토지의 무상임대에 대한 적정임대료 산정기준

○○○세무서장이 2003.3.15 청구인에게 한 종합소득세 ○○○원(1997년 귀속 ○○○원, 1998년 귀속 ○○○원, 1999년 귀속 ○○○원, 2000년 귀속 ○○○원 및 2001년 귀속 ○○○원)의 부과처분은 ○○○번지 소재 대지 598.4㎡에 대한 적정임대료를 산정함에 있어서 임대실례가액을 재조사하여 적용하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

청구인의 부(父) 망 정○○○(이하 "피상속인"이라 한다)는 ○○○ 대지 598.4㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 1970.1.14 취득하였으며, 피상속인의 자 정○○○는 1989.12.14 동 지상에 건물 1,416.75㎡(이하 "쟁점건물"이라 한다)를 신축하여 상속개시일인 2001.2.23까지 토지를 무상으로 사용하였다. 처분청은 피상속인이 쟁점토지를 무상제공한 데 대하여 부당행위계산을 부인하여, 1997년∼1998년 과세연도분은 국유재산법 제26조 에 규정되어 있는 개별공시지가의 5%를, 1999년∼2001년 과세연도분은 소득세법시행령 제98조 제4항 및 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정을 적용하여 각 과세연도별 임대료수입금액을 계산하여, 2003.3.15 피상속인의 납세의무승계자인 청구인 외 6명에게 연대하여 종합소득세 ○○○원(1997년 귀속 ○○○원, 1998년 귀속 ○○○, 1999년 귀속 ○○○원, 2000년 귀속 ○○○원 및 2001년 귀속 ○○○원)을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2003.5.7 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청이 쟁점토지에 대한 적정임대료를 산정함에 있어서 1998년 귀속분까지는 국유재산법시행령 제26조 의 규정에 의한 국유재산 사용료율을 적용하고, 1999년 이후 귀속분에 대하여는 소득세법시행령 제98조 제4항 의 규정을 적용하여 산정하였으나, 부당행위계산부인을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격 즉 유사임대실례가액을 기준으로 적정임대료를 산정하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점토지의 무상임대에 대한 부당행위계산부인시 적정 임대료를 계산함에 있어 주변의 임대실례가액을 처분청이 산정하여 계산하여야 한다고 주장하고 있으나, 처분청이 피상속인에 대한 상속세 조사시 쟁점토지와 유사한 토지의 임대실례가액이 없는 것으로 조사되었고, 청구인 또한 구체적인 임대실례가액을 제시하지 못하였으므로 처분청이 쟁점토지의 종류, 위치, 주변환경, 이용상황 등 제반여건을 고려하여 합리적인 방법으로 임대료를 산정한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 특수관계있는 자에게 무상으로 임대한 토지의 임대수입금액을 국유재산법상의 사용료율(연 5％)과 소득세법시행령 제98조 제4항 및 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정을 적용하여 종합소득세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련법령 (1) 소득세법 제41조 【부당행위계산】 ① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산 임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 소득세법시행령 제98조 【부당행위계산】② 법 제41조에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때. 다만, 직계존비속에게 주택을 무상으로 사용하게 하고 직계존비속이 당해 주택에 실제 거주하는 경우를 제외한다.

③ 제2항 제1호의 규정에 의한 시가의 산정에 관하여는 법인세법시행령 제89조 제1항 및 제2항의 규정을 준용한다.

④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 법인세법시행령 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다. 〈1998. 12. 31 대통령령 제15970호로 개정된 것〉 법인세법 제89조 【시가의 범위 등】 ① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.

② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식 등을 제외한다.

2. 상속세 및 증여세법 제38조·동법 제39조 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 다음 각목의 금액 중 큰 금액

• 가. 당해 자산의 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액
• 나. 당해 자산의 감가상각비(기준내용연수와 그에 따른 상각률 및 제26조 제4항의 규정에 의한 감가상각방법에 의하여 계산한 당해 사업연도 중의 임대차기간에 해당하는 상각범위액을 한도로 한다) 및 공과금·수선비 등 그 자산을 유지·관리함으로써 발생하는 비용의 합계액 (2) 국유재산법시행령 제26조

① 법 제25조 제1항의 규정에 의한 연간사용료는 당해 재산의 가액에 다음 각호의 요율을 곱한 금액으로 하되, 월 할 또는 일할계산할 수 있다. 다만, 다른 법령에서 국유재산의 사용료에 대하여 달리 규정하고 있는 경우에는 그 법령에 의한다.

1. 제24조 제1항 제1호의 경우에는 100분의 5 이상

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 피상속인은 1970.1.14 쟁점토지를 취득하고 피상속인의 자 정○○○는 1989.12.14 동 지상에 쟁점건물을 신축하여 상속개시일인 2001.2.23 현재까지 토지를 무상으로 사용한 사실이 처분청의 상속세조사종결복명서 등에 의하여 확인된다.

(2) 처분청은 쟁점토지의 임대수입금액을 1997년∼1998년 과세연도분은 국유재산법 제26조 에 규정되어 있는 개별공시지가의 5%를 적용하고, 1999년∼2001년 과세연도분은 소득세법시행령 제98조 제4항 및 법인세법시행령 제89조 제4항 의 규정을 적용하여 이 건 과세하였음이 조사복명서, 소득세 경정결의서 등 과세자료에 의하여 확인된다.

(3) 청구인은 유사임대사례를 조사함이 없이 국유재산법시행령에 규정하고 있는 사용료율 등을 적용하여 과세한 처분은 부당하다고 주장하면서, 쟁점토지의 유사임대사례로 ○○○ 344.8㎡(이하 "쟁점외토지"라 한다)를 제시하고 있어 이에 대하여 살펴본다. (가) 쟁점토지와 쟁점외토지의 위치와 면적 및 이용상황은 아래와 같다.

○○○ (나) 쟁점토지와 쟁점외토지의 공시지가는 아래 표와 같다.

○○○ (다) 부가가치세 신고시 신고된 쟁점외토지의 임대료는 아래 표와 같다(국세청 전산자료).

○○○ (라) 처분청이 결정한 쟁점토지의 적정임대료가액과 쟁점외토지의 임대료가액을 비교하면 아래와 같다(㎡당 월임대료).

○○○ 《 2000년 쟁점외토지 임대료가액 계산내역 》 보증금 ○○○원, 월세 ○○○원 간주임대료 ○○○원 × ○○○ = ○○○원 월임대료○○○ ＋ ○○○원 =○○○원 ㎡당 월임대료 ○○○원 ÷ ○○○ = ○○○원 《 2001년 쟁점외토지 임대료가액 계산내역 》 보증금 ○○○원, 월세○○○원 간주임대료: 상동 월임대료 ○○○ ＋ ○○○원 = ○○○원 ㎡당 월임대료 ○○○원 ÷ ○○○ = ○○○원

(4) 일반적으로 적정임대료의 산정은 인근의 유사한 임대실례를 비교하여 산정하는 것이고, 임대실례가 없는 경우에도 구체적인 당해 부동산의 위치와 주위환경, 이용상황이나 사용가능범위 등 부동산의 거래가격(임대보증금 또는 임대료)을 형성하는 개별적인 요인은 물론, 인접지역내 유사부동산의 거래가격을 종합적으로 검토하는 등 합리적인 방법에 따라야 할 것인 바(대법원 88누3987, 1989.11.14 같은 뜻), 처분청은 쟁점토지의 인근에 유사한 임대사례가 없다고 보아 국유재산법상 임대료 등을 원용하여 적정임대료를 산정했으나, 청구인이 제시한 임대사례가 특수관계자가 아닌 제3자와의 부동산 임대사례이고, 그 위치가 쟁점토지의 인근에 있어 유사한 임대사례로서의 비교가치가 있으며, 2000년의 경우 처분청이 적용한 쟁점토지의 임대료가액(월 ○○○원/㎡)과 쟁점외토지의 임대료가액(월 ○○○원/㎡)이 현저한 차이를 보이고 있는 점 등에 비추어 볼 때, 이 건은 처분청이 쟁점토지 인근의 유사임대사례 등을 재조사하여 그 임대사례에 따라 적정임대료를 산정함이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

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