21.자 보충합의서률 보면, ○○○○측으로는 ○○○○의 이사인 마커스 톰슨이, T○C와 ○○○○ Hang Investment Co. Ltd 측으로는 T○C 회장인 앤드류 왕이 참여하고 있으며, 마커스 톰슨과 앤드류 왕 등 ○○○○와 T○C의 임직원들은 나중에 ○○L의 이사가 되어 경영에 참여한 것으로 나타난다.
3. 과세전적부심사청구시에 제출된 ○○○○○ 등의 의견서에는, '○○○○○ 등은 한국에 투자를 목적으로 말레이시아 라부안에 설립된 회사' 라고 되어 있으나, ○○○○○ 등온 ○○L에 대한 투자가 결정된 후 조세피난처인 라부안에 설립된 것으로 도관회사에 불과하므로, 쟁점주식 양도소득의 실질귀속자를 ○○○○○ 등의 지분을 100% 소유한 H○○○ 등으로 보아야 한다.
4. OECD모델협약 본문 및 주석서에 의하면, 내국세법상 실질과세원칙 등의 조세회피 및 탈세에 대응하기 위한 규제제도는 조세협약에서 다루고 있지 않으므로 협약에 의하여 영향을 받지 않으며, 조세협약에서 특별히 다루고 있지 않은 경우에도 국내법상 조세회피 규제 제도는 조세협약 해석 및 적용시 일반적으로 원용가능하다고 밝히고 있으므로, 실질과세의 원칙에 비추어 쟁점주식 양도소득을 국내원천소득으로 보아 원천징수의무자인 청구인 등에게 과세함은 정당 하다. (나) 이에 대하여 청구인은 ○○○○○ 등이 말레이시아의 거주자로서 대한민국과 말레이시아가 체결한 조세조약에 따라 쟁점주식 양도차익에 대한 과세권이 말레이시아에게 있음에도, 처분청이 동 양도차익의 실질적인 귀속자가 말레이시아 라부안에 소재하는 ○○○○○ 등이 아니라 하여 국내원천소득에 대하여 청구인에게 원천징수의무를 부과하여 과세한 처분은 부당하다고 주장하며, 말레이시아 내국세청의 거주자 증명서, 말레이시아 국제조세과장의 ○○○○○ 등의 서신에 대한 회신문 등을 제출하고 있다. (다) 한편, 이 건 심리과정에서 제출된 자료 등에 의하여 휴가 적으로 확인되는 사실은 다음과 같다.
1. 1998.8.4.자 ○○L의 투자자들에 대한 조건부 매입합의서에 의하면 ○○○○○ 등이 ○○L에 대한 투자가 결정된 후에 설립된 사이, ○○○○○ 등의 재무제표에 의하면 ○○○○○ 등의 말레이시아에서 사업활동은 한국에서의 ○○L에 대한 투자외에는 전무한 사실이 확인된다.
2. 이 건 투자유치의 주체였던 ○○L의 대표이사 정○홍이 대전지방국세청 조사담당공무원에게 제출한 답변서에는 "○○○○○ 등은 ○○L에 투자하기 위하여 설립된 것으로 알고 있고, ○○○○○ 등은 ○○○○ 및 T○C가 한국에 투자하기 위한 경로 정도의 역할을 한 것으로 알고 있다"라고 나타나 있고, 처분청이 제출한 '말레이시아 현지 업무 대리인 현황' 등에는 ○○○○○ 등의 등기된 말레이시아 현지인 이 사진의 경우 사업활동을 위한 역할을 수행한 내용은 없고 단순히 연락사무소 정도의 역할만 수행한 것으로 나타나고 있다I.
3. 또한. ○○L 전무이사의 답변서에 의하면. ○○L의 경영실적 보고는 ○○○○○ 등이 아니라 ○○○○ 등에게 직접 이루어진 사실이, ○○L의 '이사현황 및 이사회 회의록'에 의하면 ○○L의 중요 의사결정 에 ○○○○ 및 T○C가 영향력을 행사하였고. ○○○○○ 등의 말레이시아 현지인 이사는 참여하지 아니한 사실이 확인된다. (라) 위 사실들을 종합하여 살피건대. ○○○○○ 등이 도관회사'에 불과한지 여부는 이들이 조세회피 목적으로 설립되었는지 여부, 정상적인 사업활동이 있었는지 여부 및 투자의 주체와 소득의 실질귀속자 인지 여부에 따라 확인된다고 할 것인 바, 조세조약은 원천지국의 과세권과 거주지국의 과세권을 조정하는 규범으로서 우선 원천지국 세법에 의한 납세의무자를 확정한 연후 동 납세의무자의 거주지국과 체결된 조세조약을 적용하여 과세권을 배분하는 것이 타당하고, 조세조약의 목적은 이중과세방지 뿐만 아니라 조세회피의 방지에도 있음을 감안하면 조세조약을 이용해 조세회피를 하는 경우 조약의 혜택을 부인하는 것은 조세조약의 목적에 부합하는 해석으로서 도관회사의 실질귀속자임을 부인하는 것은 조세조약상 무차별원칙에 위배되지 아니한다고 할 것이므로, 결국 이 건에 있어서 처분청이 ○○○○○ 등을 말레이시아의 라부안에 설립된 도관회사로 보아 쟁점주식의 양도소득에 대한 실질적 지배ㆍ관리권을 행사하지 못한다고 본 것은 잘못이 없는 것으로 판단된다(국심 2004전2581ㆍ2582, 2008.12.31. 같은 뜻임).
(2) 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 먼저, 청구인의 주장 및 제출 중빙의 주요내용을 살펴 면 다음과 같다I
1. 청구인은, 처분청이 ○○○아일랜드에 소재하는 H○○○와 H○○○2 중 H○○○는 조합법인인 도관회사라 하여 동 펀드의 투자자들을 주식 양도소득의 실질귀속자로 하여 과세하면서도 H○○○2는 ○○C의 형태로 설립되어 주식회사에 해당하므로 도관으로 볼 수 없다 하여 H○○○2 자체를 주식 양도차익의 실질귀속자라고 판단하였으나, 소득의 실질귀속자 및 수익적소유자 여부는 법인의 설립형태에 의해 결정 되는 것이 아니므로 위와 같은 처분청의 판단은 논리적으로 일관성이 없어 부당하다고 주장한다.
2. 그리고 구 재정경제원의 예규(재국조 46017-233, 1997.l2.8.)에 의하면 '특정국가에 소재하는 법인이 해당국가의 거주자인지 여부와 실질귀속자인지 여부는 법인의 본점이 해당 국가에 소재하고 여기서 이사회 및 주주총회 등의 사업과 관련되는 중요한 의사결정 됨 실질적인 관리행위가 행하여지는지 여부, 관련법에 따라 해당 국가에 납세의무가 있는지 여부, 동 법인이 수취하는 소득에 관하여 그 실질적(경제적)인 처분권(권리의 취득ㆍ변경ㆍ소멸 등)을 가지면서 소득과 관련되는 위험을 실질적으로 부담하는지 여부'를 기준으로 판단 }는 것인데, H○○○2는 아래 표에서 보는 바와 같이 위 예규의 요건에 해당하지 않으므로 실질귀속자로 볼 수 없다고 주장한다.
3. 또한 청구인은, H○○○와 H○○○2가 전 세계에 소재하는 투자자들로부터 자금을 모아 투자를 하기 위해 설립된 투자기구로, H○○○와 H○○○2의 투자의사결정은 투자자들로부터 의사결정권한을 위임받은 투자관리회사인 ○○○E와 ○○○B2가 담당하고 있으며, 홍콩에 소재한 투자자문회사인 ○○○L이 투자관리회사인 ○○○E 및 ○○○B2에게 투자의사결정에 필요한 자문을 제공하는 형태로 운영되고 있는데, 양자간의 역할과 책임에는 실질상 차이가 없다고 주장하고 있고, 특히 ○○○B 및 ○○○B2로 두개의 투자관리회사가 별도로 있는 이유에 대하여 ○○○F는 조합법인이어서 ○○○B가 General Partner의 역할을 담당하나, ○○○B2 ○○C여서 General Partner는 존재하지 아니하므로, ○○○F2를 위해 General Partner에 갈음하는 역할을 담당하도록 ○○○B2가 별도로 설립된 것일 뿐임“이라고 소명하고 있다.
4. 청구인은 수익분배에 있어서도 H○○○의 Limited Partner 및 General Patrner가 H○○○2에서는 Class A 우선주주 및 Class B 우선주주로 표현되고 있을 뿐 실제로 차이가 없으며, 구체적우로 H○○○2의 손익분배는 다음과 같은 순서로 이루어진다고 주장한다.
1. Class A 우선주 보유 주주들의 출자금액 만큼 전액 보전
2. 1의 금액이 전액 보전이 되면, Class A 우선주 보유 주주들의 출자금액에 대해 연 8% 이자수익을 보전
3. 2의 금액이 보전이 되면, Class B 우선주 보유 주주에 대해 42.5%, Class A 우선주 보유 주주에 57.5%의 비율로 발생한 수익을 분배한다. 단, Class B 우선주 보유주주에게 분배한 금액이 위 1과 2항에 따라 Class A 우선주 보유 주주에게 분배한 금액의 20%가 되는 시점에서 분배를 멈춘다.
4. 1, 2, 3을 분배하고 남은 나머지 잔여 금액의 20%는 class B 우선주 보유주주에게,80%는 Class A 우선주 보유주주에 각각 분배한다.
5. 청구인은 H○○○2가 H○○○와는 다르게 ○○C로 설립된 이유에 대하여 미국 법무법인(Coudert Brothers IIp)의 의견서를 제출하였는데, 주요 내용은 'H○○○가 설립된 1995년 당시에는 ○○○아일랜드에 설립된 법인형태 중 Partnership만이 미국조세목적상으로 도관법인(Pass-through entity)으로 간주되었으나, 미국세법의 개정으로 인해 1997년 1월 1일 이후부터는 ○○C 역시 미국조세목적상 Partnership 같이 도관법인(Pass-through entity)으로 간주되게 되었다 이에 따라 H○○○2를 설립한 1998년 당시 에는 굳이 partnership 형태로 ○○○F2틀 설립을 할 필요가 없었으며, 투자자의 유한책임을 명확히 보장하고자 하는 측면에서 H○○○2를 ○○C 형태로 설립하였던 것 뿐이다.'라고 기재되어 있다. (나) 청구인의 위 주장을 바탕으로 이 건 과세처분이 타당행지 여부에 대하여 살펴본다.
1. 먼저, 비거주자의 국내원천소득인 주식양도차익에 대하여 비거주자의 거주지국과 대한민국과의 조세조약에 불구하고 국내법상 실질과세원칙을 적용하여 소득의 실질귀속자내지 수익적소유자 l게 과세할 수 있음은 쟁점①에서 살펴본 바와 같다.
2. 처분청은 H○○○2를 우리나라의 주식회사와 유사한 형태로 파악한 것으로 보이는데, 청구인이 제출하고 있는 H○○○2의 설립정관 표지에는 "회사법(1995년 개정)에 따라 면세법인으로 설립된 ○○○ 아일랜드의 limited liability company[A Cayman Islands limited liability company, established as an exempted company under I the Companies Law (l995Revision)]"라고 기재되어 있어 ○○○F2는 주식 회사와는 다른 ○○C로 설립되었음이 확인되고, 이러한 사실은 ○○○F2가 ○○○아일랜드 상업등기소의 등기시 발행 받은 설립증명서에서도 확인된다.
3. 한편, 미국의 연방세법인 Internal Revenue Code에 따르면, 외국법인(foreign entities)이 미국세법에 따라 어떻게 분류되기를 원하는 지를 "Form 8832 Entity Classification Election 표시하여 제출하도록 되어 있는데(소위 "Check-the-box"), 청구인이 제출한 'Form 8832' 및 '미국 국세청의 승인서'에 의하면, H○○○2는 자신을 Partnership으로 분류하여 Form 8832를 제출하였고, 이에 미국 국세청은 "H○○○2는 Limited Liability Company로 설립 되었으며, ○○○ 아일랜드에서는 납세의무가 없고, 미국 세법에 따라 Form 8832를 제출하여 미국 조세목적상 Partnership으로 분류되었다"라는 내용으로 이를 승인한 것으로 나타난다.
4. 살피건대, ○○○F2는 ○○○아일랜드에서 설립된 면세법인 (Exempted Company)인 ○○C로서 위에서 본 바와같이 그 소재지만 ○○○아일랜드에 두고 있을 뿐 실질적으로 소재지를 근거로 영업활동을 하는 법인으로 보기 어렵고, 실제로 영업활동을 하였다고 볼 수 있는 증빙이 처분청으로부터도 달리 제출된 바도없으며, 특히 H○○○2의 상위에 있는미국 투자자들의 경우 H○○○2에 발생한 소득 중 자신의 지분 해당분 만큼에 대해 미국에서 세금을 납부하도록 되어 있는 등을 종합할 때, 처분청 의견과는 달리 ○○○F2는 H○○○F와 마찬가지로 그 본질에 있어서는 partnership을 취하고 있다고 봄이 상당하다 할 것이다I
5. 그렇다면 소득원천지국의 과세관할권이 미치지 못하는 외국의 Partnership에게 과세함에 있어서는 Partnership이 개별파트너의 인적사항, 주소, 투자금액, 투자비율 등 자료를 제공하지 않는 경우라면 Partnership 자체에 과세할 수 밖에 없다고 할 것이지만, 이 건과같이 'H○○○ 및 H○○○2의 투자자 현황'이 제출되어 파트너별 조세 조약의 적용이 가능한 경우에는 H○○○2의 투자자들을 주식양도소득의 실질귀속자로 보아 과세함이 타당하다 할 것이므로, 결국 처분청이 H○○○2의 개별 투자자들이 아닌 H○○○2 자체를 실질적인 양도소득의 수익자로 보아 과세한 처분에는 잘못이 있는 것으로 판단된다(국심 2004전2581ㆍ2582, 2008.12.31., 같은 뜻임).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 와 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.