사실상 사업자의 판정

처분청이 2003.4.1. 청구법인에게 한 법인세 1999사업연도 ○○○원, 2000사업연도 ○○○원, 2001사업연도 ○○○원 및 부가가치세 1998년 1기분 ○○○원, 1998년 2기분 ○○○원, 1999년 1기분 ○○○원, 1999년 2기분 ○○○원 2000년 1기분 ○○○원, 2000년 2기분 ○○○원 및 2003.6.2. 경정고지한 법인세 1999사업연도 ○○○원, 2000사업연도 ○○○원, 2001사업연도 ○○○원 및 부가가치세 1998년 1기분 ○○○원, 1998년 2기분 ○○○원, 1999년 1기분 ○○○원, 1999년 2기분 ○○○원 2000년 1기분 ○○○원, 2000년 2기분 ○○○원, 합계 ○○○원의 부과처분은 이를 취소합니다.

청구법인[(주)○○○]은 ○○○번지에서 이북 실향민 등을 위한 공원묘지의 유지관리 등을 목적으로 1993.1.13. 설립되었으며, 주주는 ○○○도 ○○○회(16.65%)외 6개의 ○○○실향민 도민회로 구성되어 있다. 청구법인은 공원묘지의 토지대금 및 조성공사비 등 제반 부대비용을 충당하기 위해 1993.9월 이후 회원모집을 실시하였고, 묘역 조성공사 1단계는 1994.5월부터, 2단계는 1998.12.28. 승인되어 현재까지 진행중에 있다. 청구법인은 ○○○번지 소재 토지 779,317㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 ○○○로부터 매입(매매계약체결일: 1993.6.30.)하였으며 매매가액 ○○○원(약정이자 등 제외)중 현재까지 잔금 ○○○원이 미지급되어 소유권이전이 지연되고 있으며, 청구법인은 쟁점토지에 1993∼1996사업연도 기간동안 제1단계로 토목공사, 설계측량, 조경공사, 건축공사 및 일반관리비로 ○○○원을 지출하였고, 1997∼2002사업연도 기간동안 제2단계로 토목공사비 등○○○원을 지출하여 묘지를 조성하였다. 청구법인은 1993.1.13.∼2001.12.31. 기간동안 휴전선 이북 출신자 등으로부터 묘지사용료(이하 "지료"라 한다) ○○○원, 묘지관리비 및 부가가치세 ○○○원, 합계 ○○○원을 입회비로 받아 2차에 걸쳐 공원묘지 ○○○기를 조성하고 이를 부채(선수금)로 계상하였다. 처분청은 분묘기지권의 존속기간이 영구적이므로 청구법인이 분묘기지권을 설정하여주고 회원들로부터 받은 지료는 그 금액을 받은 날이 속하는 사업연도의 익금에 산입하고 청구법인이 회원들로부터 수령한 관리비에 대하여는 그 수령일을 공급시기로 보아 청구법인에게 아래와 같이 2003.4.1.자로 법인세 등을 각각 경정고지하였고, 2003.6.2. 국세청장의 과세적부심사결정에 따라 재조사를 실시하여 1997사업연도를 제외한 1998∼2001사업년도분 법인세 등을 재경정(2차경정)고지하였다.

○○○ 청구법인은 이에 불복하여 2003.6.17. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장

(1) 청구법인이 실질적으로 분양사업을 하였는지 여부 청구법인은 ○○○도 출신 실향민의 망향한을 위로해 주기 위하여 국가가 지원할 사업을 국가가 직접 지원할 수 있는 방법이 없어 통일부의 협조로 토지대금 및 조성공사비를 충당하기 위하여 한시적으로 설립된 법인에 불과하며, 장사등에관한법률 등에 의해 공원묘지사업 및 묘지사전분양을 전혀 할 수 없는 법인으로 단지 회원관리 및 조성공사만을 수행하였을 뿐, 공원묘지에 관한 모든 업무는 (재)○○○(이하 "재단법인"이라 한다)이 수행하고 매장시부터 수입금액 및 손익에 관하여 회계처리를 하여 왔다. 따라서 처분청이 청구법인을 공원묘지 사업의 주체로 보고, 국가가 지원할 사업을 수행하기 위하여 단순히 회원 모집만 한 사실에 대해 청구법인을 묘지의 사전분양 사업자로 보아 청구법인에게 법인세 등을 부과한 처분은 수입금액 및 손익의 실질적인 귀속관계를 잘못 판단한 부당한 처분이므로 재단법인을 진정한 공원묘지사업자로 보아 과세하여야 한다.

(2) 수입금액의 귀속시기에 대한 판단 및 관리비의 공급시기에 대한 판단 청구법인은 회원규약 제7조 및 운영규정 제90조에 묘지의 사용기간을 명시하였고, 회원모집 안내문에도 묘지의 사용기간을 분명히 하였으므로 분묘기지권의 사용기간이 없거나 영구적이라고 볼 수 없으며, 당초 매장및묘지등에관한 법률 및 묘지등의설치및관리운용지침(보건사회부훈령 제716호, 1994. 8.26) 제22조에 의거 30년으로 규정하였다가, 장사등에관한법률로 개정 후에는 동 법률 제17조의 규정에 의거 60년으로 변경하였는 바, 묘지의 사용기간이 분명한 경우에 해당되므로 법인세법시행령 제71조 제1항 단서의 규정에 따라 익금과 손금을 인식하여야 한다. 따라서 청구법인 또는 재단법인의 묘지사용료 등에 대한 수입금액의 귀속시기는 묘지임대업에 해당되므로 법인세법시행령 제71조 제1항 단서의 규정에 따라 묘지의 사용기간에 따라 안분하여 수익을 인식하여야 하며, 부가가치세에 대하여도 사용기간에 따라 안분계산하여야 한다.

(3) 토지대금지연이자에 대한 손금산입 여부 처분청은 2003.3.31. 국세청장의 과세적부심사결정에 따른 1997, 1998사업년도 법인세과세표준 경정결정시 청구법인이 ○○○공사에 1997년 납부한 쟁점토지 대금의 지연이자○○○원에 대하여 손금산입하지 않았고, 2003.6.2. 재경정시에는 국세부과제척기간이 도과하였다 하여 재경정결정하였는 바, 이는 당초 경정결정일 현재 국세부과제척기간이 도과하지 아니하였고 재경정결정시에도 당초 경정결정에 대한 불복청구기간이 도과하지 아니하였으므로 1997사업연도에 납부한 쟁점토지 대금의 지연이자는 손금산입하여야 한다.

(4) 익금 및 대응손금의 계산오류 처분청이 법인세과세표준 및 세액에 대한 재경정시 묘지사용료 및 관리비에 대하여 적정한 기준에 따라 안분계산하지 아니하고 법인세를 과세하는 것은 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구법인이 실질적으로 분양사업을 하였는지 여부 묘지의 설치는 일반적으로 비영리법인 등이 묘지에 필요한 토지를 사전에 확보한 후, 분양하는 것이 일반적이나 이와 달리 청구법인은 재단법인 설립일(1995.9.6.) 전인 1993.1.13. 설립되었으며, 청구법인은 묘지조성에 필요한 재원을 조달하기 위해 우선적으로 회원을 모집하고 입회비 명목으로 묘지사용료 및 관리비 등을 수령하여 자금을 조달하였으며, 동 자금으로 쟁점토지를 ○○○공사로부터 매입한 후, 분묘조성공사비 및 건축공사비·일반관리비 등을 지출함으로써 공원묘지사업의 관리·의무의 주체였음이 확인되므로 청구법인을 실질사업자로 보아 과세한 처분은 정당하다.

(2) 수입금액의 귀속시기에 대한 판단 및 관리비의 공급시기에 대한 판단 일반적으로, 분묘기지권은 대가가 완불되면 시설물 또는 권리의 사용이 확정되고, 묘지관리비는 대가 완불시부터 관리용역이 계속적으로 이루어지는 것이나, 청구법인의 회원은 사망 전에 입회비를 선납한 것이므로 회원가입 후, 사망 및 매장시기를 확정할 수 없는 문제(현행 관련법규에 의한다면, 현재 40세인 자가 40년 후, 사망한다면 앞으로 100년 후에 묘지관리기간이 종료함)가 있으며, 그 공급단위의 구획이 현실적으로 어려운 문제가 있다. 또한 청구법인은 분묘기지권 및 관리비에 대한 대가를 부가가치세를 포함하여 일시에 수령하였으므로 이 건 용역의 공급시기는 그 대가를 받기로 한 때로 보아야 한다.

(3) 토지대금지연이자에 대한 손금산입 여부 1997사업연도 법인세과세표준 및 세액 신고내용에 대한 부과제척만료기간은 2003.3.31.이며, 2003.3.31. 법인세과세표준 경정시 청구법인은 토지대금 지연이자의 부외 존재사실을 주장한 바 없으므로 법인세의 부과제척기간이 경과하였을 뿐만 아니라, 청구법인이 1997사업연도에 지출하였음을 주장하는 쟁점토지 대금의 지연이자는 1996.12.31. 장부상 계상한 것으로서 청구법인의 주장과 같이 1997사업연도 손금으로 볼 수 없다.

(4) 익금 및 대응손금의 계산오류 청구법인은 회원들로부터 입회금 수령시 분묘사용료, 관리비, 관리비에 대한 부가가치세 등을 구분하지 아니하고 총액으로 받아 선수금으로 계상하였는 바, 그 안분기준은 파주시 고시 제59호 "사설공원묘지 사용료 및 관리비 최고한도액 고시"에 근거하여 분묘사용료, 관리비, 관리비에 대한 부가가치세를 구분하였으므로 처분청의 익금 및 손금의 안분계산은 정당하다.

• 가. 쟁점

(1) 이 건 공원묘지 분양사업의 실질사업자를 청구법인이 아닌 재단법인으로 볼 수 있는지 여부

(2) 공원묘지 사용료 등에 대한 수입금액 귀속시기를 사용기간(60년)으로 안분계산할 수 있는지 여부

(3) ○○○공사에 지불한 토지대금 지연이자 ○○○원을 1997사업연도 소득금액 계산시 손금산입할 수 있는지 여부

(4) 입회금 수령시 분묘사용료, 관리비, 관리비에 대한 부가가치세 등을 구분하지 아니한 경우로서 처분청의 안분계산방법이 적법한지 여부

• 나. 관련법령 (1) 국세기본법 제14조 【실질과세】

① 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다 (2) 부가가치세법 제13조 【과세표준】

① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각호의 가액의 합계액(이하 “공급가액”이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가

2. 금전 이외의 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가

3. 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화의 시가 3의 2. 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 용역의 시가

4. 폐업하는 경우의 재고재화에 대하여는 시가

② 이하생략 (3) 부가가치세법 제21조 【경정】

① 사업장 관할세무서장·사업장 관할지방국세청장 또는 국세청장은 사업자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에 한하여 그 과세기간에 대한 부가가치세의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 조사에 의하여 경정한다.

2. 확정신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때

3. 확정신고에 있어서 매출처별세금계산서합계표 또는 매입처별세금계산서합계표를 제출하지 아니하거나 제출한 매출처별세금계산서합계표 또는 매입처별세금계산서합계표의 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 사실과 다르게 기재된 때

4. 제1호 내지 제3호 이외에 대통령령이 정하는 사유로 인하여 부가가치세를 포탈할 우려가 있는 때

② 이하생략 (4) 법인세법 제5조 【신탁소득】

① 신탁재산에 귀속되는 소득은 그 신탁의 이익을 받을 수익자(수익자가 특정되지 아니하거나 존재하지 아니하는 경우에는 그 신탁의 위탁자 또는 그 상속인)가 그 신탁재산을 가진 것으로 보고 이 법을 적용한다.

② 신탁업법 및 증권투자신탁업법의 적용을 받는 법인의 신탁재산에 귀속되는 수입과 지출은 그 법인에 귀속되는 수입과 지출로 보지 아니한다. (5) 법인세법 제15조 【익금의 범위】

① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.

② 다음 각호의 금액은 이를 익금으로 본다.

1. 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자인 개인으로부터 유가증권을 동조 제2항의 규정에 의한 시가에 미달하는 가액으로 매입하는 경우 시가와 당해 매입가액의 차액에 상당하는 금액

2. 제57조 제4항의 규정에 의한 외국법인세액(세액공제된 경우에 한한다)에 상당하는 금액

③ 제1항의 규정에 의한 수익의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (6) 법인세법시행령 제11조 【수익의 범위】 법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

1. 한국표준산업분류에 의한 각 사업에서 생기는 수입금액(도급금액·판매금액과 보험료액을 포함하되, 기업회계기준에 의한 매출에누리금액 및 매출할인금액을 제외한다. 이하 같다). 다만, 법 제66조 제3항 단서의 규정에 의하여 추계하는 경우 부동산임대에 의한 전세금 또는 임대보증금에 대한 수입금액은 금융기관의 정기예금이자율을 참작하여 재정경제부령이 정하는 이자율(이하 “정기예금이자율”이라 한다)을 적용하여 계산한 금액으로 한다.

2. 자산(자기주식을 포함한다)의 양도금액

6. 채무의 면제 또는 소멸로 인하여 생기는 부채의 감소액

7. 손금에 산입한 금액 중 환입된 금액

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 본다. (가) 청구법인은 ○○○도 출신 실향민의 망향한을 위로해주기 위하여 국가가 지원할 사업을 국가가 직접 지원할 수 있는 방법이 없어 통일부의 협조로 토지대금 및 조성공사비를 마련하기 위하여 한시적으로 설립된 법인에 불과하며, 장사등에관한법률 등에 의한 공원묘지사업 및 묘지사전분양을 전혀 할 수 없는 법인으로 단지 회원관리 및 조성공사만을 수행하였을 뿐, 공원묘지에 관한 모든 업무는 재단법인이 수행하고 매장시부터 수입금액 및 손익에 관한 회계처리를 하였으므로 처분청이 청구법인에게 법인세 등을 부과한 처분은 수입금액 및 손익의 실질적인 귀속관계를 잘못 판단한 부당한 처분이라고 주장한다. (나) 청구법인의 설립과정 및 설립목적에 대하여 본다.

① 통일원은 1992.10.27. 관계기관 회의에서 ○○○조성사업중의 일부인 공원묘지조성사업을 "이산가족들의 망향의 한을 위로하기 위한 장소를 제공한다"는 ○○○ 조성사업의 취지를 감안하여 "실향민들이 주축이 되어 설립하는 재단법인중 재정능력을 갖춘자"에게 분양키로 의결하고, ○○○도민회 중앙연합회(대표의장 최○○○)에 1992.10.31. 위 의결내용을 회신하였다.

② 이북도민회는 재단법인을 설립하기 위하여 1992.11.1. 6개의 이북실향민이 주축이 되어 도민회설립추진위원회를 결성하였으며 ○○○공사로부터 ○○○ 공원묘지설치를 위한 토지분양을 받기 위하여는 계약자가 법인이어야 하나 재단법인의 설립요건(토지 및 시설물의 준공)이 갖추어져 있지 아니함에 따라 1993.1.13. 청구법인을 설립하였으며 청구법인의 주주는 ○○○도 중앙도민회(16.65%)외 6개의 ○○○실향민 도민회로 구성되었다.

③ 청구법인은 1993.6.26. ○○○으로부터 ○○○ 시설부지 공급 입찰참가자로 추천받고 1993.6.30. ○○○와 시설부지 공급계약을 체결하였으며, ○○○군청에서 토지매입 및 시설물 일괄 준공 후에 재단법인을 인가하겠다는 의사를 표시함에 따라 시설물 조성공사 관련 계약 등을 우선 청구법인이 체결한 사실이 ○○○도, ○○○부,○○○부 등 관계기관 회의자료 등에 의하여 확인된다. (다) 청구법인의 회비징수 및 관리내역에 대해 본다. 청구법인은 1993.1.13.∼2001.12.31. 기간동안 2단계에 걸쳐 공원묘지 ○○○기를 조성하여 휴전선 이북 출신자 등으로부터 묘지사용료(지료), 묘지관리비 및 부가가치세를 입회비 명목으로 받고 이를 부채(선수금)로 계상한 후, 회원이 사망하여 매장시에 선수금으로 계상된 입회비 전액을 재단법인으로 이관해 오고 있으며, 청구법인의 1993∼2001사업연도 기간동안 "연도별 회원모집 및 입회비 입금내역"은 아래와 같다.

○○○ (라) 쟁점토지 취득과 관련하여 ○○○원 등 정부에서 ○○○ 실향민들을 위해 노력한 근거 및 역할에 대해 본다.

1. ○○○ 대통령 후보는 1992.5.28. ○○○도청 방문시 일천만 실향민의 숙원사업인 공원묘지를 ○○○내에 조성한다는 내용의 선거공약을 하였으며, 이와 관련하여 정부는 1992.10.27. ○○○원 차관을 위원장으로 하고 ○○○실 ○○○심의관, ○○○부 시설국장, ○○○부 ○○○국장, ○○○도 ○○○국장, ○○○공사 ○○○본부장, ○○○원 ○○○국장을 위원으로 하는 관계기관 회의를 개최하여 "이산가족들의 망향의 한을 위로하기 위한 장소를 제공한다"는 ○○○ 조성사업의 취지를 감안하여 "실향민들이 주축이 되어 설립하는 재단법인중 재정능력을 갖춘자"에게 ○○○사업을 위한 토지를 분양키로 의결하였고, ○○○원은 재단법인을 설립하기 위한 방편으로 청구법인을 우선 ○○○ 공원묘지 시설부지 공급 입찰참가자로 추천하였다.

2. ○○○도 ○○○과는 1995.6.2. ○○○도,○○○군, ○○○공사 및 청구법인이 참석하는 ○○○ 공원묘지 관련기관 회의를 개최하여 공원묘지분양시 실향민들에게 출신도별로 분양함에 따른 민원발생이 예상됨에 따라 재단법인에서 단계별 준공묘역을 지정하여 민원을 해소해 줄 것을 의결하였다.

3. ○○○부 주관으로 1996.12.17. 개최된 ○○○부, ○○○부,○○○원, ○○○부 및 ○○○공사간에 ○○○공원묘역 확장관련 관계부처 회의결과 ○○○부는 묘역확장 허용여부와 추진절차 등에 대한 정부입장을 정리한 후, ○○○도에서 판단처리하는 것이 타당하다고 주장하는 반면, ○○○원은 묘역확장공사가 ○○○ 조성취지에 위배된다는 이유로 묘역확장 허가를 반대하였고, 1997.2.27. 민,당,정 합동회의(○○○)에서도 각 부처별 의견대립으로 결론없이 회의가 무산되었다.

4. 이에 대해 ○○○부는 1998.3.10. ○○○경모공원 묘역확장관련 현안보고를 통하여 위 사업을 국민의 정부 100대 국정과제중 평화통일로 가는 기반조성을 위한 7대 통일과제의 차원에서 검토하기로 하고 1998.4.4. 공원묘지사업 추진관련 관계기관회의를 다시 개최한 결과 ○○○공사는 ○○○ 조성목적에 맞추어 ○○○내 유치시설 및 주위환경과의 조화와 지형, 지세, 주변민원 등을 면밀히 고려하여 실시계획변경(안)을 작성, ○○○도에 승인요청하기로 하고, ○○○도지사는 ○○○로부터 신청된 실시계획변경(안)에 대하여 관계기관과 협의를 거쳐 실시계획변경승인 절차를 취하기로 함에 따라 묘역확장공사에 대한 사업승인이 이루어 졌다. (마) 청구법인이 실제로 공원묘지 분양사업을 하였는지에 대해 살펴본다. 1) 장사등에관한법률 제13조 제4항 규정에 의하면, 묘지의 설치 및 관리는 민법에 의하여 설립된 재단법인만이 할 수 있고, 같은 법 제19조에 의거 묘지의 사전매매 등이 금지되어 있으며 ○○○도민회는 당초부터 재단법인을 설립하여 묘지조성사업을 계획하였으나, 재단법인은 재산없이 설립이 불가능하므로 실향민들의 회비로 재산을 형성한 후, 재단법인을 설립하기 위해 청구법인을 한시적으로 설립·운영하여 회비로 재산을 형성하고, 재단법인을 1995.9.6. 설립하여 1995.9.7.부터 매장·공원묘지운영 및 관리 일체를 재단법인이 수행해 온 사실이 관계기관 회의자료 등에 의하여 확인된다.

2. 청구법인은 ○○○ 실향민 등을 위한 공원묘지의 개발 및 유지관리 등을 목적으로 대통령의 선거공약 및 ○○○원의 지원에 따라 1993.1.13. 설립되었으며, 1993.6.30. ○○○공사로부터 쟁점토지를 ○○○원에 취득하는 매매계약을 체결하고 당일 계약금 10%를, 나머지 금액은 1993.9.30.∼1996.9.30. 기간동안 12회 할부(매회 납부금액: ○○○원) 조건으로 계약체결 후, 이 건 심리일 현재까지 거의 대부분을 납부하였으나, ○○○원을 미납하여 등기이전을 못하고 있으며, 청구법인은 ○○○공사로부터 쟁점토지를 특혜로 분양받을 당시 그 분양조건으로 "쟁점토지를 재단법인에게 이전한다"는 이행각서를 ○○○도 및 ○○○공사에 제출한 사실이 확인되는 점으로 보아 청구법인은 쟁점토지 매입당시부터 공원묘지 분양사업목적은 없었던 것으로 보인다.

3. 청구법인의 주주는 ○○○도 중앙도민회(16.65%)외 6개의 ○○○실향민 도민회로 구성되어 있는 바, 재단법인과 청구법인의 임원구성은 아래와 같이 이사 1인(장○○○)을 제외하고는 전부 동일하게 구성되어 있는 사실이 청구법인의 법인 등기부등본 등에 의하여 확인된다.

○○○

4. 청구법인은 회원들로부터 수령한 입회비 전액을 선수금(부채)으로 계상하였다가 회원이 사망하여 매장시에는 선수금으로 계상된 입회비 전액을 재단법인으로 이관하고 있고, 회원이 사망하여 안장시에는 수납한 입회비를 재단법인에 묘지사용료와 관리비로 대체하고 있으며, 재단법인으로 대체된 입회비는 묘지의 사용기간(당초 30년, 변경 후 60년)에 따라 안분하여 수익을 인식해 온 점 등으로 볼 때, 청구법인은 재단법인 설립의 절차상 문제 때문에 한시적으로 운영되어 온 것으로 보이는 반면, 묘지의 설치 및 관리에 대한 실질적인 관리·의무의 주체는 재단법인인 것으로 보인다. (바) 국세기본법 제14조 제1항 은 "과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다"고 규정하고 있으며, 법인세법 제5조 제1항 은 "신탁재산에 귀속되는 소득은 그 신탁의 이익을 받을 수익자(수익자가 특정되지 아니하거나 존재하지 아니하는 경우에는 그 신탁의 위탁자 또는 그 상속인)가 그 신탁재산을 가진 것으로 보고 이 법을 적용한다."고 규정하고 있는 바, 세법의 규정에 의한 실질적인 소득의 귀속은 그 명의에 불구하고 사실상 귀속되는자 또는 그 신탁의 이익을 받을 수익자에게 과세하는 것임을 알 수 있다. (사) 위 사실관계 및 관련법령 등을 종합해 볼 때, 첫째, 장사등에관한법률 규정에 의거 묘지의 설치 및 관리는 민법에 의하여 설립된 재단법인만이 할 수 있고, 청구법인과 같이 일반법인은 묘지의 설치 및 사전매매 등이 법률로 금지되어 있는 점, 둘째, 재단법인은 재산없이 설립이 불가능하므로 재단법인을 설립하기 위해 청구법인을 한시적으로 설립·운영하여 회비로 재산을 형성한 후, 재단법인을 1995.9.6. 설립하였다는 청구법인의 주장이 ○○○원 등 관계기관 회의록 등에 의하여 인정되는 점, 셋째, 재단법인 설립 이후 매장·공원묘지운영 및 관리 일체를 재단법인이 수행해 온 사실이 확인되는 점, 넷째, 청구법인은 이북 실향민 등을 위한 공원묘지의 개발 및 유지관리 등을 목적으로 대통령의 선거공약 및 ○○○원의 지원에 따라 재단법인 설립 전인 1993.1.13. 설립되었고, ○○○공사로부터 쟁점토지를 특혜로 취득하였으며, 주주는 ○○○도 중앙도민회(16.65%)외 6개의 ○○○실향민 도민회로 구성되어 있고, 재단법인과 청구법인의 임원과 대표가 이사 1인을 제외하고는 전부 동일하게 구성되어 있는 점, 다섯째, 청구법인은 회원들로부터 수령한 입회비 전액을 선수금(부채)으로 계상하였다가 회원이 사망하여 매장시에 선수금으로 계상된 입회비 전액을 재단법인으로 이관하고 있는 사실이 확인되는 점 등으로 볼 때, 청구법인은 재단법인 설립의 절차상 문제 때문에 회비징수 및 관리 등을 위해 한시적으로 운영되어 온 관리회사(수탁자) 성격의 법인으로 판단되는 바, 신탁자인 재단법인을 묘지의 설치 및 관리에 대한 실질적인 관리·의무의 주체인 것으로 보아 재단법인에게 과세하는 것은 별론으로 하고 공원묘지설치 및 관리에 관한 수탁자인 청구법인에게 이 건을 과세한 처분은 타당성이 결여된 것으로 판단된다.

(2) 쟁점(2)∼(4)는 쟁점(1)이 인용됨에 따라 심리의 실익이 없으므로 심리를 생략한다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다