토지를 공동 사업에 현물출자 한 경우 필요경비로 공제하는 토지의 원가

○○○세무서장이 2003.6.10 청구인에게 한 1998년도분 종합소득세 ○○○원, 1999년도분 종합소득세 ○○○원, 2001년도분 종합소득세 ○○○원, 합계 ○○○원의 부과처분에 대하여는 ○○○세무서장이 당해 사업소득금액에 대한 토지의 필요경비를 현물출자 당시의 가액으로 계상하여 그 과세표준과 세액을 경정하도록 합니다.

청구인 손○○○ 및 이○○○은 ○○○번지 대지 490.3㎡와 청구외 김○○○외 5인은 같은 곳 ○○○번지 대지 890.6㎡를 각각 출자하여 그 지상에 주상복합건물을 신축하여 분양(임대)하는 사업을 하기로 하는 동업계약을 1995.5.10 체결하고, 이후 ○○○라는 공동사업을 1995.6.10 개시하여 위 지상에 주상복합건물을 신축하여 분양하였으며, 분양되지 아니한 잔여분은 출자자 지분으로 배분한 후 사업소득에 대한 필요경비 계산시 토지의 가액을 당초 취득당시가액으로 하여 신고·납부하고, 1999.10.31 공동사업을 폐업하였다. 처분청은 청구인이 쟁점토지를 공동사업에 현물출자 한 1995.6.10 사실상 양도된 것으로 보아 공동사업의 필요경비 계산시 현물출자 당시의 가액을 필요경비에 산입하여 사업소득을 재계산하여 청구인이 신고·납부한 종합소득세 ○○○원을 환급하고, 2002.9.2 양도소득세 ○○○원을 결정고지하였다. 청구인은 양도소득세 부과처분에 불복하여 국세청에 심사청구를 제기하였으며, 국세심사위원회에서는 "토지를 공동사업에 출자하는 경우 토지출자자의 토지지분율과 출자지분율이 같은 경우 이를 양도로 보지 아니한다는 예규에 따라 세법을 집행하던 중 1996.3.15 토지를 공동사업에 출자하는 경우는 이를 유상양도로 보도록 예규를 변경하였으므로 예규변경일 이전인 1995.6.10 토지를 양도한 것으로 보아 과세한 처분은 소급과세금지의 원칙에 위반되므로 양도소득세를 취소한다"는 결정을 하였다. 처분청에서는 심사결정에 따라 청구인에게 과세한 양도소득세를 결정취소하고 청구인에 대한 사업소득금액을 재계산하면서 공동사업에 출자당시의 토지가액이 아닌 취득당시의 토지가액을 필요경비로 산정하여, 2003.6.10 청구인에게 종합소득세 ○○○원을 고지결정하였다. 청구인은 이에 불복하여 2003.8.4 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청은 현물출자에 대한 과세에 있어 종전에는 소유지분 감소 면적에 대하여만 유상양도로 해석하여 오다가 1996.3.15 공동사업에 현물출자 한 토지전체가 유상양도라고 예규를 변경하였고, 1999.9.15 국세청 법령심사위원회는 "현물출자당시의 토지가액으로 당해 부동산 매매업의 필요경비에 산입한다"라고 변경하면서 예규변경일 이후에 신고, 결정하는 분부터 적용한다라고 하였으므로 청구인의 사업소득에 대한 필요경비 계상시 토지의 가액은 현물출자당시가액으로 계상하여야 한다. 또한, 국세청의 심사결정은 청구인에게 부과된 양도소득세를 취소하라고 하였으므로 양도소득세만 취소하여야 함에도 불구하고, 처분청은 양도소득세를 취소하고 다시 사업소득에 대한 필요경비를 당초 토지취득시 가액으로 계상한 것은 거주자가 취득하여 오랫동안 소유하다가 부동산매매업(건설업 포함)의 동업사업에 현물출자하여 사업소득을 창출하는 경우 필요경비는 출자당시의 토지가액으로 한다는 대법원의 일관된 판결에도 배치되므로 청구인의 사업소득에 대한 필요경비는 현물출자당시의 토지가액으로 하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 현물출자 토지의 가액을 필요경비로 계상하여야 한다는 주장은 토지의 당초 취득일로부터 현물출자일까지의 토지보유소득에 대한 조세를 회피하려는 의도로서 이는 다른 납세자와의 과세형평성을 저해하는 것이며, 청구인도 공동사업에 대한 1997년부터 2000년까지의 종합소득세 신고시 공동사업의 수입금액에 대응하는 필요경비인 토지의 원가를 당초 취득시 가액으로 계상하여 신고·납부하였으므로, 양도소득세를 과세하지 않는 경우 사업소득에 대한 필요경비는 당초 취득한 때의 토지가액 상당액을 필요경비로 하는 것이 타당하다.

• 가. 쟁점 토지를 공동사업에 현물출자 한 경우 공동사업의 소득금액 계산시 필요경비로 공제하는 토지의 원가는 당초 토지를 취득한 날의 가액인지 또는 현물출자한 당시의 가액인지 여부
• 나. 관련법령 (1) 소득세법 제27조 (필요경비의 계산)

① 부동산임대소득금액·사업소득금액·일시재산소득금액·기타소득금액 또는 산림소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입 할 금액은 당해연도의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다.

② 당해연도전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 당해연도에 확정된 것에 대하여는 당해 연도전에 필요경비로 계상하지 아니한 것에 한하여 당해연도의 필요경비로 본다.

③ 필요경비의 계산에 있어서 필요한 사항은 대통령령으로 정한다 (2) 소득세법 시행령 제55조 (부동산임대소득 등의 필요경비의 계산)

① 부동산임대소득과 사업소득의 각 연도의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 다음 각호의 것으로 한다.

1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가격(매입에누리 및 매입할인 금액을 제외한다)과 그 부대비용. 이 경우 사업용 외의 목적으로 매입한 것을 사업용으로 사용한 것에 대하여는 당해 사업자가 당초에 매입한 때의 매입가격(매입에누리 및 매입할인 금액을 제외한다)과 그 부대비용으로 한다.

2. 부동산의 양도당시의 장부가액(부동산 매매업의 경우에 한한다). 이 경우 사업용 외의 목적으로 취득한 부동산을 사업용으로 사용한 것에 대하여는 당해 사업자가 당초에 취득한 때의 제89조의 규정을 준용하여 계산한 취득가액을 그 장부가액으로 한다.

3. ∼ 27. 이하생략 (3) 소득세법 제88조 (양도의 정의)

① 제4조 제3호 및 이 장에서 "양도"라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부 증여(상속세및증여세법 제47조 제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다.

② 토지구획정리사업법 기타 법률의 규정에 의한 환지처분으로 지목 또는 지번이 변경되거나 체비지로 충당되는 경우에는 제1항에서 규정하는 양도로 보지 아니한다. (4) 소득세법 제89조 (자산의 취득가액 등)

① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액에 의한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세·등록세 기타 부대비용을 가산한 금액

2. 자기가 행한 제조·생산 또는 건설 등에 의하여 취득한 자산은 원재료비·노무비·운임·하역비·보험료·수수료·공과금(취득세와 등록세를 포함한다)·설치비 기타 부대비용의 합계액

3. 제1호 및 제2호외의 자산은 취득당시의 시가

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 1975.2.25 취득한 ○○○ 토지 409.3㎡ 중 지분 1/3을 공동(이하'쟁점토지"라 한다)으로 소유하던 중 지분소유자 이○○○(2/3지분)과 같은 동 ○○○ 소재 토지 890.6㎡ 소유자 김○○○(215/578지분), 김○○○(66/578지분), 김○○○ (78/578지분), 김○○○(73/578지분), 김○○○(73/578지분), 김○○○(73/578지분)과 함께 소유토지를 현물출자하여 위 지상에 주상복합건물을 신축분양하기로 하는 동업계약을 1995.5.10 체결하였고, 1999.6.10 소유토지를 현물출자하여 상가 등을 신축하여 분양한 사실이 확인된다.

(2) 처분청에서는 사업소득금액을 계산하면서 청구인이 쟁점토지의 취득가액을 당초 청구인이 쟁점토지를 취득한 1975.2.25(의제취득일1977.1.1) 당시의 가액을 필요경비로 하여 2003.6.10 종합소득세 ○○○원을 결정고지하였다.

(3) 이에 대하여 청구인은 토지 등을 출자하여 공동으로 건물 등을 신축분양하는 경우 사업소득을 계산함에 있어 공제되는 토지취득원가는 출자자의 취득당시 가액이 아닌 현물출자당시의 가액으로 계상하여야 한다고 주장하므로 이에 대하여 본다. (가) 소득세법 제88조 제1항 의 규정을 보면 양도라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말하고 있으며, 공동사업을 영위하기 위하여 토지를 현물출자하는 경우에는 출자자가 현물출자를 이행하는 때 자산이 유상으로 양도되는 것(대법원86누771, 1987.4.28 외 다수 같은 뜻)이고, 토지를 현물출자하여 공동으로 다세대주택 등을 신축 및 분양하는 사업을 영위하는 경우 사업소득에 대한 필요경비로 공제하는 토지의 원가는 그 토지를 공동사업에 출자할 당시의 가액으로 하는 것(대법원84누 8, 1984.7.24, 대법원84누545, 1985.5.28외 다수)이다. (나) 또한, 쟁점토지에 대하여 2003.3.14 "당해 토지를 공동사업에 현물 출자하는 날 양도한 것으로 보아 양도소득세를 과세한 처분은 이를 취소하라"고 국세청심사위원회에서 결정하였다. 국세청은 1999.9.15 법령심사위원회의 결정에 따라 "토지를 공동사업에 제공하여 건물을 신축분양하는 경우 그 사업소득을 계산함에 있어 필요경비로 공제하는 토지의 취득가액은 공동사업에 출자할 당시의 가액으로 한다"며 예규변경일 이후 결정하는 처분부터 적용하도록 하는 내용을 각 지방국세청장에게 업무지시(소득46011-289, 1999.11.2)한 바 있다.

(4) 소유하던 토지를 공동사업에 현물출자하여 주상복합건물을 신축하여 분양하는 사업을 영위한 사실이 확인되는 청구인에 대하여 그 사업소득을 계산함에 있어서 필요경비로 공제하는 토지의 가액은, 청구인이 쟁점토지를 취득한 날인 1975.2.25(의제취득일 1977.1.1)의 가액이 아니고 공동사업에 토지를 출자한 날인 1995.6.10의 토지가액을 적용하여야 하는 것으로 판단되는 바, 청구인이 쟁점토지를 취득할 당시의 가액을 필요경비로 하여 사업소득을 계산한 처분청의 과세처분은 잘못된 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.