특정법인과의 거래를 통한 이익에 대한 증여의제

심판청구번호 국심2004부 24(2004. 4. 28) 청 구 인 성 명김○○○, 김○○○, 김○○○, 김○○○ 주 소 ○○○ 대리인 성명 세무사 김○○○ 주소 ○○○호 행 정 처 분 청 ○○○세무서장

심판청구는 이를 기각합니다.

비상장법인인 청구외 주식회사 ○○○(이하 "청구외법인"이라 한다)의 주주 및 특수관계에 있는 자들인 청구외 김○○○, 김○○○ 등 8명이 1999년부터 2003년까지 청구외법인에게 금전을 무상으로 대여하였으며, 또한, 1999년 9월 청구외 김○○○이 ○○○에 주사무소를 두고 있는 청구외 유한회사 ○○○에 부담하고 있는 채무액 5억엔을 김○○○의 모(母)인 청구외 박○○○이 김○○○에게 무상으로 대여하여 채무를 변제하였다. 처분청은 청구외법인의 주주 및 특수관계에 있는 자들인 김○○○ 등 8명이 청구외법인에게 금전을 무상으로 대여하므로 인하여 청구외법인의 주주인 김○○○이 그 특수관계에 있는 자로부터 경제적 이익을 증여받은 것으로 보았으며, 아울러, 김○○○이 박○○○으로부터 금전을 무상으로 대여받은 것을 증여의제로 보아 2003.8.12. 김○○○(2002.4.22. 사망)의 상속인들인 청구인들에게 붙임 납세고지서 내역과 같이 증여세를 결정하여 고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 2003.11.7. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인들 주장 청구외법인은 1997년 설립 후 2003사업연도까지 계속적으로 결손금이 발생하여 이익의 배당 등 실질적인 경제적 이익을 받은 사실이 없음에도 불구하고 이익을 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세하는 것은 부당하며, 설령, 이익을 증여받았다고 하더라도 증여가액의 계산은 청구외법인의 사업연도 종료일의 1주당 평가액에서 사업연도 개시일의 1주당 평가액을 차감한 차액에 청구인의 주식수를 곱하여 청구외법인의 결손금 한도 내로 하는 것이 타당하며 특수관계에 있는 자로부터 금전을 무상으로 대여받은 경우 증여가액 계산에 있어서 증여시기는 대부를 받은 날로 할 것이 아니라 대부기간이 끝나는 1년간의 마지막 날의 대부받은 금액에 적정이자율을 곱하여 증여가액을 계산하는 것이 타당하다.
• 나. 처분청 의견 상속세및증여세법 제41조 에서 2년이상 계속하여 결손금이 있는 법인의 주주 및 특수관계에 있는 자들이 당해 법인에게 금전을 무상 또는 낮은 이율로 대여하므로 인하여 당해 법인의 주주가 경제적 이익을 얻은 경우 그 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 보도록 의제하고 있고, 증여시기도 2000.1.1. 이전에 금전을 무상으로 대여한 경우에는 2000.1.1.에 새로이 무상으로 대부한 것으로 보도록 규정하고 있어, 2000년부터 2002년까지의 매년 1월 1일을 증여시기로 보아 청구외법인의 결손금 한도 내에서 이익을 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세한 처분은 정당하며 상속세및증여세법 제41조 의 4에서 특수관계에 있는 자로부터 금전을 무상으로 대여받은 경우 증여시기는 그 금전을 대부받은 날에 증여받은 것으로 보도록 규정하고 있어, 증여시기로 보는 매년 1월 1일의 대부받은 금액을 기준으로 증여세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

① 결손법인의 주주 및 특수관계에 있는 자가 당해 법인에게 금전을 무상으로 대여한 경우 특수관계에 있는 다른 주주가 이익을 증여받은 것으로 볼 수 있는지 여부 및 이 경우 증여시기를 언제로 볼 것인지 여부와

② 특수관계에 있는 자로부터 금전을 무상으로 대여받은 경우 증여시기를 언제로 볼 것인가의 여부를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령

(1) 상속세및증여세법(2003.12.30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제41조 【특정법인과의 거래를 통한 이익에 대한 증여의제】

① 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업중인 법인(이하 이 조에서 “특정법인”이라 한다)의 주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자가 당해 특정법인에게 재산을 증여하거나 다음 각호의 1에 해당하는 거래(이하 이 조에서 "재산의 증여 등"이라 한다)를 통하여 당해 특정법인의 주주 또는 출자자에게 나누어 준 이익에 대하여는 그 이익에 상당하는 금액을 당해 특정법인의 주주 또는 출자자가 그와 특수관계에 있는 자로부터 증여받은 것으로 본다.

1. 재산 또는 용역을 무상제공하는 거래

2. 재산 또는 용역을 통상적인 거래관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공하는 거래

3. 재산 또는 용역을 통상적인 거래관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 거래

4. 기타 제1호 내지 제3호와 유사한 거래로서 대통령령이 정하는 거래

② 제1항에 규정하는 특정법인, 특수관계에 있는 자, 재산의 증여 등과 특정법인의 주주 또는 출자자에게 나누어준 이익의 계산, 현저히 낮은 대가 및 현저히 높은 대가의 범위에 관하여는 대통령령이 정하는 바에 의한다. 제41조의 4 【금전대부에 따른 증여의제】

① 특수관계에 있는 자로부터 1억원 이상의 금전을 무상 또는 적정이자율보다 낮은 이자율로 대부받은 경우에는 그 금전을 대부받은 날에 다음 각호의 1의 금액을 증여받은 것으로 본다. 이 경우 대부기간이 정하여지지 아니한 경우에는 그 대부기간을 1년으로 보고, 대부기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음 날에 매년 새로이 증여받은 것으로 보아 당해 금액을 계산한다.

1. 무상으로 대부받은 경우에는 대부금액에 적정이자율을 곱하여 계산한 금액

2. 적정이자율보다 낮은 이자율로 대부받은 경우에는 대부금액에 적정이자율을 곱하여 계산한 금액에서 실제 지급한 이자상당액을 차감한 금액

② 제1항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자의 범위, 1억원 이상의 금전의 계산방법, 적정이자율 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 부칙(1999.12.28. 법률 제6048호로 개정) 제6조 【금전대부의 증여의제 등에 관한 경과조치】 제41조 및 제41조의 4의 개정규정을 적용함에 있어서 이 법 시행일 현재 동조의 규정에 의한 금전 등 재산 및 용역의 대부·제공 등을 받고 있는 자에 대하여는 2000년 1월 1일에 새로이 대부·제공 등을 받은 것으로 본다.

(3) 상속세및증여세법시행령(2003.12.30. 대통령령 제18177호로 개정되기 전) 제31조 【특정법인의 범위 등】

① 법 제41조 제1항에서 “특정법인”이라 함은 한국증권거래소에 상장되지 아니한 법인(제53조 제1항에 규정된 협회등록법인을 제외한다) 중 다음 각호의 1에 해당하는 법인을 말한다.

법인세법시행령 제18조 제1항 제1호 의 규정에 의한 결손금이 있는 법인. 이 경우 결손금은 법 제41조 제1항의 규정에 의하여 재산의 증여등에 의한 결손금 보전전의 것으로 하되, 증여일이 속하는 사업연도의 결손금은 법 제41조 제1항의 규정에 의한 재산의 증여등의 금액을 법인세법의 규정에 의하여 익금에 산입하기 전의 것으로 한다.

2. 증여일 현재 휴업중이거나 폐업상태인 법인

② 법 제41조 제1항 제4호에서 “유사한 거래”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 것. 다만, 해산(합병 또는 분할에 의한 해산을 제외한다)중인 법인의 주주 또는 출자자 및 그와 특수관계에 있는 자가 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제한 경우로서 주주등에게 분배할 잔여재산이 없는 경우를 제외한다.

2. 시가보다 낮은 가액으로 당해 법인에 현물출자하는 것

③ 법 제41조 제1항 제2호 및 제3호에서 “현저히 낮은 대가” 및 “현저히 높은 대가”라 함은 양도·제공·출자하는 재산 및 용역의 시가와 대가(제2항 제2호에 해당하는 경우에는 출자한 재산에 대하여 교부받은 주식의 액면가액의 합계액을 말한다)와의 차액이 시가의 100분의 30 이상 차이가 있거나 그 차액이 1억원 이상인 경우의 당해 가액을 말한다. 이 경우 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법 제41조의 4의 규정을 준용하여 계산한 이익으로 한다.

④ 제3항의 규정을 적용함에 있어서 용역의 시가가 불분명한 경우에는 법인세법시행령 제89조 의 규정에 의한 시가에 의한다.

⑤ 법 제41조 제1항에서 “주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자”라 함은 제1항 각호의 1에 규정된 법인의 최대주주 등과 제19조 제2항 각호의 1의 규정에 의한 관계에 있는 자를 말한다.

⑥ 법 제41조 제1항의 규정에 의하여 특정법인의 주주 또는 출자자가 증여받은 것으로 보는 이익은 다음 각호의 1에 해당하는 이익(제1항 제1호의 규정에 해당하는 법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다)의 상당액으로 인하여 증가된 주식 또는 출자지분 1주당 가액에 제5항에 규정된 자의 주식수를 곱하여 계산한 금액에 의한다.

1. 재산을 증여하거나 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 경우에는 증여재산가액 또는 그 면제·인수 또는 변제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액

2. 제1호외의 경우에는 제3항의 규정에 의한 시가와 대가와의 차액에 상당하는 금액 제31조의 7 【금전대부에 따른 증여의제】

① 법 제41조의 4 제1항 본문에서 “특수관계에 있는 자”라 함은 금전을 대부한 자와 대부받은 자(이하 이 항에서 “금전대부자 등”이라 한다)가 제19조 제2항 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 “주주 등 1인”은 “금전대부자 등”으로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자로부터 1억원 미만의 금액을 1년 이내에 수차례로 나누어 대부받은 경우에는 그 대부받은 금액을 합하여 계산한다.

③ 법 제41조의 4 제1항에서 “적정이자율”이라 함은 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 제2조 제1호 의 규정에 의한 금융기관(이하 “금융기관”이라 한다)이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율을 말한다.

• 다. 사실관계 및 판단

1. 쟁점 ①에 대하여 살펴본다.

(1) 청구외법인인 (주)○○○는 ○○○에서 관광 및 숙박업(○○○)을 영위하기 위하여 1997.4.25. 설립된 비상장법인으로, 1997사업연도부터 2002사업연도까지 계속하여 다음과 같은 당기순손익 및 이월결손금이 발생한 사실이 청구인들이 제출한 청구외법인의 각사업연도 법인세신고서 등에 의하여 확인된다. 청구외법인의 당기순손익 및 이월결손금 현황(단위: 원)

○○○

(2) 청구외법인의 주주는 김○○○ 등 7명과 청구외 ○○○(주)로 구성되어 있으며, 1999년도에 청구외법인의 주주 및 특수관계에 있는 자들이 청구외법인에게 다음과 같이 금전을 무상으로 대여한 사실이 청구외법인의 주식등변동상황명세서 및 차입금 계정 등에 의하여 확인된다. 청구외법인의 주주현황

○○○ 주주 및 특수관계에 있는 자들의 금전 대여 현황(단위: 원)

○○○

(3) 처분청은 1999년에 청구외법인의 주주 및 특수관계에 있는 자들이 청구외법인에게 금전을 무상으로 대여한 사실에 대하여, 2000년부터 2002년까지의 매년 1월 1일을 증여시기로 하여 무상대여가 있은 후의 1주당 평가액에서 무상대여가 있기 전의 1주당 평가액을 차감한 금액에 당해 청구인의 보유 주식수를 곱하여 다음과 같이 계산한 이익을 청구인이 증여받은 것으로 보아, 붙임 증여세 고지서 내역과 같이 2000년 귀속부터 2002년 귀속까지 증여세를 과세한 사실이 처분청이 제출한 증여세결정결의서 등에 의하여 확인된다. 둁김○○○의 연도별 이익(증여)가액 현황(단위: 원)

○○○

(4) 청구인들은 청구외법인이 1997년도에 설립되어 2003사업연도까지 계속하여 결손금이 발생하여 그 동안 배당을 받은 사실 등이 없어 실질적인 경제적 이익을 받은 사실이 없음에도 불구하고, 2000년부터 2002년까지 매년 이익을 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세하는 것은 부당하며, 설령, 이익을 증여받았다고 하더라도 이익의 계산은 청구외법인의 각사업연도 결손금의 범위내로 하되, 청구외법인의 각 사업연도의 종료일의 1주당 평가액에서 각 사업연도 개시일의 1주당 평가액을 차감하여 청구인의 보유 주식수를 곱하여 계산하는 것이 타당하다고 주장하고 있다. (5) 상속세및증여세법 제41조 (특정법인과의 거래를 통한 이익에 대한 증여의제)는 2000.1.1. 이후 최초로 증여하는 분부터 시행되는 규정으로, 증여일이 속하는 사업연도 전 2년 이내 사업연도부터 계속하여 결손금이 있는 특정법인의 주주 또는 특수관계에 있는 자가 당해 법인에 재산을 증여하거나 금전을 무상 또는 낮은 이율로 대여하므로 인하여 당해 법인의 주주가 경제적 이익을 받는 경우 그 이익에 상당하는 금액을 당해 법인의 주주가 그 특수관계에 있는 자로부터 증여받은 것으로 보도록 규정하고 있고 증여받은 것으로 보는 이익(당해 특정법인의 결손금을 한도로 함)은 금전의 무상 또는 낮은 이율의 대여로 인하여 얻는 이익으로 인하여 증가된 주식 1주당 가액(금전의 무상대여가 있은 후의 1주당 평가액에서 무상대여가 있기 전의 1주당 평가액을 차감한 가액)에 당해 주주의 주식 수를 곱하여 계산하며, 2000.1.1. 이전에 금전 등을 무상으로 대여받은 경우에는 2000.1.1.에 새로이 대부받은 것으로 보도록 규정하고 있다.

(6) 증여세는 소득세나 법인세와 같이 일정한 과세기간의 소득(이익)에 대하여 과세하는 것이 아니라 일정한 시점인 증여시기의 증여가액(이익)에 대하여 과세하는 것이며, 상속세및증여세법에서 증여의제로 보는 것은 민법상의 증여규정과 같이 금전 등의 재산이 무상으로 실질적으로 이전되는 것을 의미하는 것이 아니라, 동일한 경제적 효과를 갖는 거래행위 등에 대하여 증여세 과세대상으로 법률로 명시하여 이러한 거래행위 등이 이루어진 경우에는 증여의제로 보아 증여세를 과세하는 경우를 말하는 것으로 이 건의 경우에도 결손금이 있는 청구외법인의 주주 및 특수관계에 있는 자들이 청구외법인에게 금전을 무상으로 대여하므로 인하여 청구인이 이익의 배당 등 실질적인 이익을 받은 사실이 없다고 하더라도, 금전의 무상대여로 인하여 청구인이 보유하고 있는 주식의 평가액이 증가된 사실은 있으므로 상속세및증여세법 제41조 의 규정에 따라 2000년부터 2002년까지의 매년 1월 1일에 이익을 증여받은 것으로 보는 것이 타당한 것으로 판단된다. 따라서, 처분청이 청구외법인의 주주 및 특수관계에 있는 자들이 청구외법인에게 금전을 무상으로 대여한 사실에 대하여 증여의제로 보아 청구인에게 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

2. 쟁점 ②에 대하여 살펴본다.

(1) 청구외법인의 대주주였던 김○○○이 1999.3월부터 ○○○에 주사무소를 두고 있는 유한회사 ○○○에 부담하고 있는 채무액 5억엔에 대하여 1999.9월 김○○○의 모(母)인 박○○○이 대신하여 채무를 변제하면서 금전대차관계 계약서를 작성하였으나 금전대여에 대한 이자는 지급하지 않았으며, 그 후 2002.4.22. 김○○○이 사망하자 처(妻)인 청구인이 상속인으로 박○○○에 대한 부채를 승계받은 사실이 확인된다.

(2) 처분청은 2002.4.22. 박○○○으로부터 금전을 무상으로 대여받은 김○○○이 사망하자 2000년부터 김○○○의 사망일까지의 금전을 무상으로 대여받은 금액에 대한 이자상당액을 증여가액으로 보아 상속인들인 청구인들에게 붙임 증여세 고지서 내역과 같이 증여세를 과세한 사실이 처분청이 제출한 증여세결정결의서 등에 의하여 확인된다. 둁금전무상대여 및 이자(증여)가액 현황(단위: 원)○○○