토지 무상 사용에 대해 부당행위계산부인하여 과세한 처분의 당부

심판청구번호 국심2003부 2870(2004. 2. 20)

○○○세무서장이 2003.5.16 청구인에게 한 1995년도 귀속분 종합소득세 ○○○원의 부과처분에 대한 심판청구는 이를 각하하고, 2003.7.5 청구인에게 한 1996년도∼2002년도 귀속분 종합소득세 7건 ○○○원(1996년도 ○○○원, 1997년도 ○○○원, 1998년도 ○○○원, 1999년도 ○○○원, 2000년도 ○○○원, 2001년도 ○○○원, 2002년도 ○○○원)의 부과처분에 대한 심판청구는 이를 기각합니다.

청구인의 어머니 망 김○○○(2002.7.1 사망, 이하 "피상속인"이라 한다)는 ○○○ 대지 878.7㎡(1977.6.23부터 소유, 이하 "쟁점토지"라 한다)를 청구인에게 무상으로 대여하였고, 청구인은 쟁점토지에 숙박시설(지하1층 지상4층 960.05㎡, 1986.10.22부터 소유)과 근린생활시설(지하1층 지상4층 732.12㎡, 1999.9.7부터 소유 ; 위 건물을 이하 "쟁점건물"이라 한다)을 신축하여 사용하였다. 처분청은 피상속인이 쟁점토지를 아들인 청구인에게 무상으로 제공하였다 하여 소득세법 제41조 에 의하여 부당행위계산을 부인하여, 2003.5.16 1995년도 귀속분 종합소득세 ○○○원과 2003.7.5 1996년도∼2002년도 귀속분 종합소득세 7건 ○○○원(1996년도 ○○○원, 1997년도 ○○○원, 1998년도 ○○○원, 1999년도 ○○○원, 2000년도 ○○○원, 2001년도 ○○○원, 2002년도 ○○○원)을 납세의무승계자인 청구인에게 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2003.9.20 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 지상건물이 현존하고 있는 특수관계자간의 토지무상임대는 상속세및증여세법 제37조 및 같은법 시행령 제27조의 규정에 해당하므로 이 건 종합소득세를 취소하고 증여세를 과세하여야 한다. 쟁점토지의 소유자가 피상속인이므로 피상속인에게 이 건 종합소득세를 과세하여야 함에도 청구인에게 과세하는 것은 부당하며, 종합소득세 무신고시 부과제척기간은 7년이므로 1995년도 귀속분은 제척기간이 경과된 처분으로 취소되어야 하며, 청구인의 쟁점건물 임대수입은 토지 및 건물의 수입으로 구성되어 있어 토지의 임대수입은 전대에 해당하므로 동 금액을 청구인의 소득금액 계산시 필요경비에 산입하여 종합소득세를 과세하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 상속세및증여세법 제37조 및 같은법 시행령 제27조의 증여의제에 의한 증여세 과세요건은 특수관계에 있는 자의 토지를 무상으로 사용하고 토지 위에 건물을 신축하여 사용하는 경우에는 1997년 이후 신축하여 사용하는 것에 한하여 증여세 과세대상이나 쟁점건물은 1986년 신축하여 증여의제에 의한 증여세 과세대상이 아니므로 소득세법 제41조 및 같은법 시행령 제98조의 규정에 의하여 부당행위계산을 부인하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다. 이 건 종합소득세를 피상속인 김○○○에게 결정하였으며 국세기본법 제24조 에 의하여 청구인 등 상속인 명의로 고지하였으므로 적법한 처분이며, 법정신고기한 내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우의 부과제척기간은 당해 국세를 부과할 수 있는 날로부터 7년이므로 1995년도 귀속분 종합소득세의 경우 2003.5.31이 부과제척기간인 바, 처분청이 2003.5.16 이 건 처분을 하였으므로 정당하며, 특히 1995년도 귀속분 종합소득세에 대한 심판청구의 경우 2003.5.16 고지처분되었는데 청구인은 2003.9.20 심판청구를 하였으므로 청구기간 90일이 경과하여 각하 대상이며, 또한 쟁점토지의 임대수입은 전대에 해당하므로 동 금액을 필요경비에 산입하여야 한다는 청구인의 주장은 피상속인이 무상임대하여 전대에 해당하지 아니하므로 이유없다.

• 가. 쟁점 피상속인이 아들인 청구인에게 쟁점토지를 무상으로 사용하게 한데 대하여 부당행위계산을 부인하여 토지소유자인 피상속인의 납세의무승계자인 청구인에게 종합소득세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련법령 (1) 소득세법 제41조 【부당행위계산】① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (1995.12.29 개정)

② 제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.(1995.12.29 신설) <종전 규정> 제41조【부당행위계산】납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.(1994.12.22) 같은법 시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】② 법 제41조에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때.

④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 법인세법시행령 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다. (1998. 12. 31 신설) (2) 상속세및증여세법 제37조 【토지무상사용권리의 증여의제】(1996.12.30 신설) ① 건물(당해 토지소유자와 함께 거주할 목적으로 소유하는 주택을 제외한다)을 소유하기 위하여 특수관계에 있는 자의 토지를 무상으로 사용하는 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 토지무상사용이익을 토지소유자로부터 증여받은 것으로 본다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 사업자인 토지소유자에게 당해 토지를 무상으로 사용하게 하는 데에 대하여 소득세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다.

③ 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 특수관계에 있는 자의 범위, 증여시기, 주택의 범위, 토지무상사용이익의 계산방법 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (3) 국세기본법 제24조 【상속으로 인한 납세의무의 승계】① 상속이 개시된 때에 그 상속인(수유자를 포함한다. 이하 같다) 또는 민법 제1053조에 규정하는 상속재산관리인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무를 진다.

② 제1항의 경우에 상속인이 2인 이상인 때에는 각 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비를 민법 제1009조·제1010조·제1012조 및 제1013조의 규정에 의한 그 상속분에 따라 안분하여 계산한 국세·가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다. 이 경우 각 상속인은 당해 상속인 중에서 피상속인의 국세·가산금 및 체납처분비를 납부할 대표자를 정하여 대통령령이 정하는 바에 따라 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.

⑤ 제1항의 경우에 피상속인에 대하여 행한 처분 또는 절차는 상속인 또는 상속재산관리인에 대하여도 효력이 있다. (4) 국세기본법 제26조 의 2【국세부과의 제척기간】① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하“조세조약”이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.

2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 피상속인은 청구인에게 쟁점토지를 무상으로 사용하게 하고, 청구인은 쟁점토지에 쟁점건물을 신축(숙박시설 960.05㎡는 1986.10.22, 근린생활시설 732.12㎡는 1999.9.7)하여 쟁점토지를 사용하고 있다.

(2) 처분청은 피상속인이 쟁점토지를 특수관계자인 청구인에게 무상으로 제공하였다 하여 소득세법 제41조 에 의하여 부당행위계산을 부인하여 1995년도∼2002년도 귀속분의 종합소득세를 피상속인의 납세의무승계자인 청구인에게 고지한 사실이 결정결의서 등에 의하여 확인된다.

(3) 청구인은 쟁점토지의 무상사용에 대하여 상속세및증여세법 제37조 및 같은법 시행령 제27조의 규정에 의하여 증여세를 과세하여야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. 증여세는 본래 소득세의 보완과세이고, 상속세및증여세법 제37조 제2항 은 토지소유자에게 당해 토지를 무상으로 사용하게 한 데 대하여 소득세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있는 바, 여기서 소득세가 부과되는 경우라 함은 토지소유자가 실질적으로 임대료를 받고 임대소득에 대한 소득세를 과세표준확정신고기한내에 신고납부하거나(국심 2001서225, 2001.7.6 같은뜻), 사업자등록 여부 및 소득세 자진신고 여부에 관계없이 소득세법의 규정에 의하여 소득세가 부과되는 경우를 의미한다 할 것이다(국세청 심사상속99-436, 1999.11.5 같은 뜻). 따라서 이 건의 경우, 처분청에서 청구인이 쟁점토지를 무상으로 사용한데 대하여 청구인에게 증여세를 과세하지 아니하였으므로 피상속인이 특수관계에 있는 청구인에게 쟁점토지를 무상으로 사용하게 한 데 대하여 처분청이 소득세법 제41조 및 같은법 시행령 제98조의 규정에 의하여 부당행위계산을 부인하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(국심2002서1130, 2002.10.4 같은 뜻).

(4) 청구인은 쟁점토지의 소유자가 피상속인이므로 피상속인에게 이 건 종합소득세를 과세하여야 함에도 청구인에게 과세한 것은 부당하다고 주장하나, 처분청은 이 건 종합소득세의 납세의무자를 피상속인으로 보았으나, 피상속인이 사망하였으므로 국세기본법 제24조 의 규정에 의하여 징수처분을 청구인 등 상속인 명의로 한 것이므로 청구인의 주장은 이유없는 것으로 판단된다.

(5) 청구인은 종합소득세 무신고시 부과제척기간은 7년이므로 1995년도 귀속분 종합소득세 처분은 부과제척기간이 경과되어 취소되어야 한다고 주장하나, 법정신고기한 내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우의 부과제척기간은 당해 국세를 부과할 수 있는 날로부터 7년인 바, 1995년도 귀속분 종합소득세의 경우 피상속인이 무신고하였으므로 2003.5.31이 부과제척기간이고, 처분청은 1995년도 귀속분 종합소득세를 2003.5.16 청구인에게 고지하였으므로 이 건 처분은 부과제척기간 내의 정당한 처분이라고 판단된다. 다만, 1995년도 귀속분 종합소득세의 경우 청구인이 납세고지서를 수령한 날이 2003.5.16로 확인되고, 청구인은 이 건 심판청구를 납세고지서 수령일로부터 90일이 되는 2003.8.14까지 제기하여야 함에도 2003.9.20 제기하였으므로 이 건 심판청구는 부적법한 청구로 판단된다.

(6) 청구인은 쟁점토지를 임차하여 다시 임대한 것이므로 쟁점토지분에 상당하는 임대료를 청구인의 다른 소득금액 계산시 필요경비에 산입하여야 한다고 주장하나, 피상속인이 쟁점토지를 무상으로 제공하여 청구인에게 실제로 발생된 필요경비가 없으며, 또한 청구인의 위 주장은 피상속인에게 과세한 이 건 처분과는 관련 없는 주장이므로 이유없다 하겠다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제1호·제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.