과다지급한 경영자문료에 대해 가산세를 부과한 처분의 당부

심판청구번호 국심2003서 2913(2004. 5. 7)

○○○세무서장이 2002.4.4. 청구법인에게 한 1999.1.1부터 2001.6.30까지의 사업연도분 법인세 3,876,176,950원의 부과처분은, 각 사업연도의 익금에 산입된 국외이전소득금액 3,245,077,755원(2003.7.1. 재조사 경정 결정으로 9,928,577,688원 중 6,683,499,933원이 차감된 후의 나머지 금액)은 법인세법 제76조 제1항 제2호 나목의 규정에 의하여 그 산출세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 부과하는 것으로 하여 세액을 경정합니다.

청구법인은 ○○○에서 1992.2.28.부터 컴퓨터관련 제조·도소매업 및 서비스업 등을 영위하는 회사로서, 청구법인의 지분 100%를 소유한 ○○○ 소재 청구외 ○○○(이하 "○○○"라 한다) 에게 1999.1.1부터 2001.6.30.까지 총 9,928,577,688원의 경영자문료를 지급 및 지급하기로 한 후 이를 청구법인의 해당 사업연도 소득금액 계산시 손금으로 산입하여 법인세를 신고·납부하였다. 처분청은 2001.11월 청구법인에 대한 조사를 실시하면서 청구법인이 국외특수관계자인 ○○○로부터 구체적인 경영자문을 제공받지 않고 손금처리 하였다고 하여 경영자문료 전액을 손금불산입하고, 이를 부당과소신고금액으로 보아 경영자문료 9,928,577,688원에 해당하는 산출세액에 대하여 20%의 가산세를 적용하여 부과하였다. 청구법인은 이에 불복하여 ○○○국세청에 이의신청을 제기한 결과 경영자문료와 관련하여서는 재조사 경정 결정됨에 따라 처분청은 경영자문료로 6,683,499,933원을 손금인정하고 3,245,077,755원(이하 "쟁점경영자문료"라 한다)은 손금부인하였으나 가산세와 관련하여서는 종전과 같이 부당과소신고금액으로 보아 20%의 가산세율을 적용하여 2003.7.10. 법인세 감액경정결정하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2003.9.22. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법의 쟁점경영자문료 지급행위는 ○○○ 소재 모법인인 ○○○와의 국제거래와 관련한 것으로서 법인세법 제52조 부당행위계산 부인 적용대상이 아니라 법인세법에 우선하는 국제조세조정에관한법률의 적용대상에 해당된다. 법인세법시행령 제118조 가 2002년말에 개정되기 이전까지는 이전가격과세를 포함한 국제조세조정에관한법률에 의하여 익금산입한 금액은 부당과소신고금액에 열거한 바 없으므로 1999부터 2001년까지의 쟁점경영자문료에 해당하는 산출세액에 대하여 20%의 가산세율을 적용하는 것은 조세법률주의에 반하는 처분이다.
• 나. 처분청 의견 법인세법시행령 제118조 제4항 이 2002.12.30. 개정되면서 이전가격 소득조정액을 부당과소신고금액으로 신설한 취지는 종전부터 부당과소신고금액이었지만 불필요한 마찰의 소지를 없애기 위하여 명확히 한 것에 불과하고, 쟁점경영자문료와 같이 특수관계자와의 이전가격 조작에 의하여 고의로 손금을 과대계상함으로써 부당히 감소시킨 소득을 조정하는 것은 부당과소신고금액으로 열거한 제1호의 부당행위계산의 부인, 제5호의 저가매출, 제6호의기타 손금을 허위로 계상하여 익금에 산입한 금액에 의하여 적용될 수 있다.

• 가. 쟁점 국외특수관계자에게 과다지급되었다 하여 손금부인된 쟁점경영자문료가 해당 산출세액의 20%를 가산세로 부과하는 부당과소신고금액에 해당하는지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다. (1) 법인세법 제76조 【가산세】① 납세지 관할세무서장은 제71조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세를 징수함에 있어서 당해 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 각호에 규정하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다. 다만, 제1호의 규정을 적용하는 경우에는 제2호의 규정을 적용하지 아니하며, 비영리내국법인에 대하여는 제1호의 장부에 관한 가산세의 규정을 적용하지 아니한다.

2. 제60조의 규정에 의하여 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에는 다음 각목의 금액

• 가. 그 미달하게 신고한 금액이 신고하여야 할 과세표준의 3분의 1 이상이고 대통령령이 정하는 부당과소신고금액(이하 이 호에서 “부당과소신고금액”이라 한다)이 50억원을 초과하는 경우에는 그 미달하게 신고한 금액에 해당하는 산출세액의 100분의 30에 상당하는 금액. 다만, 그 금액이 미달하게 신고한 금액의 1만분의 10 미만이거나 산출세액이 없는 경우에는 그 미달하게 신고한 금액의 1만분의 10으로 한다.
• 나. 가목외의 경우에는 그 미달하게 신고한 금액에 해당하는 산출세액의 100분의 10(부당과소신고금액에 대하여는 100분의 20)에 상당하는 금액. 다만, 산출세액이 없는 경우에는 이를 적용하지 아니한다. (2) 법인세법시행령 제118조 【과소신고금액의 계산 등】 ④ 법 제76조 제1항 제2호 가목에서 “대통령령이 정하는 부당과소신고금액”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다.

1. 법 제52조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액 3의2. 국제조세조정에관한법률 제4조 의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액(2002.12.31. 대통령령 제17826호로 신설)

6. 기타 익금을 고의로 누락하거나 손금을 허위로 계상하여 익금에 산입한 금액 대통령령 제17826호 부칙 제1조【시행일】이 영은 2003년 1월 1일부터 시행한다(단서 생략) 제2조【일반적 적용례】이 영은 이 영 시행후 최초로 개시하는 사업연도분부터 적용한다. (3) 국제조세조정에 관한 법률 제3조 【다른 법률과의 관계】이 법은 국세 및 지방세에 관하여 정하고 있는 다른 법률에 우선하여 적용한다. (4) 국제조세조정에 관한 법률 제4조 【정상가격에 의한 과세조정】과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 ○○○에 경영자문료 명목으로 지급하고 손금산입한 금액에 대하여 ○○○국세청은 청구법인이 ○○○로부터 경제적 또는 상업적 가치를 제공받은 사실이 없이 지급하였다 하여 전액 손금부인하였다. 그 후 청구법인의 2002.7.2. 이의신청에 따른 2003.4.24. 재조사 경정 결정에 따라 처분청은 손금부인한 금액중 일부금액은 청구법인의 수익에 대응하는 비용임을 확인하고, ○○○가 청구법인에게 경영자문한 용역가치의 측정에 어려움이 있으므로 ○○○의 총비용 중 아시아 17개국 자회사 총매출액에서 청구법인의 매출액이 차지하는 비율에 해당하는 금액과 청구법인이 ○○○에 지급한 금액과의 차액을 과다배부로 보아 아래와 같이 3,245,077,755원을 손금부인하였다. (단위: 원)○○○

(2) 처분청은 쟁점경영자문료를 법인세법 제52조 의 규정에 의한 부당행위계산 부인에 의하여 익금에 산입된 금액으로 보아 같은법시행령 제118조 제4항 제1호에 규정된 부당과소신고금액으로 판단하였다. 그러나 쟁점경영자문료는 처분청이 재조사 경정결정시 산정한 바와 같이 국외특수관계자인 ○○○와의 국제거래에 있어서○○○의 총비용 중 아시아 17개국 자회사 총매출액에서 청구법인의 매출액이 차지하는 비율만큼의 비용을 정상가격으로 보고 그 가격을 기준으로 초과 지급한 금액을 쟁점경영자문료로 산정한 바 있으므로 쟁점경영자문료는 국제조세조정에관한법률 제4조 의 적용을 받는 금액이라고 할 것이고, 국제조세조정에관한법률 제4조 는 국가간의 과세권조정을 위해 내국인과 해외특수관계자간 거래가격을 재계산하는 규정인 반면, 법인세법 제52조 의 부당행위계산 부인규정은 조세회피방지를 통해 실질과세원칙을 구현하고자 국내외의 특수관계자간의 거래가격을 재계산하는 규정이므로 양 규정은 입법취지가 서로 다르고, 법규정 내용에 있어서도 특수관계자의 범위, 과세소득계산방법 및 소득처분내용을 서로 달리 규정하고 있다. 또한, 국제조세조정에관한법률은 국세 및 지방세에 관하여 정하고 있는 다른 법률에 우선하여 적용하도록 규정되어 있으므로, 쟁점경영자문료는 법인세법 제52조 에 우선하여 국제조세조정에관한법률 제4조 의 적용을 받는다고 할 것이다. 결과적으로 처분청이 쟁점경영자문료를 법인세법 제52조 에 의한 부당행위계산 부인 규정이 적용되는 것으로 본 것은 양 규정의 적용 순서와 입법취지 및 법규정의 구체적 내용을 오해한 잘못이 있다고 하겠다(국심2003서 3343, 2004.4.7. 같은 뜻임).

(3) 한편, 법인세법시행령 제118조 제4항 은 2002.12.31. 대통령령 제17826호로 제3호의 2를 신설하여 국제조세조정에관한법률 제4조 의 규정에 의해 익금에 산입한 금액을 부당과소신고소득금액으로 규정하고 그 부칙에서 개정규정의 적용시기를 2003.1.1.이후 개시하는 사업연도분부터 적용하도록 명문의 규정을 두고 있으므로 이 건과 같이 2002.12.31.이전에 개시한 사업연도분에 대하여는 개정규정을 적용할 수 없다고 판단된다.

(4) 따라서, 1999.1.1부터 2001.6.30까지의 사업연도분 국외이전소득인 쟁점경영자문료를 부당과소신고금액으로 보아 그 산출세액상당액의 20%를 가산세로 부과한 처분은 잘못이 있으므로 부당과소신고금액이 아닌 과소신고금액으로 보아 그 산출세액상당액의 10%를 가산세로 부과함이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.