[요지] 양도소득의 실질귀속자가 수증자인 (주)○○○텔레콤으로 확인되고, 수증자의 양도소득이 증여자인 청구인에게 귀속된 사실이 없는 이건의 경우, 청구인이 쟁점 주식을 직접 제3자에게 양도하였을 경우 부담하게 될 양도소득세를 감소시키기 위하여 쟁점 주식을 증여하였다가 양도하였다고 보아 위 소득세법 제101조 제2항을 적용하는 것은 타당하지 않음
[요지] 양도소득의 실질귀속자가 수증자인 (주)○○○텔레콤으로 확인되고, 수증자의 양도소득이 증여자인 청구인에게 귀속된 사실이 없는 이건의 경우, 청구인이 쟁점 주식을 직접 제3자에게 양도하였을 경우 부담하게 될 양도소득세를 감소시키기 위하여 쟁점 주식을 증여하였다가 양도하였다고 보아 위 소득세법 제101조 제2항을 적용하는 것은 타당하지 않음
[주 문]
○○세무서장이 2002.12.2. 청구인에게 한 2000년 귀속양도소득세 3,434,440,470원의 부과처분은 청구인이 2000.7.20. (주)○○○텔레콤에 증여한 ○○관광(주)발행의 비상장주식 228,850주에 대하여 부당행위계산부인하지 않는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하도록 한다.
[이 유]
1. 처분개요 청구인은 1993.3.31. 취득한 ○○관광(주)의 발행주식 344,379주 중 228,850주(1주당취득가액은 17,463원이며, 이하 "쟁점 주식"이라 한다)를 2000.7.20. 특수관계자인 (주)○○○텔레콤에 증여한 후, (주)○○○텔레콤이 2000.10.4. ○○관광(주)의 외국인 투자가인 RECO SFC PET. LTD. 외 2개 법인(싱가폴 정부 투자유한공사 산하 투자기관으로 이하 "RECO측"이라 한다)에 1주당 54,017원에 양도하였고, 나머지 115,529주는 2000.10.4. 청구인이 직접 RECO측에 양도하고 이에 대한 양도신고를 누락하였는바, 처분청은 소득세법 제101조 제2항의 규정을 적용하여 (주)○○○텔레콤이 RECO측에 양도한 쟁점 주식도 증여자인 청구인이 직접 양도한 것으로 보아 2002.12.2. 청구인에게 2000년 귀속양도소득세 3,434,440,470원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2003.2.26. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
○○관광(주)와 RECO측의 합작투자계약서에 의하면, ○○관광(주)가 보증한 (주)○○○텔레콤의 금융기관에 대한 채무상당액의 주식을 청구인이 (주)○○○텔레콤에 증여하도록 강제한 내용이 없고, 청구인이 쟁점 주식을 직접 양도한 후 그 대금으로 보증채무를 해소하여도 합작투자의 성사 여부에 아무런 영향이 없을 것으로 보여짐에도 청구인은 쟁점 주식을 직접 양도할 경우 부담하여야 하는 양도소득세 1,660백만원을 회피하기 위하여 누적결손금이 195억원에 달하고 폐업 후 청산중에 있는 (주)○○○텔레콤에 쟁점 주식을 증여하여 RECO측에 양도하는 우회거래를 통하여 양도소득에 대한 소득세를 부당하게 감소시킨 것으로 보여지므로 소득세법 제101조 제2항의 규정에 의하여 쟁점 주식을 청구인이 직접 양도한 것으로 보아 청구인에게 이건 양도소득세를 과세한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 특수관계자에게 증여한 주식을 수증자가 3년 이내에 제3자에게 양도한 데 대하여 부당행위계산부인하여 증여자가 직접 양도한 것으로 보아 과세한 처분의 당부를 가리는 데 있다.
- 나. 관련법령
(1) 소득세법(2000.12.29. 법률 제6292호로 개정되기 이전의 것) 제101조(양도소득의 부당행위계산) ① 납세지관할세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 양도소득에 대한 소득세를 부당하게 감소시키기 위하여 제1항에 규정하는 특수관계자에게 자산을 증여(제97조 제4항의 규정을 적용받는 배우자의 경우를 제외한다)한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 3년 이내에 다시 이를 타인에게 양도한 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다.
④ 제1항의 규정에 의한 특수관계있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 소득세법시행령(2000.12.29. 대통령령 제17032호로 개정되기 이전의 것) 제167조(양도소득의 부당행위계산) ③ 법 제101조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 제98조 제2항 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.
④ 제98조 제1항 각호의 규정에 의한 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 토지 등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다. 제98조(부당행위계산의 부인) ① 법 제41조 및 법 제101조에서 "특수관계있는 자"라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.
1. 당해 거주자의 친족
2. 당해 거주자의 종업원 또는 그 종업원과 생계를 같이하는 친족
3. 당해 거주자의 종업원 외의 자로서 당해 거주자의 금전 기타자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 같이하는 친족
4. 당해 거주자 및 그와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 소유한 주식 또는 출자지분의 합계가 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 50 이상이거나 당해 거주자가 대표자인 법인
- 다. 사실관계 및 판단
(1) 처분청은 ○○지방국세청장이 2001.12.13.∼2002.2.26. 기간중 ○○관광개발그룹에 대한 주식변동조사를 실시하고 통보한 과세자료의 내용에 따라, 청구인이 1993.3.31. 일본국 ○○관광(주)로부터 1주당의 17,463원에 취득한 △△관광(주)의 발행주식 344,379주 중 쟁점 주식 228,850주를 2000.7.20. 특수관계자인 (주)○○○텔레콤에 증여한 후, (주)○○○텔레콤이 2000.10.4. △△관광(주)의 외국인 투자가인 RECO측에 1주당 54,017원인 12,362백만원에 양도하였고, 나머지 115,529주는 2000.10.4. 청구인이 직접 RECO측에 양도하였음에도 이에 대한 양도신고를 누락한 데 대하여 소득세법 제101조 제2항의 규정을 적용하여 쟁점 주식도 증여자인 청구인이 직접 양도한 것으로 보아 청구인에게 이건 양도소득세를 결정고지하였음이 심리자료에 나타난다.
(2) △△관광(주)는 관광호텔업 및 부동산임대업을 주사업목적으로 하여 1974.1.11. 설립된 법인으로, 출자자는 일본국 ○○관광(주)와 재일교포 곽○지가 대주주이었으나, 1985년부터 서울특별시 중구 ○○동 재개발지구 2,070평에 객실 850실 규모의 호텔을 신축하기 위한 공사를 추진하던중 자금난으로 공사를 계속할 수 없게 되자, 1993년부터 청구인 등이 지분을 인수하는 한편, 관광호텔업에서 업무용빌딩으로 건축변경허가를 받아 지상30층 연건평 약 40,000평 규모의 "○○파이넨스센타" 건물(이하 "SFC빌딩"이라 한다)을 신축하기로 하였으나, 막대한 인수자금을 금융기관으로부터 차입함과 동시에 공사비조차 부채로 충당하여야 하는 상황에서 1997년말 외환위기를 맞게 되자 극심한 자금난으로 도산위기에 처해 있었으며, 자력으로는 타인자본조달이 어려워 1998.8.12. 주거래은행인 ○○은행에 워크아웃대상업체지정신청을 하였고, 1998.8.19. 채권금융기관협의회에서 워크아웃대상업체로 지정되었으며, 1999.3.19. 주관은행인 ○○은행과 기업개선약정을 체결하고, 1999.3.20. ○○은행에서 경영관리단이 파견되어 이후의 회사경영에 관여하였으며, 1999.12.15. 채권금융기관협의회에서 재무구조개선계획을 승인하여 워크아웃기업으로 확정됨과 동시에 2000.12.15.까지 채권원리금상환을 유예받은 법인이며, (주)○○○텔레콤은 전자부품제조판매를 목적으로 1996.7.20. 설립된 법인이나, 영업부진 등으로 1998.8.31. 관할세무서에 폐업계를 제출하고 휴면중에 있다가, 2000.5.20. 청산인(대표청산인 조○휘)을 선임하여 청산절차를 진행중에 있으며, 폐업당시인 1998.8.31. 현재 누적결손금이 195억원에 이르고 있는 법인이다.
(3) 2000.7.20. 현재 △△관광(주)의 발행주식 2,290,598주 중 청구인은 15.03%인 344,379주를, 그의 처 신○희는 5.5%인 125,983주를, 관계회사인 ○○건설주식회사(대표이사 청구인)는 43.25%인 990,685주를, (주)○○면세점(대표이사 신○희)은 28.75%인 658,546주를, ○○관광개발(대표이사 청구인)는 7.47%인 171,005주를 각각 보유하고 있었고, (주)○○○텔레콤(대표이사 청구인)의 발행주식 300,000주 중 청구인과 처 신○희, 자 김○성, 김○준 등 청구인의 친족이 지분의 50%인 150,000주를, 관계회사인 ○○건설(주)와 (주)○○면세점이 지분의 30%와 20%를 각각 보유하여 청구인과 (주)○○○텔레콤이 소득세법시행령 제98조 제1항의 특수관계자에 해당된다는 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다.
(4) 1999.12.15. 워크아웃기업으로 확정된 △△관광(주)는 외환위기로 국내에서는 더 이상 자금조달이 불가능하다고 판단하여 외자조달의 길을 물색하던중 2000.2.29. 싱가폴 투자청으로부터 "투자의향서"를 접수하게 되었고, 이에 따라 청구인 등 △△관광(주)의 기존주주들과 RECO측은 2000.4.26. △△관광(주)의 지분을 매각하는 방식으로 4억불 규모의 "합작투자가계약"을 체결하게 되었는바, 동 계약서의 주요내용은 다음과 같다. (가) 양측이 상호합의한 모든 전제조건이 충족된다는 전제하에 RECO측은 2,000억원의 청약대금을 지불하고 △△관광(주)의 발행주식총수의 66%에 상당하는 신주 보통주 4,446,455주를 청약하는 한편, 1,550억원의 주주대여금을 제공하기로 하되, 정식계약은 2000.5.8. 체결하기로 하였다. (나) 1999.12.31. 현재 △△관광(주)의 총채무액과 보증채무액을 443,411백만원으로 확정하고, 청약대금과 주주대여금의 합계액 3,550억원은 △△관광(주)의 채무를 상환하는 데 사용하도록 하되, 청구인 등 기존주주들은 △△관광(주)가 보증한 채무를 △△관광(주)가 신축중인 위 SFC빌딩의 완공과 가사용허가서의 발급일(이하 "TUP Date"라 한다) 또는 2000.7.31. 중 먼저 도래하는 날까지 완전 해소되도록 하되, △△관광(주)는 채무금액을 상환함과 동시에 모든 채권자별로 △△관광(주)에 대하여 가지고 있는 모든 청구권을 해지하겠다는 서면확인을 득해야 하고, 청구인과 신○희는 △△관광(주)에게 위 확정된 채무 이외에 다른 채무가 없음을 보증하도록 하였다. (다) 또한, 기존주주들이 2000.7.31. 이전으로 예상되는 TUP Date까지 △△관광(주)가 보증한 채무액을 전액 해소하지 못할 경우에는 청구인과 청구인의 처 신○희는 자신들이 소유하고 있는 △△관광(주)의 보통주 470,362주 전부를 모든 종류의 저당권이 해지된 상태에서 RECO측에 25,408백만원(1주당 54,017원)에 매각하기로 하는 주식양도양수 본계약을 TUP Date로부터 15일 이내에 체결하되, 주식매각대금은 △△관광(주)가 보증한 (주)○○○텔레콤의 채권자들에게 지급하여 결국 △△관광(주)의 보증채무가 해소되도록 하였다. (라) 한편, 합작투자가계약서에 첨부된 △△관광(주)의 채무 및 보증채무목록에 의하면, 청구인 등 기존주주와 RECO측은 1999.12.31. 현재 △△관광(주)가 보증한 (주)○○○텔레콤의 금융기관에 대한 채무금액을 13,362백만원으로 확정하였는바, 그 내용을 보면, 위 SFC빌딩의 토지에 근저당을 설정하여 입보한 △△은행 채무 5,986백만원과 별도 담보없이 보증한 신한은행 1,257백만원, □□은행 309백만원, ○○관리공사 2,632백만원, 한국○○기술금융 2,178백만읜 등 총 12,362백만원이며, 위 금액은 각 채권금융기관과의 협의에 의하여 당초 채무원금 15,995백만원 중 약 22.7%인 3,633백만원의 탕감을 전제로 한 금액임을 알 수 있다.
(5) 2000.5.19. 채권금융기관협의회에서 위 RECO측과의 합작투자 가계약체결을 승인하였으며, 2000.7.31. 이전으로 예상되는 TUP Date까지 보증채무해소약정을 이행하기 어렵다고 판단한 청구인과 신○희는 2000.6.13. 자신들 소유의 △△관광(주) 주식 중 (주)○○○텔레콤의 채무상당가액의 주식을 (주)○○○텔레콤에 증여하여 채무를 상환하도록 할 것임을 확약하는 확약서를 작성하여 △△관광(주)의 경영관리단(○○은행)과 RECO측에 제출하고, 2000.6.15. 가계약에서 정한 보증채무해지약정 등을 명시한 합작투자 본계약을 RECO측과 체결하게 되었으며, 2000.7.12. 청구인이 △△관광(주)의 대표이사직을 사임하고 RECO측의 ○○키엠이 대표이사에 취임하였다.
(6) 청구인은 채권금융기관협의회에 제출한 위 확약서에 따라 2000.7.20. 쟁점 주식을 (주)○○○텔레콤에 증여하여 (주)○○○텔레콤의 책임하에 △△관광(주)가 보증한 금융기관 부채상환에 사용하도록 하였고, 2000.7.25. 합작투자자금 3,550억원이 실행되었으며, △△관광(주)는 동 투자자금 중에서 △△관광(주)의 보유부동산(위 SFC빌딩의 토지)에 대한 근저당설정으로 보증한 (주)○○○텔레콤의 △△은행에 대한 채무 5,986백만원을 대위변제하였다.
(7) 2000.10.4. (주)○○○텔레콤이 RECO측에 쟁점 주식을 12,362백만원에 양도하였고, 2000.10.11. (주)○○○텔레콤은 △△관광(주)로부터 동 매매대금 중 △△은행에 대한 채무대위변제분 5,986백만원을 차감한 6,376백만원을 지불받아 △△관광(주)가 연대보증한 □□은행 등 채권금융기관에 대한 채무를 아래 (표 1)과 같이 변제(부족액 1,580백만원은 2003.9.29. 청구인이 추가증여)하였으며, 2000.10.19. △△관광(주)와 (주)○○○텔레콤은 △△관광(주)가 2000.7.25. 대위변제한 채무와 주식매각대금 5,986백만원을 장부상 상계처리하였다. (표 1) (주)○○○텔레콤의 채무상환내역 ┌──────┬────────┬────────┬────────────┬─────────┐ │ 상환일 │ 채권자 │ 상환금액(원) │ 증빙자료 │ 비 고 │ ├──────┼────────┼────────┼────────────┼─────────┤ │2000.7.25. │ △△은행 │ 5,986,000,000 │영수증(△△은행장) │△△관광(주)가 │ │ │ │ │ │대위변제 후 상계 │ ├──────┼────────┼────────┼────────────┼─────────┤ │2000.10.11. │ □□은행 │ 1,257,000,000 │영수증(□□은행장) │ │ ├──────┼────────┼────────┼────────────┤ │ │2000.10.11. │ ◇◇은행 │ 309,000,000 │영수증(○○관리팀장) │ │ ├──────┼────────┼────────┼────────────┤ │ │2001.7.18. │한국○○기술금융 │ 1,534,654,198 │무통장입금증 및 영수증 │ │ ├──────┼────────┼────────┼────────────┤(주)○○○텔레 │ │2001.5.30. │ ○○관리공사 │ 709,548,464 │영수증(○○추심2부장) │ │ ├──────┼────────┼────────┼────────────┤ 콤 상환분 │ │2003.2.25. │ ○○관리공사 │ 983,940,000 │영수증(○○추심2부장) │ │ ├──────┼────────┼────────┼────────────┤ │ │2003.4.29. │ ○○관리공사 │ 150,000,000 │영수증(○○추심2부장) │ │ ├──────┼────────┼────────┼────────────┤ │ │2003.9.29. │ ○○관리공사 │ 3,012,000,000 │영수증(○○추심2부장) │ │ ├──────┼────────┼────────┼────────────┼─────────┤ │ 합 계 │ │ 13,942,142,662원 │ │ │ └──────┴────────┴────────┴────────────┴─────────┘
(8) 이에 대한 (주)○○○텔레콤의 장부기장내역을 살펴보면, (주)○○○텔레콤은 쟁점 주식을 증여받아 RECO측에 양도하고, 양도대금 12,362백만원을 받아 장부상 자산수증익 3,996백만원, 유가증권처분이익 8,366백만원으로 각각 계상하였으나, 폐업당시인 1998.8.31. 현재 결손액이 195억원에 이르는 법인으로 쟁점 주식수증과 관련하여 별도의 법인세는 납부하지 아니하였던 것으로 조사되고 있다.
(9) 한편, 처분청은 이건 보증채무해소방식은 △△관광(주)가 지급보증한 (주)○○면세점의 △△은행에 대한 채무 2,290백만원의 경우 청구인이 (주)○○면세점에 주식을 증여하여 채무를 상환하도록 할 경우 세부담이 더 크므로, 청구인이 직접 주식을 매각하여 (주)○○면세점의 채무를 상환한 것과는 대비된다고 주장하고 있는바, 청구인이 제출한 (주)○○면세점의 재무제표, 단기대여금명세서 및 대체전표 등에 의하면, ○○면세점의 △△은행에 대한 채무 2,290백만원은 당초 1999.12.22. (주)○○면세점의 주주인 청구인이 DFS(외국계 법인)에 대한 주식환매대금채무상환자금을 마련하기 위하여 (주)○○면세점의 명의로 대출받아 (주)○○면세점은 이를 단기차입금(부채)으로 계상함과 동시에 청구인에 대한 대여금(자산)으로 계상하였던 것으로, 2000.7.25. △△관광(주)가 청구인의 주식매각대금으로 동 채무금을 변제함에 따라, (주)○○면세점은 동 일자로 △△관광(주)가 보증한 △△은행에 대한 단기차입금이 상환되고, 청구인에 대한 대여금도 동 일자로 회수된 것으로 회계처리한 사실이 확인되는바, 이는 사실상 청구인의 채무를 청구인이 상환한 것임을 알 수 있다.
(10) 위 소득세법 제101조 제2항의 규정은 양도소득세를 회피하기 위하여 증여의 형식을 거쳐 양도한 경우 이를 부인하고 실질소득의 귀속자인 증여자에게 양도소득세를 부과하려는 데 그 입법취지가 있다 할 것인바(대법원88누5228, 1989.5.9.), 수증자의 증여세와 양도소득세를 합한 금액이 증여자가 직접 양도하는 경우의 양도소득세보다 적다고 하더라도 이와 같은 외형적인 사유만으로 곧바로 양도소득세를 부당하게 감소시킨 경우에 해당한다고 볼 수는 없고, 그 증여가 양도소득세를 부당하게 감소시키기 위한 경우로서 앙도소득이 실질적으로 증여자에게 귀속되었을 것을 요한다 할 것(대법원97누13979, 1997.11.25., 국심99서2086, 2000.2.17. 등 다수 같은뜻)이다.
(11) 이건 청구인의 경우에는 청구인이 쟁점 주식을 RECO측에 직접 양도하지 아니하고, (주)○○○텔레콤에 증여한 관계로 청구인이 RECO측에 직접 양도하였을 경우에 비하여 양도소득세부담이 적어진 것이 사실이나, 쟁점 주식의 양도소득이 양도자인 청구인에게 귀속되지 아니하고 수증자인 (주)○○○텔레콤의 채권금융기관 부채상환에 전액 사용되었다는 점 또한 사실로 확인되고 있다. 즉, 이건은 합작투자 가계약당시 △△관광(주)가 보증한 (주)○○○텔레콤의 금융기관에 대한 채무를 해소하여야 할 책임을 부담하게 된 청구인이 합작투자의 성사를 위하여 결손법인으로 채무상환능력이 없는 (주)○○○텔레콤에 쟁점 주식을 증여하여 △△관광(주)가 보증한 채무를 상환하도록 한 것으로 보인다. 따라서, 쟁점 주식의 양도로 인한 양도소득의 실질귀속자가 수증자인 (주)○○○텔레콤으로 확인되고, 수증자의 양도소득이 증여자인 청구인에게 귀속된 사실이 없는 이건의 경우, 청구인이 쟁점 주식을 직접 제3자에게 양도하였을 경우 부담하게 될 양도소득세를 감소시키기 위하여 (주)○○○텔레콤에 쟁점 주식을 증여하였다가 양도하였다고 보아 위 소득세법 제101조 제2항을 적용하기는 어렵다 하겠다.
4. 결론 이건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.