특수관계법인에 대한 미수금을 사실상의 자금대여로 볼 수 있는지 여부

청구번호 국심 2002중 3021(2003. 4.10) 1사업연도 법인세 ○○○원의 부과처분은, 청구법인이 청구외 ○○○주식회사로부터 지연회수한 <별지2> 기재의 기계장치 매각대금, 공장임대료, 외상매출금 등(1999년말 현재 ○○○원, 2000년말 현재 ○○○원, 2001년말 현재 ○○○원)에 대하여 부당행위계산 부인 및 지급이자 손금불산입 등을 하지 않는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정합니다.

처분청은 청구법인이 1999∼2001사업연도 중 관계회사인 ○○○주식회사(이하 "○○○(주)"라 한다)에 대한 기계장치 매각대금, 공장임대료 등과 종업원에 대한 주택자금 대여금을 미수금으로 계상한 후, 조사일 현재까지 지연회수 및 미회수하였다 하여 법인세법 제52조 의 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 인정이자를 계산, 익금산입하는 한편, 관련 지급이자를 손금불산입하여 2002.7.5 청구법인에게 1999사업연도 법인세 ○○○원, 2000사업연도 법인세 ○○○원, 2001사업연도 법인세 ○○○원 합계 ○○○원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2002.9.30 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 처분청이 인정이자 등을 계산하여 익금산입한 미수금 중 <별지2> 기재의 적수 ○○○원에 해당되는 미수금(이하 "쟁점미수금"이라 한다)은 청구법인이 ○○○(주)에게 유휴기계장치를 매각하거나 공장용지를 임대하는 등 정상적인 상거래에서 발생된 미수금으로 청구법인이 회수노력을 계속하고 있음에도 ○○○(주)의 자금사정으로 지연회수되고 있는 바, 처분청이 미수금의 발생원인이나 지연회수사유 등을 확인하지 아니하고 단순히 쟁점미수금이 지연회수되고 있다는 사실만으로 부당행위계산 부인한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 쟁점미수금은 기계장치 등 고정자산 매각대금과 공장임대료 등으로서 즉시 회수하여야 함에도 청구법인은 경제적 합리성이나 정상적인 상거래 관습 등을 무시하고 특수관계법인으로부터 쟁점미수금을 지연회수 및 미회수함으로써 조세의 부담을 부당하게 회피하거나 감소시킨 것으로 보여지므로 이에 대하여 인정이자를 익금산입하고 관련 지급이자를 손금불산입한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 특수관계법인에 대한 쟁점미수금을 사실상의 자금대여로 보아 인정이자를 익금산입하고 관련 지급이자를 손금불산입한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령

(1) 법인세법(2001.12.31 법률 제6558호로 개정되기 이전의 것) 제52조 【부당행위계산의 부인】 ① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제28조 【지급이자의 손금불산입】 ① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

• 나. 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것

(2) 법인세법시행령(2001.12.31 대통령령 제17457호로 개정되기 이전의 것) 제88조 【부당행위계산의 유형 등】 ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.

7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우

9. 기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우 제53조 【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】 ① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 “대통령령이 정하는 것”이라 함은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각호의 1에 해당하는 금융기관 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 금액을 제외한다.

② 법 제28조 제1항 제4호에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액”이라 함은 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다. 지급이자 ×1항 및 제49조 제1항의 규정에 의한 자산가액의 합계액 (총차입금을 한도로 한다) ---------------------------------------------------------------------------------- 총차입금

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 각종 센서류 등 자동차부품을 제조하여 ○○○, ○○○ 등 자동차부품 제조업체에 주문자상표 부착방식(OEM)으로 납품하는 법인이고, ○○○(주)는 ○○○ ○○○시 ○○○에 소재한 법인으로 1999년 2월 청구법인이 지분의 50%를, 영국법인인 ○○○이 지분의 50%를 각각 출자하여 설립되었고, 자동차부품 원재료 생산에 특허기술을 소지하고 있으며, 청구법인에게 ○○○등 자동차부품 제조원재료를 공급하고 있는 바, 청구법인은 자금능력이 취약한 ○○○(주)에게 자동차부품 제조원재료 제작에 필요한 기초원재료를 공급하고 ○○○(주)는 이를 조립 가공하여 청구법인에게 납품하고 있으며, 청구법인은 ○○○(주)에 대한 기초원재료 공급분을 별도의 매출로 관리하고 납품대금에서 정산하고 있음이 청구법인이 제시한 자료에 의하여 확인된다.

(2) 처분청은 청구법인에 대한 법인세조사를 실시하고 청구법인이 1999∼2001사업연도 중 관계회사인 ○○○(주)에게 기계장치 매각대금 및 공장임대료 등 쟁점미수금과 종업원에 대한 주택자금 대여금(이 부분에 대하여는 불복하지 아니함)을 미수금으로 계상한 후, 조사일 현재까지 지연회수 및 미회수하였다 하여 이를 사실상의 자금대여로 보고, 이에 대한 인정이자를 계산하여 익금산입하는 한편 관련 지급이자 손금불산입하였는 바, 처분청이 미수금의 발생원인이나 지연회수된 사유 등에 대하여 조사한 사실은 없으며, 처분청은 발생된 미수금 중 지연회수된 금액 전액에 대하여 인정이자 등을 계산하여 익금산입하고 관련 지급이자를 손금불산입하였음이 처분청의 심리자료 등에 의하여 확인된다.

(3) 청구법인은 쟁점미수금은 청구법인이 관계회사인 ○○○(주)에게 유휴 기계장치를 매각하거나 임대하는 등 정상적인 거래행위에서 발생한 미수금으로 이를 장부상 미수금으로 계상하고 계속 회수중에 있음에도 불구하고, ○○○(주)의 자금사정으로 지연회수된 사실만으로 부당행위계산 부인함은 부당하고 주장하고 있다. 또한, 청구법인은 동 기계설비나 공장용지 등은 유휴상태로 두는 것보다는 미수상태로라도 활용하는 것이 유리하다고 판단하여 ○○○(주)에게 매각 또는 임대한 것이며, 동 유휴설비는 청구법인의 관리범위내에 있기 때문에 채권확보 곤란시 언제라도 원상회복이 가능하고, ○○○(주)는 청구법인의 주요부품 공급처로서 자금난이 심각하여 청구법인이 강력하게 채권행사를 하면 원재료를 원활하게 공급받을 수 없음에도 처분청이 이러한 사정을 전혀 고려하지 않았다고 주장하면서, 청구법인의 ○○○(주)에 대한 설비매매계약서, 설비임대차계약서, ○○○공장 및 부지 임대계약서, 유상사급품 납품계약서, 공동비용의 분담 합의서와 ○○○(주)의 연도별 재무제표 등을 제출하고 있는 바, 청구법인의 ○○○(주)에 대한 미수금의 구체적인 발생내역은 다음과 같다. (<별지1> 기재의 미수금의 발생원인 및 인정이자 등 계산내역 참조) (가) 청구법인이 제출한 설비 매매계약서 및 설비 임대차계약서 등에 의하면, 청구법인은 1999.2.28∼1999.7.31 기간 중 ○○○(주)에게 사출기 등 유휴기계장치를 매각하는 한편, 1999.2.28∼2001.12.31 기간 중 유휴기계장치인 ○○○ 등을 임대하였는 바, 이러한 과정에서 유휴기계장치 매각대금채권 ○○○원과 유휴기계장치 임대로 인한 리스료 채권 ○○○원이 발생하였다. 채권발생내역을 세부적으로 살펴보면, 청구법인이 1999.1.31 매각한 ○○○ 등 매각대금 ○○○원은 일시불로 수령하였으나, 1999.2.11 매각한 사출기 등은 매각대금 ○○○원의 50%를 계약당시 수령하고, 나머지 50%는 1999.3.31까지 받기로 하였으며, 1999.4.30 매각한 ○○○은 매각대금의 30%를 계약당시 수령하고 나머지 70%는 1999.7.20까지 받기로 하는 등의 방법으로 매각하였고, 1999.2.28 ○○○을 임대하면서 임대보증금 ○○○원과 월 임대료로 1999년 2월부터 2002년 3월까지 총 $○○○을 받기로 하는 등의 방법으로 임대하였다. (나) 청구법인이 제출한 ○○○공장 및 부지 임대계약서 등에 의하면, 청구법인과 ○○○(주)는 1999.2.4 청구법인 소유의 ○○○ ○○○시 ○○○ 대지 9,257㎡와 건물 2,854㎡중 2,487.4㎡를 ○○○(주)에게 5년간 임대하되, 첫 3년 동안의 임대료는 매월 첫째날 ○○○원을 지급하기로 하였고, 나머지 2년 동안의 임대료는 3년째 되는 계약일에 임대인과 임차인이 다시 협의하기로 하였다가, 2001.1.11부터 임차면적을 1,789.32㎡로 월 임대료를 ○○○원으로 조정함에 따라 공장임대료 미수금 ○○○원이 발생하였음을 알 수 있다. (다) 청구법인이 제출한 유상사급품 납품계약서 등에 의하면, 청구법인은 외주품 제작에 필요한 기초원자재를 매입하여 ○○○(주)에게 공급하고 ○○○(주)는 이를 조립 가공하여 청구법인에게 남품하는 이른바 유상사급의 형태로 거래를 하였는 바, 청구법인은 1999.12.28∼2000.4.29 기간 중 ○○○(주)와 유상사급납품계약을 체결하여 ○○○ 등 총 ○○○원 상당의 기초원재료를 공급하고 이를 ○○○(주)에 대한 매출로 계상하였으며, 위 유상사급품 납품과정에서 발생한 클레임 채권 ○○○원을 청구법인의 ○○○(주)에 대한 별도의 채권으로 계상하였다. (라) 청구법인과 ○○○(주)는 1999.2.28 공동비용의 분담합의서를 작성하여 ○○○공장에서 발생하는 경비용역료, 전력비, 상하수도료, 폐기물 처리비용 등 공동비용의 약 35%를 ○○○(주)가 분담하기로 하였는 바, 청구법인은 1998.2.28∼2000.9.30 기간 중 ○○○(주)가 미납한 공동비용 분담금 ○○○원을 청구법인이 대납하고 ○○○(주)에 대한 채권으로 계상하였다. (마) 청구법인은 1999.1.1∼2001.12.31 기간 중 청구법인과 ○○○(주)의 종업원들에게 주택자금 ○○○원(1인당 ○○○원 내지 ○○○원)을 매월 급여에서 공제하는 조건으로 대출한 후 같은기간 ○○○원을 회수하고 2001.12.31 현재 대출금 잔액은 ○○○원인 바, 청구법인은 처분청이 대출금 적수 ○○○원에 대하여 인정이자를 계산하여 익금산입하고 관련 지급이자를 손금불산입하였다고 주장하고 있다.(이 부분에 대하여는 불복하지 아니함)

(4) 청구법인이 ○○○(주)에게 유휴 기계장치 및 공장시설 등을 매각하거나 임대함에 있어 정상가격을 벗어나는 가격으로 거래하였는지 여부를 처분청이 조사한 사실은 없으며, ○○○(주)는 청구법인과 영국법인이 공동투자한 외국인 투자법인이기 때문에 청구법인이 특별히 정상가격을 벗어난 거래를 할 이유는 없었을 것으로 보여진다.

(5) 청구법인은 ○○○(주)에 대한 고정자산 매각대금 및 공장임대료 등 쟁점미수금 발생즉시 세금계산서를 발행하여 법인소득금액으로 인식하고 장부상 미수금으로 계상한 후, ○○○(주)의 자금사정을 감안하여 지속적으로 상환받고 있었는 바, 그 회수내역은 다음과 같다. 청구법인은 1999사업연도 중 ○○○(주)에 대한 미수금 ○○○원이 발생하여 18회에 걸쳐 ○○○원을 회수(1회 평균 회수액 ○○○원)하고 1999년말 현재 ○○○원이 남았고, 2000사업연도 중 ○○○원의 미수금이 추가로 발생하여 20회에 걸쳐 ○○○원을 회수(1회 평균 ○○○원)하고 2000년말 현재 ○○○원이 남았으며, 2001사업년도 중 ○○○원의 공장임대료 및 기계장치 임대료 미수금이 추가로 발생하였으나, ○○○(주)의 자금사정으로 회수된 금액은 없으며 2001년말 현재 미수금 잔액은 ○○○원이 되었다.(<별지2> ○○○(주) 관련 쟁점미수금 참조)

(6) 한편, 우리심판원에서 ○○○(주)의 자금흐름을 분석해 본 바에 의하면, ○○○(주)는 1999년 2월 납입자본금 ○○○원으로 설립된 이후 2차에 걸친 자본증자를 실시하여 1999년 7월 현재 자본금을 ○○○원으로 증액하였으나, 기계장치 등 유·무형의 자산의 취득에 많은 자금이 소요되었고, 주생산품목인 ○○○의 마진율이 낮아 사업초년도부터 매출액의 18.2%에 이르는 ○○○원의 매출총손실이 발생하는 등 ○○○원의 당기순손실이 발생하여 장·단기 차입금 ○○○원의 추가 차용 등으로 연도말 현재 ○○○원의 현금을 확보하였고 2차 연도인 2000년에는 매출액의 증가에도 불구하고 마진율이 낮아 매출액의 14.2%에 이르는 ○○○원의 매출총손실이 발생하는 등 ○○○원의 당기순손실이 발생하여 장기차입금 ○○○원의 추가 차입, 매입채무 및 미지급금의 증가에도 불구하고 연도말 현재 현금보유액은 ○○○원에 불과하였으며 3차 연도인 2001년에는 ○○○원의 매출총이익이 발생하였으나 판매와 관리비를 감안한 당기순손익은 ○○○원의 적자를 기록하였으며, 기계장치의 처분, 미지급금의 증가에도 불구하고 현금이 부족하여 주주·임원의 가수금 ○○○원 등으로 연도말 ○○○원의 현금을 확보하였으나, 2001년말 현재 누적결손액이 ○○○원에 이르는 등 자본이 완전잠식되어 2002년 8월 청구법인이 지분의 100%를 취득하였음이 확인된다. (7) 법인세법 제52조 에서 부당행위계산부인 규정을 둔 취지는 법인과 특수관계 있는 자와의 거래가 법인세법시행령 제88조 제1항 각호에 정한 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되어 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보일 때 과세권자가 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것인바, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 제반 사정을 구체적으로 고려하여 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 한다.(대법원 2001두7268, 2002.9.4 같은 뜻)

(8) 살피건대, 쟁점미수금은 청구법인이 ○○○(주)에게 직접 자금을 대여함에 따라 발생한 것이 아니라, 유휴기계장치 매각·유휴공장용지 임대·외상매출금 등 통상적인 상거래에서 발생할 수 있는 업무관련 미수금으로 기계장치와 공장용지 등은 유휴상태로 두는 것 보다는 미수상태라도 활용하는 것이 유리하다고 판단되고, 청구법인이 기계장치와 공장용지 등을 매각하거나 임대함에 있어 정상가격을 벗어난 거래를 한 사실이 없으며, 청구법인은 미수금 발생즉시 세금계산서를 발행하여 청구법인의 소득금액으로 인식하고, 장부상 미수금으로 계상한 후, ○○○(주)의 자금사정을 감안하여 지속적으로 회수하고 있었으며, 미수금을 지연회수하게 된 사유가 ○○○(주)의 자금사정에 기인한 불가피한 측면이 있는 것으로 보여지는 바 청구법인이 특수관계에 있는 ○○○(주)에 대한 외상매출금 등 미수금의 회수를 지연시킨 것이 위 법인세법시행령 제88조 제1항 제9호 소정의 이익분여의 경우에 일응 해당하는 것으로 보인다고 하더라도, ○○○(주)가 청구법인의 주요 부품공급처로서 그 경영상태 및 변제능력을 감안할 수 밖에 없는 경우라면, ○○○(주)의 경영실적이 호전되었을 때에는 외상매출금 등 미수금의 회수를 강화하고, 경영실적이 악화되었을 때에는 미수금의 회수를 적게하는 것은 거래처의 효율적인 관리를 통하여 부품을 원활하게 공급받고자 하는 경제적 합리성에 따른 것으로 보아야 할 것이므로, 청구법인이 관계회사인 ○○○(주)에 대한 미수금을 지연회수하였다는 사정만으로 경제적 합리성을 무시한 부당행위계산에 해당한다고 할 수는 없다고 판단된다.(대법원 89누8095, 1990.5.11 같은 뜻) 또한, 법인과 특수관계있는 자와의 업무관련 거래에서 발생된 외상매출금 등의 회수가 지연되는 경우에도 거래상대방의 자금사정 등으로 불가피하게 그 회수가 지연되는 등 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우에는 당해 매출채권 등이 실질적인 소비대차로 전환된 경우를 제외하고는 업무와 관련이 없는 가지급금으로 보지 아니하는 것이므로(국심 2000부3061, 2001.6.27 같은 뜻) 처분청이 쟁점미수금을 자금대여에 해당되는 것으로 보아 가지급금 인정이자를 계산하고 관련지급이자를 손금불산입하여 과세한 처분은 잘못이라고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.○○○