특수관계에 있는 증자법인의 개인주주가 유상증자시 실권하여 법인이 인수한 경우 이익분여로 볼 수 없음

심판청구번호 국심2003서 0876(2003. 6. 12) 원의 부과처분은 특수관계에 있는 윤○○○, 윤○○○, 윤○○○, 윤○○○으로 부터 분여받은 이익을 2001사업연도 소득금액 산정에서 제외한 후의 과세표준과 세액으로 경정결정합니다.

2. 나머지 청구내용은 기각합니다.

2000.12.26. ○○○시 ○○○구 ○○○, 청구외 (주)○○○상사의 유상증자시 청구법인과 특수관계에 있는 법인 및 개인주주인 청구외 윤○○○ 외 5인의 주주가 신주를 배정받을 수 있는 권리를 포기함에 따라 그 포기한 신주를 청구법인이 인수하였다. 처분청은 청구법인이 신주를 포기한 법인 및 개인주주 등으로부터 이익을 분여받았다고 보아 2002.12.12. 2001사업연도 법인세 ○○○원을 경정결정하여 고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2003.3.3. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인은 (주)○○○상사의 유상증자 당시 증자법인의 기존주주가 아니었으며, 구법인세법시행령(2000.12.29. 개정전) 제88조 제1항 제8호의 본문에서 "주주 등인 법인이 특수관계자인 다른 주주 등에게 이익을 분여한 경우"로 되어 있음에도 불구하고 유상증자시 개인주주인 윤○○○, 윤○○○, 윤○○○, 윤○○○이 신주인수를 포기함에 따라 청구법인이 개인주주들로 부터 이익을 분여받은 것으로 보아 법인세를 과세하는 것은 부당하다. 또한, 분여받은 이익의 계산을 위한 1주당 평가액 계산에 있어서 (주)○○○메디칼의 1997사업연도 및 1998사업연도, (주)○○○상사의 1999사업연도 법인세 신고시 대손금으로 손금에 산입하지 아니한 부도발생일부터 6월 이상 경과한 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금을 추가로 손금에 산입하여 1주당 가액을 평가하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 법인세법은 순자산 증가설에 의하여 소득금액을 계산하므로 이익분여자가 법인 또는 개인에 불구하고 신주포기에 따라 청구법인이 이익을 분여받은 경우에는 익금에 산입하여 소득금액을 계산하여 과세한 처분은 정당하다. 또한, 부도발생후 6월 이상 경과한 어음상의 채권 등은 대손사유가 발생하여 장부에 손금으로 계상하여 신고하는 경우에는 손금산입이 가능하나, 이 건의 경우 법인세 신고시 손금으로 산입하지 아니하였고, 부도어음 등은 어음법에 의하여 소멸시효(3년)가 완성되지 않았고 저당권 등도 설정되어 있어 대손사유에 해당하지 아니하므로 유상증자시 1주당 평가액의 계산에 있어서 손금에 산입하지 아니한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

(1) 청구법인과 특수관계에 있는 증자법인의 개인주주가 유상증자시 신주를 배정받을 권리를 포기하여 청구법인이 인수한 경우 이익을 분여받은 것으로 볼 수 있는지 여부와

(2) 부도발생후 6월 이상 경과한 어음상의 채권 등을 법인세 신고시 장부에 손금으로 계상하지 아니한 경우 처분청에서 분여이익 계산을 위한 주식평가시 추가로 손금에 산입할 수 있는지 여부를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령

(1) 법인세법(2000.12.29, 법률 제6293호로 개정되기 전) 제15조 【익금의 범위】

① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.

② ∼ ③ (생 략) 제34조 【대손충당금 등의 손금산입】

① (생 략)

② 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령이 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 이 조에서 “대손금”이라 한다)은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.

③ 제1항 및 제2항의 규정은 다음 각호의 1에 해당하는 채권에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.

1. 채무보증(대통령령이 정하는 채무보증을 제외한다)으로 인하여 발생한 구상채권

2. (생 략)

④ (생 략)

⑤ 제2항의 규정에 의하여 손금에 산입한 대손금 중 회수한 금액은 그 회수한 날이 속하는 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 익금에 산입한다.

⑥ ∼ ⑧ (생 략) 제52조 【부당행위계산의 부인】

① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

③ ∼ ④ (생 략) 법인세법시행령(2000.12.29. 대통령령 제17033호로 개정되기 전) 제11조 【수익의 범위】 법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

1. ∼ 8. (생 략)

9. 제88조 제1항 제8호의 규정에 의하여 특수관계자로부터 분여받은 이익

10. 제1호 내지 제9호 외의 수익으로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액 제62조 【대손금의 범위】

① 법 제34조 제2항에서 “대통령령이 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. ∼ 8. (생 략)

9. 부도발생일부터 6월 이상 경과한 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금(중소기업의 외상매출금으로서 부도발생일 이전의 것에 한한다). 다만, 당해 법인이 채무자의 재산에 대하여 저당권을 설정하고 있는 경우를 제외한다.

10. ∼ 14. (생 략)

② 제1항 제9호의 규정에 의한 부도발생일은 소지하고 있는 부도수표나 부도어음의 지급기일(지급기일 전에 당해 수표나 어음을 제시하여 금융기관으로부터 부도확인을 받은 경우에는 그 부도확인일을 말한다)로 한다. 이 경우 대손금으로 손금에 계상할 수 있는 금액은 사업연도종료일 현재 회수되지 아니한 당해 채권의 금액에서 1천원을 공제한 금액으로 한다.

③ 제1항 각호의 1에 해당하는 대손금은 다음 각호의 날이 속하는 사업연도의 손금으로 한다.

1. 제1항 제1호 내지 제7호에 해당하는 경우에는 당해 사유가 발생한 날

2. 기타의 경우에는 당해 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날

④ ∼ ⑤ (생 략) 제88조 【부당행위계산의 유형 등】

① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. ∼ 7. (생 략)

8. 다음 각목의 1에 해당하는 자본거래로 인하여 주주 등인 법인이 특수관계자인 다른 주주 등에게 이익을 분여한 경우

• 가. 특수관계자인 법인간의 합병(분할합병을 포함한다)에 있어서 주식 등을 시가보다 높거나 낮게 평가하여 불공정한 비율로 합병한 경우
• 나. 법인의 증자에 있어서 신주를 배정받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기(그 포기한 신주가 증권거래법 제2조 제3항 의 규정에 의한 모집방법으로 배정되는 경우를 제외한다)하거나 신주를 시가보다 높은 가액으로 인수하는 경우
• 다. 법인의 감자에 있어서 주주 등의 소유주식 등의 비율에 의하지 아니하고 일부 주주 등의 주식 등을 소각하는 경우

9. 기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자간의 거래(특수관계자외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. (단서 생략) 제89조 【시가의 범위 등】

① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.

② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식 등을 제외한다.

2. 상속세 및 증여세법 제38조·동법 제39조 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액

③ ∼ ④ (생 략)

⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.

⑥ (생 략)

(2) 상속세및증여세법(2000.12.29. 법률 제6301호로 개정되기 전) 제63조 【유가증권 등의 평가】

① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

• 가. ∼ 나. (생 략)
• 다. 나목 외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

2. (생 략)

② ∼ ④ (생 략) 상속세및증여세법시행령(2000.12.29. 대통령령 제17039호로 개정되기 전) 제54조 【비상장주식의 평가】

① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 “비상장주식”이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당 가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액÷ 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 재정경제부령이 정하는 율(이하 “순손익가치”라 한다)

② 제1항의 규정에 의하여 평가한 비상장주식의 가액이 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 미달하는 경우에는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 = 당해 법인의 순자산가액÷발행주식총수(이하 “순자산가치”라 한다)

③ (생 략)

④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 “발행주식총수 등”은 평가기준일 현재의 발행주식총수 등에 의한다. 제55조 【순자산가액의 계산방법】

① 제54조 제1항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 재정경제부령이 정하는 이연자산·준비금·충당금 등 기타 자산 및 부채의 평가와 관련된 금액은 이를 자산과 부채의 가액에서 각각 차감하거나 가산한다. 제56조 【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법】

① 제54조 제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 다음 각호의 1에 해당하는 가액으로 한다. 이 경우 그 가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다.

1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ＝ [(상속개시 전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×3)＋(상속개시 전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×2)＋(상속개시 전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)]×1/6

2. (생 략)

② 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 각 사업연도의 주식수는 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수에 의한다. 다만, 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년 이내에 무상증자 또는 무상감자를 한 사실이 있는 경우에는 무상증자 또는 무상감자전의 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수는 재정경제부령이 정하는 바에 의한다.

③ 제1항 제1호의 규정에 의한 순손익액은 법인세법 제14조 의 규정에 의한 각 사업연도소득에 제1호의 규정에 의한 금액을 가산한 금액에서 제2호의 규정에 의한 금액을 차감한 금액에 의한다. (단서 생략)

1. ∼ 2. (생 략)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 2000.12.26. (주)○○○상사의 유상증자시 증자법인의 기존주주로 청구법인과 특수관계에 있는 (주)○○○정보(○○○주), (주)○○○재단(○○○주), 윤○○○(○○○주), 윤○○○(○○○주), 윤○○○(○○○주), 윤○○○(○○○주)등이 신주인수를 포기함에 따라 포기한 주식 ○○○주를 청구법인이 인수하였음이 (주)○○○상사의 주식등변동상황명세서에 의하여 확인되며, 청구법인과 신주인수를 포기한 법인 및 개인주주들간에 특수관계에 있는 자에 해당됨에 대하여는 다툼이 없다. 또한, (주)○○○메디칼{1998.12.31. (주)○○○상사와 합병}의 1997사업연도 및 1998사업연도, (주)○○○상사의 1999사업연도 법인세 신고시 부도발생일부터 6월 이상 경과한 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금(1997사업연도 ○○○원, 1998사업연도 ○○○원, 1999사업연도 ○○○원)을 대손금으로 각각 손금에 산입하지 아니하였음이 처분청의 답변서 및 청구법인의 증빙서류에 의하여 확인된다. 처분청은 청구법인과 특수관계에 있는 (주)○○○정보 등 법인 및 개인주주가 신주인수를 포기한 주식을 청구법인이 인수함에 따라 청구법인이 법인 및 개인주주들로부터 이익을 분여받은 것으로 보아 (주)○○○메디칼 및 (주)○○○상사가 당초 신고한 내용으로 1주당 주식을 평가하여 법인세를 과세하였음이 처분청이 제출한 2000사업연도 법인세경정결의서 등에 의하여 확인된다.

(2) 먼저, 쟁점 (1)에 대하여 살펴본다. (주)○○○상사의 유상증자시 법인 및 개인주주중 윤○○○, 윤○○○, 윤○○○, 윤○○○의 개인주주가 신주인수를 포기한 것을 청구법인이 인수한 사실에 대하여 청구법인이 이익을 분여받은 것으로 보는 것은 부당하다고 주장하고 있다. 이 건의 유상증자 당시의 관련규정인 구법인세법시행령(2000.12.29. 대통령령 제17033호로 개정되기 전) 제11조(수익의 범위) 제9호에서 "제88조 제1항 제8호의 규정에 의하여 특수관계자로부터 분여받은 이익"이라고 규정하고 있고, 같은법시행령 제88조(부당행위계산의 유형등) 제1항 제8호의 본문에 "주주 등인 법인이 특수관계자인 다른 주주 등에게 이익을 분여한 경우"라고 규정하면서 같은 호의 나목에 "법인의 증자에 있어서 신주를 배정받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기하거나 신주를 시가보다 높은 가액으로 인수하는 경우"라고 규정되어 있다. 이는 유상증자 당시 신주인수포기와 관련하여 법인주주가 특수관계에 있는 다른 법인주주에게 이익을 분여한 경우에만 부당행위계산부인규정을 적용하여 법인소득으로 과세할 수 있음을 뜻하는 것으로 이 건의 경우와 같이 개인주주가 신주인수를 포기함에 따라 청구법인이 신주를 인수한 경우에는 적용하지 아니하는 것으로 보아야 할 것이다.(국심 2002서1767, 2002.10.14. 같은 뜻임) 따라서, 처분청이 개인주주가 신주인수를 포기함에 따라 청구법인이 신주를 인수한 경우에 대하여 이익을 분여받은 것으로 보아 청구법인에게 법인세를 과세한 것은 관련법령을 유추·확대하여 해석한 것으로 잘못된 처분으로 판단된다.

(3) 쟁점 (2)에 대하여 살펴본다. 청구법인은 분여이익계산을 위한 1주당 평가에 있어서 1997 ∼ 1999사업연도 법인세신고시 손금에 산입하지 아니한 부도발생일부터 6월 이상 경과한 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금을 손금에 산입하여야 한다고 주장하고 있다. 법인세법시행령 제62조 (대손금의 범위) 제2항 및 제3항에서 부도발생일부터 6월 이상 경과한 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금(채무자의 재산에 대하여 저당권을 설정하고 있는 제외)은 ○○○원을 공제한 금액을 당해 법인이 대손금으로 장부에 계상한 날에 손금으로 산입이 가능하도록 규정하고 있다. 이 건의 경우 (주)○○○메디칼의 1997사업연도 부도어음중 ○○○무역에 대한 ○○○원의 채권액은 저당권 등이 설정되어 있어 대손사유에 해당하지 아니하며, (주)○○○메디칼의 1997사업연도와 1998사업연도, (주)○○○상사의 1999사업연도 법인세신고시 장부에 대손금으로 계상하지 아니하였고 손금으로 신고하지도 아니하였다. 따라서, 처분청이 분여이익 계산을 위한 1주당 평가시 부도발생일부터 6월 이상 경과한 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금을 추가로 손금에 산입하지 아니한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.