물납신청세액에 대하여 미납부가산세를 부과한 처분의 당부

심판청구번호 국심2003서 2056(2003. 11. 21 합니다.

청구인은 2002.6.22 피상속인 이○○○의 사망으로 상속이 개시되어 2002.12.18 상속세 과세표준 신고를 하면서 납부할 세액 ○○○원 중 약 94.7%에 해당하는 ○○○원에 대하여 물납신청(상속재산가액 중 부동산 및 유가증권이 차지하는 비율이 94.8%이므로 그 범위내에서 물납신청)을 하였으나, 처분청은 청구인이 상속재산 중 ○○○시 ○○○구 ○○○번지 소재 ○○○오피스텔 706호(이하 "쟁점부동산"이라 한다)를 상속개시일후 상속세 신고기간 이내인 2002.8.27 양도하여 ○○○원을 현금화하였으므로 상속재산가액에서 차지하는 부동산등의 비율이 낮아졌다는 이유로 물납신청액에서 쟁점부동산 양도대금 ○○○원을 제외한 ○○○원만 물납허가하고, 2003.4.30 청구인에게 2002년도분 상속세 ○○○원을 결정고지하면서 물납허가되지 아니한 금액 ○○○원을 미납부세액에 포함하여 미납부가산세를 부과하였다. 청구인은 이에 불복하여 2003.7.4 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 상속재산 중 74%가 비상장주식으로 상속세 납부금액을 마련하지 못하여 부득히 물납을 신청하게 된 것으로, 물납신청시에는 거주중인 주택과 분양중인 아파트 및 상속세 납부를 위하여 상속개시일 이후 매각한 쟁점부동산을 제외한 (주)○○○엔지니어링의 비상장주식과 ○○○도 ○○○군 ○○○리 산 7번지 임야 12,893㎡를 물납대상재산으로 하였던 바, 상속개시일 이후 쟁점부동산을 처분하여 상속세를 납부하였음에도 쟁점부동산이 상속개시일 이후에 현금화되었다는 이유로 동 양도대금을 물납허가 대상금액에서 제외하면서 상속세 미납부로 보아 가산세를 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 총상속재산가액 중 부동산 및 유가증권등이 차지하는 비율이 1/2을 초과하고 그 세액이 ○○○원을 초과하여 상속세및증여세법 제73조 소정의 물납요건을 갖추었다고 할 것이나, 상속재산으로 물납신청일 현재 기처분한 부동산의 가액은 물납범위금액에서 제외함이 타당하다고 판단되며, 상속세및증여세법 제78조 제2항 의 규정에 의하면 물납신청하였으나 물납이 허가되지 아니한 세액에 대하여도 미납부가산세를 부과하는 것이므로 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 상속재산 중 상속개시일 이후 물납신청기일 이전에 처분한 재산의 가액에 상당하는 금액을 물납허가세액에서 제외하고, 이에 대하여 미납부가산세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령

(1) 상속세및증여세법(2002.12.18 법률 제6780호로 개정되기 이전의 것) 제73조 【물납】 ① 납세지관할세무서장은 상속 또는 증여받은 재산중 부동산과 유가증권의 가액이 당해 재산가액의 2분의 1을 초과하고 상속세납부세액 또는 증여세납부세액이 1천만원을 초과하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세의무자의 신청을 받아 당해 부동산과 유가증권에 한하여 물납을 허가할 수 있다. 다만, 물납신청한 재산의 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우에는 물납허가를 하지 아니할 수 있다.

② 물납가능 유가증권의 범위, 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우 기타 물납절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제78조 【가산세등】 ② 세무서장등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 세액을 포함하며, 이하 이 항에서 "미납부세액"이라 한다)에 다음 각호의 금액의 합계액을 산출세액에 가산한다. 이 경우 산출세액에 가산하는 금액은 미납부세액의 100분의 20에 상당하는 금액을 한도로 한다.

1. 신고기한의 다음 날부터 1년이 되는 날까지의 기간중 미납부세액이 있는 경우: 미납부세액에 100분의 10을 곱하여 산출한 금액

2. 제1호의 기간이 경과한 후에도 미납부세액이 있는 경우: 미납부세액(제1호의 기간중 납부한 세액이 있는 경우에는 이를 차감한 잔액을 말한다)에 자진납부전일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액

(2) 상속세및증여세법시행령(2002.12.30 대통령령 제17828호로 개정되기 이전의 것) 제71조 【관리·처분이 부적당한 재산의 물납】 ① 세무서장은 법 제73조 제1항의 규정에 의하여 물납신청을 받은 재산이 다음 각호의 1에 해당하는 사유로 관리·처분상 부적당하다고 인정하는 경우에는 그 재산에 대한 물납허가를 하지 아니하거나 관리·처분이 가능한 다른 물납대상 재산으로 변경을 명할 수 있다.

1. 지상권·지역권·전세권·저당권 등 재산권이 설정된 경우 제74조 【물납에 충당할 수 있는 재산의 범위등】① 법 제73조의 규정에 의하여 물납에 충당할 수 있는 부동산 및 유가증권은 다음의 것으로 한다.

2. 국채·공채·주권 및 내국법인이 발행한 채권 또는 증권과 기타 재정경제부령이 정하는 유가증권. 다만, 한국증권거래소에 상장된 것과 제53조에 해당하는 주권을 제외하되, 그 외의 다른 상속 또는 증여재산이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 제1항의 규정에 의하여 물납에 충당하는 재산은 세무서장이 인정하는 정당한 사유가 없는 한 다음 각호의 순서에 의하여 신청 및 허가하여야 한다.

2. 제1항 제2호 단서에 규정하는 유가증권(제1호의 재산을 제외한다)으로서 한국증권거래소에 상장된 것

3. 국내에 소재하는 부동산(제5호의 재산을 제외한다)

4. 제1항 제2호에 규정하는 유가증권(제1호의 재산을 제외한다)으로서 한국증권거래소에 상장되지 아니한 것

5. 상속개시일 현재 상속인이 거주하는 주택 및 그 부수토지

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점부동산은 상속재산 평가액이 ○○○원이나, 상속개시일 현재 제3자에게 임대되어 임대보증금 ○○○원이 피상속인의 채무로 공제되었으며, 청구인은 상속개시일 이후 쟁점부동산을 처분하여 임대보증금 ○○○원을 반환하고, 나머지 ○○○원은 상속세 납부에 사용한 것으로 확인된다.

(2) 청구인은 총상속재산가액 중 부동산 및 유가증권이 차지하는 비율이 94.8%이므로 2002.12.18 상속세 과세표준 신고를 하면서 납부할 세액 ○○○원 중 약 94.7%에 해당하는 ○○○원에 대하여 물납신청을 하였는 바, 상속재산 중 청구인이 거주중인 ○○○시 ○○○구 ○○○아파트 28동 1205호와 상속개시일 현재 분양중에 있어 청구인이 분양대금을 납부중인 ○○○도 ○○○시 ○○○아파트(2004년 6월 입주예정)와 물납신청기일 이전에 이미 처분한 쟁점부동산을 물납대상에서 제외하고, 피상속인이 대주주로 있던 ○○○도 ○○○시 ○○○번지 소재 (주)○○○엔지니어링의 비상장주식 3만주와 ○○○도 ○○○군 ○○○번지 임야 12,893㎡를 물납대상재산으로 하여 물납신청을 한 것으로 확인되며, 처분청은 청구인이 상속개시일후 상속세 신고기간 이내인 2002.8.27 상속재산 중 쟁점부동산을 양도하여 ○○○원을 현금화하였음을 이유로 물납신청액에서 쟁점부동산 양도대금 ○○○원을 제외한 ○○○원만 물납허가하면서, 물납허가되지 아니한 ○○○원을 포함한 미납부세액에 대하여 미납부가산세를 부과하였음이 심리자료에 나타난다.

(3) 이에 대하여 청구인은 쟁점부동산 평가액에 상당하는 세액에 대하여 물납을 불허하면서, 여기에 미납부가산세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 상속세 물납에 관한 상속세및증여세법 제73조 의 규정에 의하면, 상속재산중 부동산과 유가증권의 가액이 상속재산가액의 2분의 1을 초과하고 상속세 납부세액이 1천만원을 초과하는 경우에 납세의무자는 현금으로 상속세를 납부하는 대신 부동산과 유가증권으로 상속세를 납부할 것을 신청할 수 있으며, 이 경우 과세관청은 대통령이 정하는 바에 따라 당해 부동산과 유가증권으로 상속세를 납부할 것을 허가할 수 있도록 하고 있다. (나) 또한, 상속세및증여세법시행령 제74조 는 동 규정이 "물납에 충당할 수 있는 재산의 범위등"으로 제목을 두고 있는 것에서 보듯이 상속받은 재산 중 물납에 충당할 수 있는 여러 종류의 부동산과 유가증권이 있을 경우 어느 종류의 부동산과 유가증권을 먼저 물납신청 및 허가하여야 하는지를 정하고 있는 규정인데, 상속세및증여세법 제70조 제1항 에서 물납신청기한일을 상속세 과세표준 신고기한일로 규정하고 있는 취지에 비추어 볼 때 여러 종류의 물납신청재산에 대한 물납신청 및 허가순위는 상속개시일 현재가 아니라 상속세 과세표준 신고당시 상속인이 보유하고 있는 물납재산을 기준으로 판단함이 타당하다 할 것이다.(국심2000서289, 2000.8.31 같은 뜻) (다) 따라서, 물납신청기한일 이전에 물납대상이 되는 쟁점부동산이 처분되었다면 청구인은 쟁점부동산을 법소정의 물납재산으로 신청할 수 없는 것이며, 상속세과세표준 신고기한일 현재 물납에 충당될 재산으로서 물납순위에 있어 처분된 쟁점부동산보다 다음 순위인 주식이나 부동산이 법소정의 물납요건에 충족된다면 당해 부동산이나 주식을 물납에 충당하여야 할 것이다. 그러므로, 이 건 청구인이 물납신청시에 물납요건에 적합한 주식과 부동산으로 물납신청하였고, 그 평가액이 물납청구의 세액을 초과하였다면 당해 주식과 부동산으로 물납을 허가하여야 할 터인데도, 처분청이 물납신청일 이전에 처분된 쟁점부동산의 평가액 상당액을 제외하고 물납을 허가하면서 이에 대하여 미납부가산세를 과세한 처분은 잘못이라고 하겠다. 다만, 청구인은 이 건 심판심리일 이전인 2003.4.30 위 물납불허세액 상당액을 이미 납부하여, 기납부한 세액을 환급하고 환급세액 상당액을 다시 주식으로 물납하도록 하는 것은 물납제도를 둔 취지에 어긋나는 점이 있으므로 처분내용 중 미납부가산세 부과처분만 취소하도록 하는 것이 합리적이라고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.