국세부과의 제척기간

심판청구번호 국심2003서 3459(2005.04.22) 예금의 용도불명액 1,264,766,000원 중 피상속인 최○○○이 관계회사의 가지급금 반제에 의해 납부한 동 회사의 공과금 등을 재조사하고 그 지급이 확인된 금액에 대하여는 이를 과세가액에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. ○○○세무서장이 2003.8.12. 별지 기재의 청구인에게 한 1997년 귀속분 종합소득세 39,694,850원의 부과처분은 이를 취소한다.

별지기재의 청구인 최○○○외 10인은 2001.4.26. 사망한 최○○○(이하 "피상속인"이라 한다)의 상속인으로 2001.10.20. 상속세 신고를 하면서 상속재산을 19,790,900천원으로 하고 상속개시전 처분재산의 과세가액 산입액은 없는 것으로 하여 해당 상속세를 납부하였다. 처분청은 상속개시일전 2년이내에 피상속인이 인출한 예금액 9,104,591천원 중 용도가 불분명한 금액을 1,264,766천원으로 보아 동 금액을 상속세 과세가액에 산입하고, 피상속인이 자기소유인 ○○○ 대지 343.5㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 1997년~2000년 중 특수관계자인 ○○○주식회사에게 저가임대한 것으로 보아 국유재산사용료율에 의한 임대료(개별공시지가의 5%)를 임대수입금액으로 산정하여 2003.7.1. 및 2003.8.12. 청구인에게 2001년 상속분 상속세 837,915,090원, 1997년~2000년 귀속분 종합소득세 131,303,970원(1997년 39,694,850원, 1998년 40,829,410원, 1999년 39,491,880원, 2000년 11,287,830원)을 각각 부과처분하였다. 청구인은 이에 불복(종합소득세의 경우 1997년 귀속분 부과처분에 대하여만 불복청구함)하여 2003.9.24. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 처분청은 이 건 예금인출액 중 용도불명금액을 1,264,766천원으로 보았으나, 동 금액 중 1,078,631천원(78건)은 피상속인이 지배주주였던 부동산 임대법인인 ○○○(주), ○○○(주), ○○○(주)로부터 가지급 받은 금액을 관리하다가 가지급 반제하여 동 법인의 공과금 지급에 사용된 것으로 확인되고, 나머지 186,135천원(16건)은 기타 개인용도로 사용한 것 중 증빙불비한 금액인 바, 이와 같이 용도불명금액이 2억원 미만이므로 1,264,766천원을 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다.

(2) 처분청이 피상속인 소유인 쟁점토지의 저가임대와 관련하여 1997년 귀속의 종합소득세를 2003.7.1. 과세한 것은 국세기본법 제26조 의 2 제1항 제3호에서 규정한 국세부과제척기간(5년)을 도과한 무효의 처분이므로 취소됨이 타당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 피상속인이 ○○○(주) 등의 공과금 지급에 사용하였다는 1,078,631천원은 당초 가지급 받은 금액과 반제한 금액 등이 정확히 확인되지 아니하여 공과금 지급 사실만으로는 용도불명재산에서 제외시킬 수 없으며, 나머지 186,135천원은 구체적인 사용처에 대한 입증이 없으므로 1,264,766천원을 상속재산가액에 가산한 것은 정당하다.

(2) 피상속인이 쟁점토지를 특수관계자에게 저가로 임대한 것은 조세부과 및 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위에 해당된다고 할 것이어서 이러한 경우 국세부과제척기간이 10년이므로 이 건 처분은 적법하다.

• 가. 쟁 점

① 상속개시전 2년 이내 인출한 예금액 중 용도가 확인되는 금액을 얼마로 볼 것인지 여부

② 피상속인이 특수관계자에게 쟁점토지를 저가임대한 것과 관련하여 1997년도 귀속분의 종합소득세를 과세한 것이 국세부과제척기간이 경과한 이후의 처분인지 여부

• 나. 쟁점①에 대하여

(1) 관련법령 상속세 및 증여세법 제13조 【상속세과세가액】① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 제15조【상속개시일전 처분재산 등의 상속추정 등】① 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 재산으로 추정한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인 출한 금액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일전 2년 이내에 재산종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의 하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우

③ 제1항 제1호에 규정된 재산을 처분하여 받거나 재산에서 인출한 금액 등의 계산과 재산종류별 구분은 대통령령으로 정한다. 상속세 및 증여세법 시행령 제11조 【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】① 법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액은 재산종류별로 다음 각호의 구분에 따라 계산한 금액을 합한 금액으로 한다.

1. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액 중 상속개시 일전 1년 또는 2년 이내에 실제 수입한 금액

2. 피상속인이 금전 등의 재산(이하 이 조에서 "금전 등"이라 한 다)을 인출한 경우에는 상속재산 중 상속개시일전 1년 또는 2 년 이내에 실제 인출한 금전 등. 이 경우 당해 금전 등이 재 정경제부령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌 등을 통하여 예입 된 경우에는 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 인출한 금전 의 합계액에서 당해 기간 중 예입된 금전 등의 합계액을 차감 한 금전 등으로 하되, 그 예입된 금전 등이 당해 통장 또는 위 탁자계좌 등에서 인출한 금전이 아닌 것을 제외한다.

② 법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산 에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출 한 거래상대방(이하 이 조에서 "거래상대방"이라 한다)이 거래 증빙의 불비 등으로 확인되지 아니하는 경우

④ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 동 항 각호의 규정에 의하여 입증되지 아니한 금액이 다음 각호의 1의 금액 중 적은 금액에 미달하는 경우에는 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것으로 추정하지 아니한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산 에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액의 100 분의 20에 상당하는 금액

2. 2억원

⑤ 법 제15조 제1항 제1호에서 "재산종류별"이라 함은 다음 각호의 구분에 의한 것을 말한다.

2. 부동산 및 부동산에 관한 권리

(2) 사실관계 및 판단 (가) 처분청이 상속개시전 2년 이내 피상속인의 예금인출액 중 용도불명으로 보아 상속세 과세가액에 산입한 내용을 보면, 총 예금인출액 9,104,591천원(○○○은행 등 총 222건) 중 재입금액 4,309,539천원, 상속재산신고분 1,613,598천원, 피상속인의 관계회사 가지급금 반제액 1,094,100천원, 채무상환액 등 822,588천원을 사용처가 확인되는 것으로 하고 나머지 1,264,766천원(94건)은 용도불명으로 보아 동 금액을 상속세 과세가액에 산입하였음이 상속세결정결의서 등 과세자료에 의해 확인된다. (나) 피상속인은 부동산임대법인인 ○○○(주), ○○○(주), ○○○(주)의 대주주 및 대표이사로서 자기가 직접 법인의 자금을 관리하면서 입출금 사항을 수기장부에 기록하였으며, 법인의 임대수입금액의 일부는 피상속인 개인명의의 은행계좌에 입금하면서 대표이사(청구인)에 대한 가지급금으로 처리하고, 법인이 공과금 납부 등으로 인하여 자금이 필요할 때에는 동 가지급금을 회수하는 것으로 처리하였는데 1999.1.1.~2001.4.26. 기간 중 위 3개 법인의 가지급금 기장내용을 보면 가지급금 4,418,924천원, 가지급금회수 4,403,461천원으로 나타나고 있다. 위 가지급금에 관한 기장(회계처리)은 실제 가지급금이 발생한 것과 회수한 내용대로 건별로 기장한 것은 아니고 피상속인의 회계처리 이해부족과 개인명의의 은행통장 거래내역의 공개거부로 인하여 기장대리인(세무사)이 법인의 현금출납부상 잔액만을 가지급 처리하거나 현금출납부상 현금의 과부족시 가지급 회수로 처리(일종의 순액처리 방식)한 관계로 피상속인 명의의 예금을 인출하여 법인의 공과금 등을 지급하였는데도 그때마다 가지급금 반제로 회계처리하지 아니한 경우가 있었음이 청구인이 제시한 증빙자료에 의해 알 수 있다. (다) 청구인이 제시한 증빙자료(피상속인의 수기장부 및 예금통장, 법인의 장부 등)에 의하면, 처분청에서 이 건 용도불명금액으로 본 1,264,766천원 중 1,078,631천원(78건)은 피상속인이 운영한 3개 부동산임대법인의 부가가치세 등 공과금 납부에 사용된 것으로 나타나고 있어 동 금액 상당액은 사용처가 불분명한 것으로 보기 어렵다. 다만, 피상속인의 개인명의 은행계좌에서 인출된 금액이 위 법인의 공과금 납부에 사용되었다 하더라도 가지급금 반제에 따른 지급으로 볼 수 없는 경우에는 이를 가수금(피상속인의 채권) 성격으로 보아 상속세 과세가액에 산입할 수는 있다 하겠다. (라) 위 사실을 종합하여 보면, 처분청이 용도불명으로 본 금액 중 1,078,631천원은 피상속인이 운영한 부동산임대법인의 공과금 납부 등에 사용된 것으로 나타나고 있으므로, 처분청은 피상속인의 수기장부, 예금통장, 법인의 장부 등을 근거로 다시 확인조사하여 가지급금 반제에 따라 법인의 공과금을 납부한 것으로 볼 수 있는 금액은 이 건 상속세 과세가액에서 제외함이 타당하다 할 것이다.

• 다. 쟁점②에 대하여

(1) 관련법령 부가가치세법 제13조 【과세표준】① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각호의 가액의 합계액(이하 "공급가액"이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

3. 부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가 부가가치세법시행령 제50조 【시가의 기준】① 법 제13조 제1항 각호에 규정하는 시가는 사업자와 특수관계 있는 자(소득세법시행령 제98조 제1항 각호 또는 법인세법시행령 제46조 제1항 각호에 규정된 자를 말한다. 이하 같다)외의 자와의 정상적인 거래에 있어서 형성되는 가격으로 한다. 소득세법 제41조 【부당행위계산】① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다. 소득세법시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】① 법 제41조 및 법 제101조에서 "특수관계 있는 자"라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

4. 당해 거주자 및 그와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 소유한 주식 또는 출자지분의 합계가 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 50이상이거나 당해 거주자가 대표자인 법인

② 법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

1. 특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입 하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때

2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때.(단서 생략) 국세기본법 제26조 의 2【국세부과의 제척기간】① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환 급·공제 받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니 한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 국세기본법시행령 제12조 의 3【국세부과 제척기간의 기산일】① 법 제26조의 2 제3항의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 다음 각호의 날로 한다.

1. 과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서는 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한(이하 "과세표준 신고기한"이라 한다)의 다음 날. 이 경우 중간예납·예정신고·예정결정기간에 대한 신고 및 수정신고기한은 과세표준 신고기한에 포함되지 아니한다.

(2) 사실관계 및 판단 (가) 피상속인 최○○○이 자기소유인 쟁점토지를 특수관계자인 ○○○주식회사에게 임대하고 각 과세기간마다 부가가치세와 종합소득세를 납부하면서 임대수입금액을 신고한 내역을 보면 다음과 같으며, 처분청은 피상속인이 시가보다 저가로 임대하였다 하여 국유재산사용료율을 적용하여 계산한 금액을 적정임대료(개별공시지가의 5% 해당금액)로 보아 동 금액과 신고금액과의 차액에 대하여 2003.8.12. 최○○○의 상속인인 청구인에게 이 건 종합소득세를 부과처분하였다.○○○ (나) 처분청은 1997년도 귀속분에 대한 종합소득세를 국세기본법 제26조 의 2 제1항 제1호의 규정에 의한 국세부과제척기간 10년(납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제 받는 경우)을 적용하여 부과한 것인바, 이에 대한 당부를 살펴본다. 위 국세기본법에서 정한『사기 기타 부정한 행위』라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고 어떤 다른 행위를 수반함이 없이 단순한 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 않는다 할 것이다.○○○ 이 건은 앞에서 살펴본 바와 같이 피상속인이 쟁점토지를 특수관계자에게 임대하고 받은 임대료에 대하여 각 과세기간마다 해당세액을 신고납부하였고, 처분청은 부당행위계산부인규정을 적용하여 시가와의 차액에 대하여 과세하였는데, 이러한 경우 납세자 입장에서는 과세관청에서 과세기준으로 삼는 적정임대료(시가)가 얼마인지를 사전에 인식하기가 사실상 어려워 이를 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈한 경우로 볼 수 없으므로 국세부과제척기간은 국세기본법 제1항 제3호 에서 정한 5년으로 적용하여야 할 것이다. 따라서, 이 건 1997년도 귀속분에 대한 종합소득세의 부과처분은 국세부과제척기간이 경과한 이후의 위법한 처분이므로 취소함이 타당하다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.