토지임대료 전체가 아니라 토지임대로 인한 수입금액에서 쟁점건물임대료를 필요경비로 공제하여 경정한 사례
토지임대료 전체가 아니라 토지임대로 인한 수입금액에서 쟁점건물임대료를 필요경비로 공제하여 경정한 사례
심판청구번호 국심2002중 0759(2002. 6.29) �38,616,190원, 1997년 귀속 39,343,420원, 1998년 귀속 40,853,470원, 1999년 귀속 31,452,560원, 2000년 귀속 25,527,360원의 부과처분은,
(1) 해당 사업년도의 수입금액에서 ○○○시 ○○○동 ○○○ 소재 건물4·5층의 임대료를 필요경비로 산입하여 그 과세표준과 세액을 경정하고
(2) 나머지 청구는 이를 기각합니다.
청구인은 청구인 소유의 ○○○시 ○○○동 ○○○ 대지 666㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 청구인의 子인 청구외 최○○○과 최○○○(이하 "청구인의 子"라 한다)에게 무상으로 임대하고 있고 청구인의 子는 쟁점토지 지상에 1991.8.12. 지하1층과 지상6층의 건물 2,863.16㎡(최○○○ 지분 2/3, 최○○○ 지분 1/3)를 신축하여 부동산임대업을 영위하면서 동 건물의 4·5층(이하 "쟁점건물"이라 한다)을 청구인에게 무상으로 임대하고 있으며, 청구인은 쟁점건물에서 "○○○극장"이라는 상호로 영화상영업을 영위하고 있다. 처분청은 청구인이 쟁점토지를 특수관계자인 청구인의 子에게 무상으로 임대하여 청구인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정하고 부당행위계산의 부인규정에 따라 쟁점토지임대용역의 적정임대료와 소득금액을 계산하여 청구인에게 2002.2.4. 종합소득세 1996년 귀속 38,616,190원, 1997년 귀속 39,343,420원, 1998년 귀속 40,853,470원, 1999년 귀속 31,452,560원, 2000년 귀속 25,527,360원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2002.3.7. 이건 심판청구를 제기하였다.
(1) 청구인과 청구인의 子는 1990.6월 쟁점토지의 지상권과 쟁점건물의 사용권을 상호교환하여 사용하는 계약을 체결하였는 바, 이는 재산적 가치가 있는 지상권과 건물사용권의 교환거래이므로 부당행위계산의 부인대상이 아님에도 처분청이 이러한 교환거래 사실을 무시하고 부당행위계산의 부인규정을 적용하여 과세한 처분은 부당하다.
(2) 처분청의 주장대로 쟁점토지의 임대료를 청구인의 子로부터 받아 수입으로 계상하고, 청구인이 사용하고 있는 쟁점건물의 임대료를 지급임대료로 세무처리하면 청구인의 과세소득은 변동이 없을 뿐만 아니라, 쟁점건물의 임대료를 영화상영업의 필요경비로 계상하고 쟁점토지에 대한 임대료를 별도의 임대수입으로 신고하여 추계과세를 받으면 오히려 과세소득이 감소하므로 부당행위계산 부인의 기본원칙인 조세를 부당히 감소시킨 경우에 해당하지 않는다.
(3) 처분청이 1990년 이후 10년간이나 부가가치세와 종합소득세 조사시마다 청구인 등이 쟁점토지의 지상권과 쟁점건물의 사용권을 상호 교환한 관계로 서로 임대료를 주고받지 않는다는 사실을 확인하고서도 이를 사용권의 교환으로 인정하여 과세하지 아니하고 있다가 최근 5년간을 소급하여 과세하는 것은 지난 10년간이나 비과세로 인정하였던 사실을 스스로 부인하는 것인 바, 이는 납세자에 대한 신의를 저버리는 신의성실의 원칙에 위배되는 부당한 처분이므로 취소되어야 한다.
(1) 청구인과 청구인의 子는 부자지간으로 특수관계자에 해당하고 쟁점토지와 쟁점건물의 사용에 대하여 임대료 또는 기타의 명목으로 현금 등 금전적 대가를 지급하거나 받은 사실이 없고 과세시점까지 쟁점토지에 지상권을 설정한 사실이나 쟁점건물과 쟁점토지에 대한 재산권의 상호이전이라는 어떠한 약정이나 계약을 체결한 사실이 없으므로 쟁점토지와 쟁점건물의 사용권을 교환한 것이라 볼 수는 없으며, 쟁점토지와 쟁점건물을 무상으로 대여한 행위가 사회통념이나 관습에 비추어 볼 때 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없는 바, 청구인과 청구인의 子가 쟁점토지 또는 쟁점건물을 무상 사용케 한 사실을 아버지와 아들간의 대가성 없는 무상임대로 판단하고 두 개의 무상임대에 대하여 부당행위계산의 부인규정을 적용하여 각각의 소득금액을 재계산하여 소득세를 부과한 것은 정당하다.
(2) 쟁점토지의 무상임대와 쟁점건물의 무상임대는 별개의 독립적 인 거래로 청구인과 청구인의 子는 동 무상임대와 관련하여 임대차계약을 체결한 사실이 없고 현금 등 금전적 대가를 지급한 사실이 없으며, 무형의 대가를 받았다는 임대수익과 무형의 대가를 지급하였다는 임차비용이 장부상 계상되지도 않았으므로 적정임대수익과 임차비용을 상계할 수도 없다.
② 당해연도전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 당해연도에 확정된 것에 대하여는 당해연도전에 필요경비로 계상하지 아니한 것에 한하여 당해년도의 필요경비로 본다.
③ 필요경비의 계산에 있어서 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제41조【부당행위계산】① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다. 제27조【필요경비의 계산】① 부동산임대소득금액·사업소득금액·일시재산소득금액·기타소득금액 또는 산림소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 당해연도의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다. 제7조【용역의 공급】① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다. 제98조【부당행위계산의 부인】② 법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.
2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때. 다만, 사업자가 무주택 종업원에게 주택건설촉진법에 의한 국민주택규모의 주택(그 주택에 부수된 토지를 포함한다)의 취득·임차에 소요된 자금(총리령이 정하는 금액을 한도로 한다)을 대부하는 경우를 제외한다.
5. 기타 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해연도의 총수입금액 또는 필요경비의 계산에 있어서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때 제98조【부당행위계산의 부인】② 법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.
2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때.
5. 기타 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해연도의 총수입금액 또는 필요경비의 계산에 있어서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때
(1) 청구인이 제시하는 쟁점토지와 쟁점건물의 사용권 교환계약서(이하"교환계약서"라 한다)와 등기부등본, 종합소득세 확정신고서, 처분청의 종합소득세결정결의서 등 과세자료에 의하면 다음의 사실이 확인된다. (가) 청구인이 1990년 6월 작성하였다는 교환계약서에 의하면 청구인은 쟁점토지의 지상권(이하 "쟁점토지지상권"이라 한다)을 공여하고 청구인의 子는 쟁점토지에 건물을 신축하여 4층과 5층을 청구인에게 30년간 무상으로 그 사용권(이하 "쟁점건물사용권" 이라 한다)을 공여하는 것으로 약정하고 있으며, 공증이나 제3자의 입회없이 청구인과 청구인의 子가 날인하여 작성하였다. (나) 이에 대하여 처분청은 청구인이 쟁점토지를 특수관계자인 청구인의 子에게 무상으로 임대함으로써 청구인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 보아 부당행위계산의 부인규정에 따라 쟁점토지임대용역의 적정임대료와 소득금액을 다음과 같이 계산하였다. (ⅰ) 처분청은 청구인의 총수입금액에 산입할 금액(이하 "쟁점토지임대료"라 한다)을 1998년 이전 분은 "상속세및증여세법제61조에 의한 개별공시지가 ⁓국유재산법제25조제1항및동법시행령제26조제1항및제2항의 규정에 의한 사용료율 5%"의 산식에 의하여 산정하고 1999년 이후 분은 "법인세법시행령제89조제4항에 의하여 〔(당해자산의 시가 ⁓50/100) - 전세금․보증금〕× 정기예금이자율(7.5%)에 의하여 산정된 금액과 당해자산의 감가상각비 및 공과금과 수선비 등의 합계액 중 큰 금액"의 산식에 의하여 산정한 다음 쟁점토지임대료에 해당 사업연도의 표준소득율을 곱하여 쟁점토지 무상임대로 인한 부동산임대소득금액을 아래 과 같이 확정하고 이를 청구인의 영화상영업 사업소득에 가산하여 해당 사업연도의 종합소득세를 각각 결정고지하였다. (단위: 원) 사업 연도 쟁점토지임대료 (①) 부동산임대소득금액 (②=①⁓표준소득율) 영화상영업 사업소득금액(③) 경정소득금액 (② + ③) 계 466,866,000 363,742,560 321,117,541 684,860,101 1996년 110,556,000 85,128,120 48,907,174 134,035,294 1997년 107,226,000 82,564,020 65,595,605 148,159,625 1998년 107,226,000 82,564,020 78,178,040 160,742,060 1999년 70,929,000 56,743,200 72,261,534 129,004,734 2000년 70,929,000 56,743,200 56,175,188 112,918,388 (ⅱ) 한편 처분청은 청구인의 子 최○○○과 최○○○의 총수입금액에 산입할 금액은 쟁점건물전체의 3층 및 6층 임대료를 평균하여 아래 와 같이 산정하였다. (단위: 원) 사업연도 3층 및 6층 임대료 최○○○의 총수입금액에 가산할 금액 (③ ⁓2/3) 최○○○의 총수입금액에 가산할 금액 (③ ⁓1/3) 3층 임대료 (①) 6층 임대료 (②) 쟁점건물임대료 {③ = (①+②)/2} 계 211,516,200 143,511,600 177,513,900 118,348,507 59,165,393 1996 41,748,000 31,416,000 36,582,000 24,389,219 12,192,781 1997 44,331,600 33,567,600 38,949,600 25,967,690 12,981,910 1998 42,712,200 35,934,000 39,323,100 26,216,710 13,106,390 1999 41,362,200 21,297,000 31,329,600 20,887,444 10,442,156 2000 41,362,200 21,297,200 31,329,600 20,887,444 10,442,156
(2) 청구인은 이 건 거래내용이 쟁점토지지상권과 쟁점건물사용권을 교환한 거래이고 조세를 부당히 감소시킨 경우에 해당하지 아니하여 부당행위계산의 부인대상이 아니며 신의성실의 원칙에 위배되는 처분이라고 주장하고 있으며 처분청은 청구인과 청구인의 子가 별개로 임대용역을 무상으로 제공한 것으로 보아 부당행위계산의 부인규정을 적용하여 종합소득세를 청구인과 청구인의 子에게 각각 과세하였는 바, 위 사실관계에 의하여 당부를 가려 본다. (가) 청구인이 청구인의 子에게 쟁점토지지상권을 사용하게 하고 청구인의 子는 청구인에게 쟁점건물사용권을 임대한 사실에 대한 과세관계는 당사자간의 계약관계 등 형식적인 사실관계로만 판단할 사항이 아니라 청구인과 청구인의 子가 공급하거나 공급받는 경제적 실질에 따라 판단하여 어떠한 과세요건에 해당되는지를 가려야 할 것이다. (나) 위 사실관계를 법적 형식으로만 본다면 상호 교환계약서에 의하여 청구인과 청구인의 子가 쟁점토지지상권과 쟁점건물사용권을 교환한 것처럼 보이나, 청구인은 쟁점토지소유권에 기초하여 불특정의 제3자에게 임대할 수 있는 지상권을 청구인의 子에게 임대한 것이고 청구인의 子는 쟁점건물소유권에 기초하여 불특정의 제3자에게 임대할 수 있는 사용권을 청구인에게 임대한 것이므로 그 경제적 실질은 부동산임대용역을 상호 교환하여 공급하는 것으로 보아야 할 것이다. 따라서 이를 불특정의 제3자에게 임대하는 경우와 달리 볼 것은 아니며, 청구인이 제시하는 교환계약서도 경제적 실질에 부합되지 않아서 신빙성이 없다고 보여지므로 쟁점토지지상권과 쟁점건물사용권을 상호 교환한 것으로 보기는 어려운 것으로 판단된다. (다) 청구인은 이 건 과세처분이 신의성실의 원칙에 위배된다고 주장하지만 처분청이 청구인에게 청구인과 청구인의 子가 상호 임대용역을 제공하는 사실에 대하여 과세를 하지 아니한다는 공적인 견해를 표명한 사실이 없으며, 청구인에 대한 조사시에 과세를 하지 아니하였다고 하여 이를 비과세의 견해를 공적으로 표명한 것으로 볼 수는 없으므로 신의성실의 원칙에 위배된다는 청구인의 주장은 이유가 없다 하겠다(대법원85누593, 1985.4.23. ; 대법원87누156, 1988.3.8. 등 같은 뜻) (라) 청구인과 청구인의 子는 위와 같이 부동산임대용역을 상호 제공하면서 금전을 주고 받은 사실이 없어 용역을 무상으로 공급한 것이라고 주장하고 있으나 용역을 유·무상으로 공급하였는지의 여부는 반드시 대가를 금전으로 수수하였는가에 따라 판단할 것은 아니고 청구인과 청구인의 子의 경우 금전 이외의 대가로써 쟁점토지임대용역과 쟁점건물임대용역을 상호 제공하는 것이므로 용역을 무상으로 공급하고 있다고 볼 것은 아니다. 처분청이 1996사업연도부터 2000년 사업연도까지의 쟁점토지임대료를 466,866,000원으로 평가하고 쟁점건물임대료를 177,513,900원으로 평가하였으며 이에 대하여 청구인과 다툼이 없다. 청구인과 청구인의 子가 부동산임대용역을 유상으로 공급하고 있다고 보는 이상 특수관계자와의 거래로 인하여 통상적인 제3자와의 거래조건보다 현저히 낮은 가액으로 쟁점토지를 임대하는 경우에 처분청이 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 보아 부당행위계산의 부인규정을 적용하는 데 대하여 잘못이 없으며, 이 경우 청구인이 사용하고 있는 쟁점건물사용료채무와 청구인의 子가 사용하고 있는 쟁점토지사용료채무가 상계되는 것으로 보아 청구인의 소득금액을 계산하는 것이 타당하다 할 것이다(국심2000중2480, 2001.3.13. 같은 취지).
(3) 따라서 처분청이 청구인이 쟁점토지지상권을 청구인의 子에게 무상공급한 것으로 보아 쟁점토지임대료 전체를 부당행위계산부인하여 총수입금액에 산입한 과세처분은 잘못이 있다 하겠으며 해당 사업년도의 쟁점토지임대로 인한 수입금액에서 쟁점건물임대료를 필요경비로 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다 하겠다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.