토지의 일부에 조경수 등을 식재한 경우 조경수 등을 식재한 토지를 예식장과 별개의 토지로 보아 부당행위계산대...

○○○세무서장이 2003.5.30. 청구인에게 한 종합소득세 1998년 귀속분 ○○○원, 1999년 귀속분 ○○○원, 2000년 귀속분 ○○○원 및 2001년 귀속분 ○○○원, 합계 ○○○원의 부과처분은, ○○○ 토지 396.7㎡를 부당행위계산부인 대상토지에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각합니다.

• 가. 청구인은 ○○○ 등 4필지 대지 4,105㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)의 소유자로 특수관계자인 아들 김○○○과 김○○○에게 건물을 신축하여 사용하게 하였으나, 쟁점토지의 사용대가에 대한 수입금액을 신고하지 아니하였다.
• 나. 처분청은 특수관계자에게 쟁점토지를 무상으로 사용하게 한 것을 부당행위계산부인 대상으로 보아 이에 대한 적정임대료를 산정함에 있어 1998년 이전분은 국유재산사용료율 5%를 적용하고, 1999년 이후분은 정기예금이자율 등을 감안한 법인세법시행령 제89조 의 규정을 적용하여 2003.5.30. 청구인에게 종합소득세 1998년귀속분 ○○○원, 1999년 ○○○원, 2000년 ○○○원 및 2001년 ○○○원, 합계 ○○○원을 경정·고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2003.7.8. 이의신청을 거쳐 2003.10.16. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 쟁점토지의 인근에 유사임대실례가 있으므로 이 유사임대실례가격 및 공인중개사의 임대확인 가격 등을 적용하여 적정임대료를 산정하여야 한다.

(2) ○○○ 토지 1,852.6㎡ 중 일부 396.7㎡는 청구인이 취미 및 건강증진을 위하여 조경수 등을 식재하여 관리하는 토지로 예식장과는 별개의 토지이므로 부당행위계산부인 대상토지에서 제외하여야 한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구인이 유사임대실례로 제시한 ○○○ 토지임차인 김○○○는 토지를 주차장 및 야적장으로 사용하고 있어 청구인의 일반상가 용도의 토지와 비교하는 것은 부적절하고, 공인중개사가 확인한 임대가격은 실거래 유사임대실례가격으로 인정할 수 없다.

(2) 조경수 등은 건물 또는 대지의 효용가치를 높이는 것으로 예식장과 별개의 자산으로 볼 수 없으므로, 조경수 등을 식재한 토지도 건물에 부수되는 대지의 범위에 포함된다고 볼 수 있어 부당행위계산부인 대상토지에 포함되어야 한다.

• 가. 쟁점

① 쟁점토지를 특수관계자에게 무상으로 임대한 것을 부당행위계산부인하면서 임대료를 적정하게 산정하였는지 여부

② 쟁점토지의 일부에 조경수 등을 식재한 경우, 조경수 등을 식재한 토지를 부당행위계산 대상토지에서 제외할 수 있는지 여부

• 나. 관련법령 (1) 소득세법 제41조 【부당행위계산】① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 소득세법시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】① 법 제41조 및 법 제101조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

② 법 제41조에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되 는 때”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때.

④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 법인세법시행령 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다. (1998. 12. 31 신설) (3) 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

(4) 법인세법시행령(1998.12.31. 대통령령 제15970호로 개정된 것) 제89조【시가의 범위 등】① 법 제52조제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 복수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.

④ 제88조제1항제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 다음 각목의 금액중 큰 금액

• 가. 당해 자산의 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액
• 나. 당해 자산의 감가상각비(기준내용연수와 그에 따른 상각률 및 제26조제4항의 규정에 의한 감가상각방법에 의하여 계산한 당해 사업연도중의 임대차기간에 해당하는 상각범위액을 한도로 한다) 및 공과금·수선비 등 그 자산을 유지·관리함으로써 발생하는 비용의 합계액 (5) 국유재산법 제25조 【사용료】① 행정재산 또는 보존재산(이하 이 장에서 "행정재산등"이라 한다)의 사용·수익을 허가한 때에는 대통령령이 정하는 요율과 산출방법에 의하여 매년 사용료를 징수한다. (6) 국유재산법시행령 제26조 【사용료율과 평가방법】① 법 제25조제1항의 규정에 의한 연간사용료는 당해 재산의 가액에 다음 각호의 요율을 곱한 금액으로 하되, 월할 또는 일할계산할 수 있다.

1. 제24조제1항제1호의 경우: 1천분의 25이상

2. 제24조제1항제2호의 경우: 1천분의 40이상

3. 기타의 경우: 1천분의 50 이상

② 제1항의 규정에 의하여 사용료를 계산함에 있어서의 재산가액은 다음 각호의 방법에 의하여 산출한다.

1. 토지의 경우: 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 해당 토지의 개별공시지가(해당 토지의 개별공시지가가 없는 경우에는 동법 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 금액을 말한다)를 적용한다. (7) 국유재산법시행령 제24조 【사용·수익허가】① 법 제24조제1항 및 제2항의 규정에 의하여 행정재산 또는 보존재산의 사용·수익의 허가(이하 "사용·수익허가"라 한다)를 할 수 있는 경우는 다음 각호와 같다.

1. 행정목적 또는 보존목적의 수행에 필요한 때

2. 공무원의 후생목적을 위하여 필요한 때

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점 ①에 대하여 본다. (가) 청구인은 쟁점토지의 인근에 유사임대실례가 있으므로 이 유사임대실례가격 및 공인중개사의 임대확인 가격 등을 적용하여 적정임대료를 산정하여야 한다고 주장한다. (나) 청구인이 제시한 인근 유사임대실례토지와 쟁점토지를 비교하면 아래와 같다.

○○○ (다) 청구인의 아들 김○○○ 등은 1988년경 임대계약을 체결하지 아니하고 쟁점토지 지상에 건물을 신축하여 사용하였다. 특수관계자에게 부동산을 저가임대한 것으로 보아 부당행위계산을 부인하고 시가에 의하여 과세하는 경우 시가는 사업자가 그와 특수관계에 있지 아니한 자와의 정상적인 거래를 하는 경우에 형성되는 가격을 기준으로 산정하여야 할 것이므로, 그에 관한 실례가 있는 경우에는 그 가격을 기준으로 하고 그와 같은 실례가 없는 경우에는 당해 토지의 지목, 위치, 주위환경, 이용상황, 인접 및 유사지역내의 유사토지에 대한 적정거래가능가격과 개별요인 등을 참작하여 산정한 가격을 기준으로 삼아야 할 것이다(국심 2003서1543, 2003.12.11.외 다수 같은 뜻임). 청구인이 제시한 유사임대실례토지는 2차선 이면도로에 위치하고 중고가전제품 야적장 및 주차장 용도로 사용하고 있는 반면, 쟁점토지는 4차선 대로변에 위치하고 일반상가, 예식장 및 골프연습장 등의 용도로 사용하고 있는 점 등을 고려하면 청구인이 제시한 유사임대실례가액을 기준으로 하여 쟁점토지의 적정임대료를 산정하여야 한다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다. (라) 또한, 청구인은 쟁점토지가 위치한 ○○○ 및 ○○○의 평균연임대료가 ○○○원∼○○○원이라는 공인중개사 2명의 확인서를 제시하며 이 가액을 기준으로 하여 쟁점토지의 적정임대료를 산정하여야 한다고 주장하나, 임대실례가격은 실제 임대사실이 발생하여 그 결과 당사자가 수수한 가격을 말하는 것이며, 공인중개사가 확인한 가격을 임대실례가격으로 보기는 곤란하다. (마) 따라서, 처분청이 쟁점토지에 대한 적정임대료를 산정하기 위하여 인근의 유사임대사례 가액을 확인하려 하였으나 찾을 수가 없어 부득이 1998년분은 국유재산법시행령 제26조 의 국유재산사용요율을 적용하고 1999년부터는 소득세법시행령 제98조 및 법인세법시행령 제89조 의 시가산정방법을 적용하여 적정임대료를 산정하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

(2) 쟁점 ②에 대하여 본다. (가) 청구인은 ○○○ 토지 1,852.6㎡ 중 일부 396.7㎡는 청구인이 취미 및 건강증진을 위하여 조경수 등을 식재하여 관리하는 토지로 예식장과는 별개의 토지이므로 부당행위계산 대상토지에서 제외하여야 한다고 주장한다. (나) ○○○ 토지 1,852.6㎡는 청구인이 1974.5.30. 취득하여 청구인의 아들 2명과 공동명의로 1988.3.19. 예식장 건물을 신축하였으며, 우리 국세심판원 관계직원이 현지를 직접 확인한 바에 따르면 이 토지 중 조경수 등을 심은 토지 약 396.7㎡(120평, 가로 25m ×세로 16m)는 예식장 건물과는 달리 평지보다 약 50㎝ 높게 위치하고 있으며, 또한 예식장의 뒤편에 위치하고 있어 예식장의 가치를 높인다고 보기는 어려운 것으로 판단된다. 따라서, ○○○ 토지 1,852.6㎡ 중 396.7㎡는 예식장과는 별개의 토지로 보아 부당행위계산부인 대상토지에서 제외하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호와 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.