물납대상자산을 매각하고 상속세를 현금으로 납부한 데 대한 미납부 가산세의 당부

심판청구번호 국심2003중 3583(2004. 3. 6)

청구인들(○○○ 별지)은 2000.11.6 사망한 한○○○(이하 "피상속인"이라 한다)의 상속인들로 2001.5.4 상속세신고시 상속세액중 일부세액○○○에 대하여 물납허가신청(이하 "당초 물납신청"이라 한다)을 하였는데 처분청은 청구인들의 물납허가신청에 대하여 법정기한까지 그 허가여부를 통보하지 아니하였다. 청구인들은 2002.7.19 물납변경허가신청을 한 후 당초 물납허가대상재산으로 신청하였던 ○○○ 대지 626.4㎡를 제3자에게 양도하고, 2002.8.16 및 2002.8.19 상속세 ○○○원을 현금으로 납부하였다. 처분청은 청구인들이 당초 물납신청하였다가 현금으로 대체납부한○○○원에 대한 미납부 가산세를 계산하여 청구인들에게 2000년도분 상속세 ○○○원을 2003.9.5 결정·고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 2003.11.17 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인들의 상속세 물납허가신청에 대하여 처분청에서 법정통보기한까지 그 허가여부를 통보하지 아니하여 상속세 물납허가 신청일인 2001.5.4 물납신청이 적법하게 허가된 것으로 보아야 하고, 상속세 물납허가신청을 하고 물납허가를 받은 경우의 그 물납허가금액은 납부기한 이내에 상속세를 납부하지 아니하였거나 납부할 세액에 미달하게 납부한 세액에 해당하지 아니하므로 물납허가재산중 일부를 그 수납일 지정통보 이전에 적법하게 대체현금으로 납부한데 대하여 미납부가산세를 부과한 이 건 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 1999.12.28 개정된 상속세및증여세법 제78조 제2항 의 규정에 의한 납부불성실가산세는 납부지연으로 인한 이자성격의 가산세이고, 청구인들 주장대로 물납으로 신청한 재산이 적정하게 물납허가되었다면 물납재산을 양도하지 않아야 함에도 이를 양도하고 그 양도한 금액으로 상속세를 납부한 것은 물납신청의 철회로 보아야 하므로 이 건 미납부 가산세 부과처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 물납허가(간주)된 재산에 대하여 수납일을 지정 통보하지 아니한 상태에서 납세자가 물납변경허가신청을 하고 당초 물납대상재산을 매각한 후 상속세를 현금으로 납부한데 대하여 미납부 가산세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련법령 상속세 및 증여세법 제73조 【물 납】 ① 납세지관할세무서장은 상속 또는 증여받은 재산중 부동산과 유가증권의 가액이 당해 재산가액의 2분의 1을 초과하고 상속세납부세액 또는 증여세납부세액이 1천만원을 초과하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세의무자의 신청을 받아 당해 부동산과 유가증권에 한하여 물납을 허가할 수 있다. 다만, 물납신청한 재산의 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우에는 물납허가를 하지 아니할 수 있다. (1999. 12. 28 개정)

② 물납가능 유가증권의 범위, 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우 기타 물납절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 상속세및증여세법시행령 제70조 【물납의 신청 및 허가】 ① 법 제73조의 규정에 의한 물납의 신청 등에 관하여는 제67조 제1항 및 동조 제3항의 규정을 준용한다. 이 경우 제67조 제1항 및 동조 제3항 중 “연부연납”은 “물납”으로, 제67조 제3항 중 "연부연납허가통지일" 은 “물납재산의 수납일”로 본다.

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 물납신청에 대한 허가기한 및 그 절차 등에 관하여는 제67조 제2항의 규정을 준용(제2항의 규정에 의한 물납신청의 경우의 허가기한은 그 신청을 받은 날부터 14일 이내로 하고, 이 경우 “연부연납”은 “물납”으로 본다)하되, 물납신청한 재산의 평가 등에 소요되는 시일을 감안하여 그 기간을 1회 30일의 범위내에서 연장할 수 있다. 이 경우 당해 기간까지 그 허가여부에 대한 서면을 발송하지 아니한 때에는 허가를 한 것으로 본다.

⑤ 납세지 관할세무서장은 제3항의 규정에 의하여 물납을 허가하는 때에는 그 허가를 한 날부터 20일 이내의 범위내에서 물납재산의 수납일을 지정하여야 한다. 이 경우 물납재산의 분할 등의 사유로 당해 기간내에 물납재산의 수납이 어렵다고 인정되는 경우에는 1회에 한하여 20일의 범위내에서 물납재산의 수납일을 다시 지정할 수 있다. 상속세및증여세법 제78조 【가산세 등】② 세무서장 등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한 이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 세액을 포함하며, 이하 이 항에서 “미납부세액”이라 한다)에 다음 각호의 금액의 합계액을 산출세액에 가산한다. 이 경우 산출세액에 가산하는 금액은 미납부세액의 100분의 20에 상당하는 금액을 한도로 한다.

1. 신고기한의 다음 날부터 1년이 되는 날까지의 기간중 미납부세액이 있는 경우: 미납부세액에 100분의 10을 곱하여 산출한 금액

2. 제1호의 기간이 경과한 후에도 미납부세액이 있는 경우: 미납부세액(제1호의 기간 중 납부한 세액이 있는 경우에는 이를 차감한 잔액을 말한다)에 자진납부전일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액

(1) 청구인들이 2001.5.4 상속세 물납허가신청을 하였는데 처분청은 상속세및증여세법 제70조 제3항 에서 규정하고 있는 기한까지 물납신청에 대한 허가여부를 통지하지 아니하였고, 이와 같은 사실에 대하여는 다툼이 없다.

(2) 청구인들은 2002.7.19 물납허가변경신청을 하고, 당초 물납허가신청시 물납재산으로 신청한 ○○○ 대지 626.4㎡를 양도한 후 당초 물납신청한 금액 ○○○원중 ○○○원을 2002.8.16 및 2002.8.19 현금으로 대체 납부하였다

(3) 처분청은 당초 물납신청하였다가 현금으로 대체 납부한 상속세 ○○○원의 2001.5.7부터 실제 납부한 날의 전일까지의 기간에 대한 미납부가산세를 부과하였다.

(4) 이와 같은 미납부가산세 부과처분에 대하여 청구인들은 물납허가를 받은 경우의 그 물납허가금액은 납부기한 이내에 상속세를 납부하지 아니하였거나 납부할 세액에 미달하게 납부한 세액에 해당하지 아니하므로 가산세 부과처분은 부당하다고 주장하고 있어 살펴본다 (가) 청구인들의 물납허가신청에 대하여 처분청에서 법정기한까지 그 허가여부를 통지하지 아니하여 상속세및증여세법시행령 제70조 제3항 후단의 규정에 의거 청구인들의 물납허가신청은 적법하게 허가된 것으로 보아야 하고 (나) 물납의 허가의 효과는 납세의무자가 부담하는 그 허가대상의 조세채무인 금전채무는 소멸하고, 이와 동일성을 가진 당해 조세채무인 물건의 급여를 내용으로 하는 물건의 채무가 성립한다 할 것이며, 따라서 물납의 허가를 받은 납세의무자는 그 물건의 채무를 이행함에 있어서 이와 금전채무와의 선택을 할 수 없고, 오로지 그 허가의 대상으로 된 물납재산을 제공함으로써 당해 조세채무를 소멸시켜야 할 것이다. (다) 그러나 청구인은 물납허가 변경신청을 하고 당초 물납허가를 받은 물건을 양도한 후 당초 물납신청금액중 일부를 현금으로 대체 납부하였는 바, 이 건과 같이 물납허가된 재산이 제3자에게 매각되어 불가피하게 물납허가가 된 세액을 현금으로 대체 납부하려면 처분청에서 당초 물납허가처분을 취소하고 상속세를 다시 고지하였어야 할 것이나 처분청은 이와 같은 처분대신 현금납부세액 ○○○원의 2001.5.7부터 실제 납부전일까지의 기간에 대해 미납부가산세를 부과하였다. 이는 처분청이 물납허가처분을 암묵적으로 취소한 것으로 볼 수 있는 바, 만일 처분청이 정식적인 절차를 밟았더라면 청구인들에게 부과될 미납부 가산세는 이 건 고지·처분된 가산세보다 더 많아질 것이므로 불이익변경금지원칙에 따라 청구주장을 기각하는 것이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없는 것으로 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.

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