1주당 순손익액의 계산시 지급이자손금불산입액 포함 여부

심판청구번호 국심2004서 143(2004. 7. 12) 舅�발행주식총수를 85,000주로 하고, 평가기준일이 속하는 사업연도의 소득금액조정합계표상의 지급이자손금불산입액 223,350,290원과 가산세등 손금불산입액 3,023,386원을 각 사업연도소득에서 차감한 금액을 손순익액으로 계산하여 그 과세표준과 세액을 경정합니다.

2. 나머지 심판청구는 이를 기각합니다.

청구인은 2000.6.30. 비상장주식인 (주)○○○의 주식 15,000주(이하 "쟁점주식"이라 한다)를 청구외 최○○○에게 양도한 후 양도소득세 신고를 하지 아니하였다. 처분청은 쟁점주식의 양도에 대하여 양도차익을 기준시가로 계산하여 2003.8.7. 청구인에게 2000년 귀속 양도소득세 69,651,260원과 2000년 6월분 증권거래세 3,417,390원을 각각 결정하여 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2003.10.2. 이의신청을 거쳐 2003.12.26. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 쟁점주식을 양도한 후 양도소득세 신고를 하지 않았더라도 비상장주식의 양도에 대한 양도차익은 실지거래가액에 의하여 계산하는 것이 원칙이므로, 쟁점주식의 취득 및 양도에 대한 양도계약서등 실지거래가액이 확인됨에도 불구하고 기준시가로 양도소득세를 결정하는 것은 부당하며, 설령, 기준시가로 양도차익을 계산하더라도 양도일 현재의 발행주식총수, 지급이자 및 가산세등 손금불산입액, 유상증자분 등을 순손익액 및 순자산가액 계산시 반영하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 양도소득세 조사당시 양도 및 취득당시의 매매계약서 등 실지거래가액을 입증할 수 있는 증빙서류의 제출이 없었고, 납세고지서 발부 후에 양도당시의 주식양도양수증서를 제출하였으나 취득계약서 등 거래사실을 확인할 수 있는 객관적인 증빙서류의 제출이 없어 기준시가로 양도소득세를 결정한 당초 처분은 정당하며, 기준시가로 양도차익 계산에 있어서 평가기준일의 발행주식총수, 순손익액 계산시 지급이자 손금불산입액 등의 차감에 대한 청구인의 주장은 타당하나, 평가기준일 이후에 이루어진 유상증자분은 제외하여 평가한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

① 쟁점주식의 양도 후 무신고한 경우 기준시가로 양도차익을 결정할 수 있는 지 여부와

② 쟁점주식을 기준시가로 평가하기 위하여 순손익액 및 순자산가액 계산시 평가기준일의 발행주식총수, 유상증자분의 평가제외 등 계산방법이 타당한지 여부를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령

(1) 소득세법(2000.12.29, 법률 제6292호로 개정되기 전의 것) 제94조 【양도소득의 범위】 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. ∼ 2. (생 략)

3. 증권거래소에 상장된 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득

4. 증권거래소에 상장되지 아니한 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득

5. (생 략) 제96조 【양도가액】

① (생 략)

② 제94조 제3호 내지 제5호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도당시의 실지거래가액에 의한다.

③ (생 략) 제97조 【양도소득의 필요경비계산】

① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

• 가. (생 략)
• 나. 제94조 제3호 내지 제5호의 자산의 경우에는 당해 자산의 취득에 소요된 실지거래가액
• 다. 가목 단서 또는 나목의 경우에 있어서 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 제114조 제5항의 규정에 의한 가액

2. ∼ 4. (생 략)

② ∼ ⑦ (생 략) 제99조 【기준시가의 산정】

① 제96조 제1항 본문, 제97조 제1항 제1호 가목 본문, 제100조 및 제114조 제5항의 규정에 의한 기준시가는 다음 각호에서 정하는 바에 의한다.

1. (생 략)

2. 제94조 제2호 내지 제5호의 자산 양도자산의 종류·규모·거래상황과 상속재산의 평가가액등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액

② ∼ ③ (생 략) 제114조 【양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지】

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제105조의 규정에 의하여 예정신고를 하여야 할 자 또는 제110조의 규정에 의하여 확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하지 아니한 때에는 당해 거주자의 양도소득과세표준과 세액을 결정한다.

② ∼ ③ (생 략)

④ 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제1항 내지 제3항의 규정에 의하여 양도소득과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조 및 제97조의 규정에 의한 가액에 의하여야 한다.

⑤ 제4항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우로서 대통령령이 정하는 사유로 장부 기타 증빙서류에 의하여 당해 자산의 양도당시 또는 취득당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 의하여 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다.

⑥ ∼ ⑦ (생 략)

(2) 소득세법시행령(2000.12.29. 대통령령 제17032호로 개정되기 전의 것) 제165조 【토지·건물외의 자산의 기준시가 산정】

① 법 제99조 제1항 제2호에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액”이라 함은 다음 각호의 가액을 말한다.

1. (생 략)

2. 법 제94조 제4호의 규정에 의한 주식등 상속세및증여세법 제63조 제1항 제1호 나목(동목에서 준용하고 있는 가목의 규정 중 "평가기준일 이전·이후 각 2월"은 각각 "양도일·취득일 이전 1월로 한다) 및 다목의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 평가기준시기나 평가액은 재정경제부령이 정하는 바에 의한다. 다만, 장부분실등의 사유로 취득당시의 기준시가를 확인할 수 없는 경우에는 액면가액을 취득당시의 기준시가로 적용한다.

3. (생 략)

② ∼ ⑦ (생 략)

(3) 소득세법시행규칙(2000.12.30. 재정경제부령 제175호로 개정되기 전) 제81조 【토지·건물외의 자산의 기준시가 산정】

① (생 략)

② 영 제165조 제1항 제2호의 규정에 의한 평가기준시기나 평가액은 다음 각호에 정하는 바에 의한다.

1. (생 략)

2. 제1호 외의 주식등의 경우: 다음 각목에 정하는 바에 의한다.

• 가. 1주당 가액의 평가 1주당 가액 = 1주당 순손익액/ 상속세및증여세법시행규칙 제17조 제1항 의 규정에 의한 율
• 나. 가목의 규정에 의하여 평가한 비상장주식의 가액이 다음 산식에 의하여 평가한 가액에 미달하는 경우에는 다음 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 = 당해 법인의 순자산가액/발행주식총수
• 다. 가목의 산식에서 규정하는 1주당 순손익액은 양도일 또는 취득일(이하 이 항에서 "양도일 등"이라 한다)이 속하는 사업연도의 직전사업연도의 순손익액에 의하여 평가한 가액에 의하고, 나목의 산식에서 규정하는 순자산가액은 양도일 등이 속하는 사업연도의 직전사업연도종료일 현재 당해 법인의 장부가액(토지의 경우에는 기준시가)에 의한다.

3. (생 략)

③ ∼ ⑦ (생 략)

(4) 상속세및증여세법(2000.12.29. 법률 제6301호로 개정되기 전의 것) 제63조 【유가증권 등의 평가】

① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

• 가. 한국증권거래소에서 거래되는 주식 및 출자지분은 평가기준일 이전·이후 각 2월간에 공표된 매일의 한국증권거래소 최종시세가액(거래실적의 유무를 불문한다)의 평균액. (단서 생략)
• 나. (생 략)
• 다. 나목 외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

2. (생 략)

② ∼ ④ (생 략)

(5) 상속세및증여세법시행령(2000.12.29. 대통령령 제17039호로 개정전) 제56조 【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법】

① 제54조 제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제1호의 가액으로 한다. 이 경우 그 가액이 "0" 이하인 경우에는 "0"으로 한다.

1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ＝ [(상속개시 전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×3)＋(상속개시 전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×2)＋(상속개시 전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)]×1/6

2. (생 략)

② 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 각 사업연도의 주식수는 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수에 의한다. 다만, 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년 이내에 무상증자 또는 무상감자를 한 사실이 있는 경우에는 무상증자 또는 무상감자전의 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수는 재정경제부령이 정하는 바에 의한다. ③ 제1항 제1호의 규정에 의한 순손익액은 법인세법 제14조 의 규정에 의한 각 사업연도소득에 제1호의 규정에 의한 금액을 가산한 금액에서 제2호의 규정에 의한 금액을 차감한 금액에 의한다. 이 경우 각 사업연도소득 계산시 손금에 산입된 충당금 또는 준비금이 세법의 규정에 따라 일시 환입되는 경우에는 당해 금액이 환입될 연도를 기준으로 안분한 금액을 환입될 각 사업연도소득에 가산한다.

1. 법인세법 제18조 제4호·제6호 및 제7호의 규정에 의한 금액 및 기타 재정경제부령이 정하는 금액

2. 다음 각목의 규정에 의한 금액

• 가. 당해 사업연도의 법인세액, 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 소득할주민세액
• 나. 법인세법 제21조 제3호 내지 제5호 및 동법 제27조에 규정하는 금액과 각 세법에서 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액
• 다. 법인세법 제24조 내지 제26조·동법 제28조 및 조세특례제한법 제135조 내지 제137조에 규정하는 금액 및 기타 재정경제부령이 정하는 금액
• 다. 사실관계 및 판단

1. 청구인은 2000.6.30. 쟁점주식인 (주)○○○(○○○, 대표이사 최○○○)의 비상장주식 15,000주를 최○○○에게 양도한 후 양도소득세 신고를 하지 아니하였으며, 이에 대하여 처분청은 쟁점주식의 양도차익을 기준시가로 계산하여 2003.8.7. 청구인에게 2000년 귀속 양도소득세 69,651,260원과 2000년 6월분 증권거래세 3,417,390원을 각각 결정하여 고지한 사실이 처분청이 제출한 양도소득세 및 증권거래세 결정결의서 등에 의하여 확인된다.

2. 우선, 쟁점 ①에 대하여 살펴본다.

(1) 청구인은 쟁점주식중 10,000주(@16,056원, 취득가액 210,566,230원)는 1993.11.17. 매매로 취득하였고, 5,000주(@10,000원, 취득가액 50,000,000원)는 1998.2.28. 유상증자로 각각 취득하여 보유하다가, 2000.6.30. 쟁점주식을 최○○○에게 201,000,000원에 양도하여 취득 및 양도당시의 실지거래가액이 확인됨에도 불구하고 양도소득세 신고를 하지 아니하였다하여 기준시가로 결정하는 것은 부당하다고 주장하면서, 주식환매계약서 사본, 주식양도·양수증서 및 당좌수표 사본을 증빙서류로 제출하고 있다. 1993.11.17. ○○○와 (주)○○○ 사이에 작성된 주식환매계약서 내용을 살펴보면,○○○(주)가 보유하고 있던 (주)○○○의 우선주식 25,000주를 (주)○○○가 401,415,590원에 취득하는 것으로 되어 있다. 그리고, 2000.6.30. 청구인과 양수자인 최○○○ 사이에 작성된 주식양도·양수증서는 쟁점주식 15,000주를 1주당 14,000원, 합계 210,000,000원에 양도·양수하는 것으로 되어 있으며, 거래대금은 2001.7.31. 및 2001.8.31. (주)○○○ 발행의 당좌수표로 지급한 것으로 되어 있다.

(2) 한편, 비상장주식의 양도차익 계산에 있어서 소득세법 제96조 (양도가액) 및 제97조(양도소득의 필요경비계산)에서 비상장주식을 양도하는 경우 양도가액 및 취득가액은 실지거래가액에 의하도록 규정하고 있고, 같은법 제114조(양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지)에서는 양도 및 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 기준시가에 의하여 추계로 결정할 수 있도록 규정하고 있다.

(3) 위 (1)에서 본 바와 같이 청구인이 취득당시의 실지거래가액 증빙서류로 제출한 주식환매계약서는 청구인이 쟁점주식을 취득한 것이 아니어서 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 없으며, 주식양도·양수증서의 경우에도 주식종류와 양도가액만 기재되어 있을 뿐 거래대금의 지급방법 등에 대하여는 아무런 언급이 없을 뿐만 아니라 양수자인 최○○○이 거래대금으로 지급하였다는 당좌수표도 최○○○이 발행한 것이 아니라 (주)○○○가 발행한 것으로 주식양도·양수증서 또한 신빙성이 없는 것으로 보여진다. 따라서, 처분청이 쟁점주식의 실지거래가액이 확인되지 아니한다 하여 그 양도차익을 기준시가로 계산하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

3. 쟁점 ②에 대하여 살펴본다.

(1) 청구인은 처분청이 쟁점주식의 양도에 대하여 양도차익을 기준시가로 계산하면서, 쟁점주식의 평가기준일(1999.6.30) 현재 (주)○○○의 발행주식총수를 52,000주가 아닌 85,000주로 계산하여야 하며, 순손익액 계산시 지급이자손금불산액 223,350,290원과 가산세등 손금불산입액 3,023,386원을 각사업연도의 소득금액에서 각각 차감하여야 하며, 또한 순자산가액 계산에 있어서도 2000.6.2. 유상증자로 인한 증자주식수 102,000주와 증자금액 1,020,000,000원을 가산하여 계산하여야 한다고 주장하면서, (주)○○○의 법인등기부 등본 및 1999사업연도(1998.7.1.∼1999.6.30.)의 법인세 신고시 제출한 소득금액조정합계표를 증빙서류로 제출하고 있다.

(2) (주)○○○의 법인등기부 등본을 살펴보면, "발행주식의 총수와 그 종류 및 각각의 수"란에 평가기준일인 1999.6.30. 현재 발행주식의 총수가 85,000주(자본금 850,000,000원)로 되어 있고, 양도일인 2000.6.30. 현재에는 2000.6.2. 증자로 인하여 증가된 주식 102,000주(증자금액 1,020,000,000원)를 포함하여 발행주식총수가 187,000주(자본금 1.870,000,000원)로 되어 있는 사실이 확인되며, 소득금액조정합계표의 "익금산입 및 손금불산입"란에는 지급이자 223,350,290원과 가산세등 3,023,386원이 기재되어 있는 사실이 확인된다.

(3) 비상장주식의 기준시가의 산정은 소득세법 제99조 (기준시가의 산정) 제1항 제2호 및 같은법시행령 제165조(토지·건물외의 자산의 기준시가 산정) 제1항 제2호에서 상속세및증여세법 제63조 (유가증권등의 평가) 제1항 제1호 나목(동목에서 준용하고 있는 가목의 규정 중 "평가기준일 이전·이후 각 2월"은 각각 "양도일·취득일 이전 1월로 한다) 및 다목의 규정을 준용하여 평가한 가액으로 하되, 이 경우 평가기준시기나 평가액은 소득세법시행규칙 제81조 (토지·건물외의 자산의 기준시가 산정)에서 정하는 바에 의하도록 규정하고 있다. 이에 따라, 소득세법시행규칙 제81조 (토지·건물외의 자산의 기준시가 산정)에서 1주당 순손익액은 양도일등이 속하는 사업연도의 직전사업연도의 순손익액에 의하여 평가한 가액에 의하고, 순자산가액은 양도일등이 속하는 사업연도의 직전사업연도종료일 현재 당해 법인의 장부가액(토지의 경우에는 기준시가)에 의하도록 규정하고 있으며, 장부분실 등의 사유로 취득당시의 기준시가를 확인할 수 없는 경우에는 액면가액을 취득당시의 기준시가로 할 수 있도록 규정하고 있다. 또한, 상속세및증여세법시행령 제56조 (1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법) 제3항에서 순손익액은 법인세법 제14조 (각 사업연도의 소득)의 규정에 의한 각 사업연도소득에 익금불산입 항목인 국세 또는 지방세의 과오납금의 환급금에 대한 이자 등을 가산한 금액에서 손금불산입 항목인 벌금·과료 및 가산금, 지급이자의 손금불산입액 등을 차감한 금액에 의하도록 규정하고 있다.

(3) 위 관련법령과 사실관계를 종합하여 볼 때, 처분청은 비상장주식의 평가기준일을 소득세법시행규칙 제81조 의 규정에 따라 양도일 등이 속하는 직전사업연도종료일로 하면서, (주)○○○의 법인등기부 등본에 평가기준일 현재 발행주식총수가 85,000주임에도 불구하고 발행주식총수를 52,000주로 계산하였으며, 순손익액 계산에 있어서도 지급이자손금불산입액 223,350,290원과 가산세등 손금불산입액 3,023,386원을 각 사업연도 소득금액에서 차감하지 아니하고 계산한 것은 잘못된 것으로 판단된다. 다만, 2000.6.2. 유상증자로 증가된 주식 102,000주와 증자금액 1,020,000,000원은 쟁점주식의 평가기준일인 1999.6.30. 이후에 증자된 것이므로 순자산가액 계산시 제외하여 계산한 것은 잘못이 없는 것으로 판단된다○○○.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.